Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
1 2 3 4 5 6 7
8 9 10 11 12 13 14
15 16 17 18 19 20 21
22 23 24 25 26 27 28
29 30 31 1 2 3 4

Налогообложение финансово-кредитных организаций


Налогообложение финансово-кредитных организаций

     
     Р.Н. Митрохина,  
консультант Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
Минфина России

     

Учет сумм комиссионных

     
     Банк осуществляет факторинговое обслуживание организации.
     
     В качестве вознаграждения за услуги, связанные с исполнением договора факторинга, банк взыскивает с организации следующие комиссии:
     
     1) фиксированный сбор за обработку одной поставки;
     
     2) комиссию за факторинговое обслуживание - в процентах от суммы счетов;
     
     3) комиссию за предоставление фактором (банком) денежных ресурсов клиенту за каждый день с момента выплаты финансирования до дня поступления соответствующих денежных средств на счет фактора - в процентах от суммы финансирования.
     
     Подлежат ли вышеуказанные суммы комиссионных учету в составе расходов для целей налогообложения прибыли?
     
     В соответствии со ст. 824 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) по договору финансирования под уступку денежного требования одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование.
     
     Согласно ГК РФ договор финансирования под уступку денежного требования является возмездным договором и предполагает выплату клиентом финансовому агенту определенного договором денежного вознаграждения.
     
     Как правило, финансовый агент оказывает клиенту услуги путем передачи денежных средств под уступку денежных требований клиента к третьим лицам (должникам) в размере суммы денежных требований клиента, то есть за 100 %. При этом клиент оплачивает услуги финансового агента, которые заключаются в анализе текущего состояния денежных требований к должникам и контроле за своевременностью их оплаты, а также иные финансовые услуги, связанные с денежными требованиями, ставшими предметом уступки.
     
     Согласно ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
     
     Таким образом, расходы по оплате услуг финансового агента при осуществлении факторинговых операций могут быть учтены в составе прочих расходов, если они связаны с производством и реализацией, или в составе внереализационных расходов, непосредственно не связанных с производством и реализацией, если эти услуги экономически оправданны в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода.
     
     Так, в частности, расходы в виде фиксированного сбора за обработку одной поставки должны учитываться организацией в составе прочих расходов в соответствии с подпунктом 25 п. 1 ст. 264 НК РФ как расходы на оплату услуг банка.
     
     В отношении комиссии за факторинговое обслуживание - процентов от суммы счета-фактуры (за административное управление задолженностью) и комиссии за предоставление денежных средств клиенту фактором в рамках факторингового обслуживания за каждый день с момента выплаты финансирования до дня поступления соответствующих денежных средств на счета фактора - процентов от суммы финансирования сообщаем следующее.
     
     В соответствии с п. 3 ст. 43 НК РФ процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам.
     
     Понятие "долговое обязательство" приведено в ст. 269 НК РФ.
     
     Таким образом, если организация-клиент должна согласно заключенному договору возвратить банку ранее перечисленную ей сумму в случае непогашения должником дебиторской задолженности, а плата за факторинговое обслуживание исчисляется в установленном заранее порядке от суммы, ранее перечисленной на счет организации-клиента, то представляется возможным рассматривать обязательство организации по факторинговому договору в качестве долгового и соответственно выраженную в процентах плату за факторинговое обслуживание - как обычную плату за пользование денежными средствами, аналогичную процентам по договору займа, кредита, иным долговым обязательствам.
     
     В соответствии со ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам организации относятся, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 настоящего Кодекса.
     
     При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа [текущего и (или) инвестиционного]. Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и доходности, установленной эмитентом (ссудодателем).
     
     Особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам предусмотрены ст. 269 НК РФ.
     
     Расходы в виде процентов, начисленных за предоставление банком в пользование организации средств на определенный срок и на условиях возвратности и определенной величины начисляемых процентов по рассмотренному договору, могут учитываться согласно подпункту 2 п. 1 ст. 265 НК РФ в составе внереализационных расходов организации для целей обложения налогом на прибыль при условии соблюдения требований, установленных ст. 269 настоящего Кодекса.
     
     Таким образом, расходы организации в виде процентов от суммы финансирования под уступку денежного требования и процентов от суммы счетов-фактур за административное управление задолженностью, взимаемых банком по договору факторинга, учитываются в составе внереализационных расходов.
     

Учет купонного дохода по долговым обязательствам (облигациям)

     
     Банк выпускает долговые обязательства (облигации) для привлечения денежных средств на ипотечное кредитование населения с условием определения купонного дохода по этим облигациям в зависимости от изменения официального курса доллара США.
     
     Является ли изменение размера процентной ставки купона, связанное с ростом курса доллара США, условием изменения процентной ставки, предусмотренным в долговом обязательстве в контексте положений главы 25 НК РФ?
     
     Просим также разъяснить порядок применения положений ст. 269 НК РФ в случае продажи облигаций на вторичном рынке: на какой момент и для какой части выпуска облигаций следует применять ставку рефинансирования (увеличенную в 1,1 раза) для определения предельной величины процентов - на дату первичного размещения облигаций для всего выпуска или на дату продажи облигаций на вторичном рынке для части облигаций, реализуемых по мере увеличения ипотечного покрытия.
     
     Согласно ст. 269 НК РФ расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 % - по долговым обязательствам в иностранной валюте.
     
     Как следует из ситуации, условиями выпуска облигаций был установлен порядок определения размера купонного дохода в рублях по облигациям в зависимости от изменения официального курса доллара США. Согласно п. 8 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде процентов, начисленных сверх сумм, признаваемых расходами в целях налогообложения в соответствии со ст. 269 Кодекса.
     
     Изменение размера купонного дохода в зависимости от изменения ставки рефинансирования Банка России условиями выпуска облигаций не было предусмотрено.
     
     Предельный размер годовых процентов (дисконта), принимаемых к вычету, определяется по рублевым обязательствам исходя из ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза, на дату получения обязательства и по кредитам в иностранной валюте - 15 %.
     
     Таким образом, исходя из условий эмиссии ипотечных облигаций, размещаемых банком, расход эмитента в виде выплачиваемого купонного дохода, приравненного для целей налогообложения к процентному, будет признаваться для целей налогообложения на дату первичного размещения эмиссионных ценных бумаг по существовавшей в тот момент ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза.
     

Учет просроченной задолженности по уплате процентов за пользование заемными денежными средствами

     
     Банк-кредитор открывает заемщику кредитную линию. За период пользования кредитом у заемщика возникла просроченная задолженность по уплате процентов за пользование заемными денежными средствами. При этом заемщик в процессе работы не согласился с претензиями кредитора и отказался платить повышенные проценты и неустойку, в связи с чем банк обратился в суд с иском о взыскании с кредитора невозвращенных средств.
     
     Однако позднее кредитор и заемщик заключили дополнительное соглашение к кредитному договору, согласно которому кредитор отказался от части претензий к заемщику.
     
     Правомерно ли в данной ситуации учесть в качестве доходов в целях налогообложения только реально полученный доход в связи с подписанием дополнительного соглашения и изменением условий первоначального кредитного договора, восстановив при этом всю сумму ранее начисленных, но реально не полученных процентов, ранее отнесенных на доходы?
     
     Банк учитывает доходы, полученные в виде процентов за предоставление кредита по первоначальному кредитному договору в форме кредитной линии, в следующем порядке.
     
     Проценты по кредитному договору учитываются в составе внереализационных доходов в соответствии с п. 6 ст. 250 НК РФ.
     
     Согласно п. 1 ст. 811 ГК РФ если заемщик не возвращает в срок сумму займа, на эту сумму начисляются и подлежат уплате проценты в порядке и размере, предусмотренных п. 1 ст. 395 настоящего Кодекса, со дня, когда эта сумма должна была быть возвращена, до дня ее возврата займодавцу независимо от уплаты процентов, предусмотренных п. 1 ст. 809 ГК РФ.
     
     Если в договоре займа либо в кредитном договоре установлено увеличение размера процентов в связи с просрочкой уплаты долга, размер ставки, на которую увеличена плата за пользование займом, следует считать иным размером процентов, установленных договором в соответствии с п. 1 ст. 395 ГК РФ.
     
     Данная позиция отражена в рекомендациях по применению ст. 395 ГК РФ, содержащихся в постановлении Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 13, Пленума ВАС РФ N 14 от 08.10.1998.
     
     Так, при рассмотрении споров, связанных с исполнением договоров займа, а также с исполнением заемщиком обязанностей по возврату банковского кредита, судам рекомендовано учитывать, что проценты, уплачиваемые заемщиком на сумму займа в размере и в порядке, определенных п. 1 ст. 809 ГК РФ, являются платой за пользование денежными средствами и подлежат уплате должником по правилам об основном денежном долге.
     
     Следовательно, доходы в виде повышенных процентов по кредитному договору должны отражаться в составе внереализационных доходов согласно п. 6 ст. 250 НК РФ с учетом особенностей определения доходов банков в виде процентов, установленных ст. 290 настоящего Кодекса.
     
     Порядок ведения налогового учета доходов (расходов) в виде процентов по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также процентов по ценным бумагам и другим долговым обязательствам регламентирован ст. 328 НК РФ.
     
     Согласно ст. 330 ГК РФ неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения.
     
     При этом неустойка может быть исчислена посредством определения процентного отношения к сумме неисполненного или ненадлежаще исполненного обязательства или посредством установления процента от суммы несвоевременного исполнения обязательства за каждый день просрочки.
     
     В соответствии с п. 3 ст. 250 НК РФ в состав внереализационных доходов включаются доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.
     
     Статьей 317 НК РФ определено, что внереализационные доходы в виде причитающихся к получению штрафов, пеней и иных санкций за нарушение условий договорных обязательств признаются доходами в соответствии с условиями заключенных договоров. Иными словами, если условиями договоров предусмотрены все обстоятельства, при которых возникает ответственность контрагентов в виде штрафных санкций или возмещения убытков, то доходы признаются полученными налогоплательщиком при возникновении этих обстоятельств, с которыми условия договора связывают возникновение штрафных санкций или возмещение убытков, вне зависимости от претензий, предъявленных налогоплательщиком контрагенту, но при отсутствии возражений должника. Если обстоятельства, приводящие к возникновению вышеупомянутых обстоятельств, не могут классифицироваться однозначно, то подобные расходы признаются по мере признания их должником либо по мере вступления в законную силу решения суда.
     
     Заключив дополнительное соглашение к кредитному договору, банк и организация-должник заключили, по сути, новый кредитный договор, содержащий условия о частичном прощении долга, возможность которого предусматривает ст. 415 ГК РФ. Для целей налогообложения такая операция рассматривается как безвозмездная передача имущества, работ, услуг или имущественных прав.
     
     Согласно п. 16 ст. 270 НК РФ такие расходы не признаются уменьшающими налогооблагаемую прибыль.
     
     Таким образом, суммы ранее начисленных, но реально не полученных процентов, учтенных в составе внереализационных доходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, которые в дальнейшем при заключении дополнительного соглашения были прощены банком должнику, не подлежат восстановлению (принятию в уменьшение налоговой базы) для целей налогообложения.
     

Учет суммы убытка от уступки права требования по кредитному договору

     
     Банк уступил право требования по кредитному договору с убытком. Погашение кредита должно было производиться должником по утвержденному графику с ежемесячной уплатой процентов. Срок возврата кредита - 27 июля 2004 года. Уступка права требования задолженности по кредитному договору - 30 июня 2004 года.  К моменту уступки права требования должником было произведено только частичное погашение суммы основного долга, уплата процентов не производилась. В целом на момент уступки права требования долга срок кредитного договора не истек, были просрочены промежуточные сроки погашения, установленные кредитным договором.
     
     Как в этом случае следовало учитывать для целей налогообложения сумму убытка от уступки права требования по кредитному договору?
     
     В соответствии со ст. 384 ГК РФ если иное не предусмотрено законом или договором, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие связанные с требованием права, в том числе право на неуплаченные проценты.
     
     Правом на получение процентов, исчисленных к моменту перехода права, обладает прежний кредитор. Момент перехода права требования определяется днем уведомления должника о передаче права требования.
     
     Банк-кредитор предоставляет кредит организации или физическому лицу исходя из условий заключенного кредитного договора на конкретный срок, указанный в договоре (например, на определенное количество дней, месяцев, год, три года и свыше).
     
     Таким образом, срок действия кредитного договора является его обязательным условием. При этом в кредитном договоре наряду со сроком его действия могут быть указаны промежуточные сроки погашения задолженности.
     
     На момент уступки права требования банку-цеденту необходимо исходить из срока действия кредитного договора, а не сроков наступления промежуточных платежей по нему.
     
     Исходя из рассматриваемой ситуации срок возврата кредита по кредитному договору - 27 июля 2004 года.
     

     Уступка права требования задолженности по кредитному договору произошла 30 июня 2004 года.
     
     Таким образом, банк уступил право требования задолженности другому кредитору до окончания срока действия кредитного договора, и исходя из положений п. 1 ст. 279 НК РФ размер убытка по договору уступки права требования не может превышать суммы процентов, которую должник уплатил бы банку с учетом требований ст. 269 настоящего Кодекса.
     
Е.В. Серегина,  
консультант Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
Минфина России

     

Учет расходов по страхованию имущества заемщика

     
     Банк является специализированной кредитной организацией, выполняющей функции по выдаче ипотечных кредитов.  С целью снижения операционных рисков банк выступает в ряде случаев в качестве страхователя имущества, находящегося у него в залоге. Возможно ли отнесение расходов по страхованию имущества заемщика, находящегося у банка (налогоплательщика) в залоге, к расходам по добровольному страхованию имущества, учитываемым при налогообложении прибыли?
     
     Согласно ст. 31 Федерального закона от 16.07.1998 N 102-ФЗ "Об ипотеке (залоге недвижимости)" страхование имущества, заложенного по договору об ипотеке, осуществляется в соответствии с условиями этого договора.
     
     При отсутствии в договоре об ипотеке иных условий о страховании заложенного имущества залогодатель обязан страховать за свой счет это имущество в полной стоимости от рисков утраты и повреждения, а если полная стоимость имущества превышает размер обеспеченного ипотекой обязательства - на сумму не ниже суммы этого обязательства.
     
     В соответствии со ст. 357 ГК РФ залогом товаров в обороте признается залог товаров с их оставлением у залогодателя и с предоставлением залогодателю права изменять состав и натуральную форму заложенного имущества (товарных запасов, сырья, материалов, полуфабрикатов, готовой продукции и т.п.) при условии, что их общая стоимость не становится меньше указанной в договоре о залоге.
     
     Статьей 343 ГК РФ предусмотрено, что залогодатель или залогодержатель, в зависимости от того, у кого из них находится заложенное имущество (норма ст. 357 настоящего Кодекса однозначно признает, что при залоге товаров в обороте товары остаются у залогодателя), обязан страховать за счет залогодателя заложенное имущество в полной его стоимости от рисков утраты и повреждения, а если полная стоимость имущества превышает размер обеспеченного залогом требования - на сумму не ниже размера требования.
     
     Таким образом, с учетом норм гражданского законодательства суммы страховых платежей, уплаченные по договору страхования предмета залога, принимаются у залогодателя для целей налогообложения прибыли в соответствии со ст. 263 НК РФ.
     
     Тем не менее, законодательством не запрещено банку дополнительно застраховать предмет залога. Если банк решил, что страхования предмета залога, установленного в обязательном порядке для залогодателя, ему недостаточно для обеспечения кредита (ипотеки), то расходы банка по повторному страхованию уже застрахованного залогодателем предмета залога не могут рассматриваться как расходы по добровольному страхованию иного имущества, используемого налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода, и не могут учитываться для целей налогообложения согласно ст. 263 НК РФ. Вышеуказанные расходы на страхование должны быть произведены из чистой прибыли банка, оставшейся после налогообложения.
     

Включение в состав доходов сумм санкций

     
     Вправе ли банк не включать в состав доходов начисленные штрафы, пени или иные санкции за нарушение договорных обязательств, если он не получил письменного подтверждения от должника о признании конкретных сумм санкций? Правомерно ли не включать в состав доходов суммы штрафов, если банк по условиям договора не обязан направлять должнику требование об уплате штрафа?
     
     В соответствии со ст. 330 ГК РФ за нарушения договорных обязательств в договоре может быть предусмотрена уплата должником кредитору неустойки (штрафа, пени), которая может быть уплачена (возмещена) добровольно либо взыскана в судебном порядке. Порядок признания должником штрафов за нарушение договорных обязательств регулируется гражданским законодательством.
     
     Согласно подпункту 3 ст. 250 НК РФ в составе внереализационных доходов учитываются суммы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.
     
     При этом обращаем внимание читателей журнала на то, что в соответствии со ст. 317 НК РФ при определении внереализационных доходов в виде штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба налогоплательщики, определяющие доходы по методу начисления, отражают причитающиеся суммы в соответствии с условиями договора. Если условиями договора не установлен размер штрафных санкций или возмещения убытков, у налогоплательщика-получателя не возникает обязанности для начисления внереализационных доходов по этому виду доходов. При взыскании долга в судебном порядке обязанность по начислению этого внереализационного дохода у налогоплательщика возникает на основании решения суда, вступившего в законную силу.
     
     В рассматриваемом случае договор содержит положения о порядке начисления и уплаты штрафных санкций за нарушения положений договора.
     
     Таким образом, если банк при направлении в адрес должника требования об уплате штрафных санкций не получает возражений должника о признании конкретных сумм санкций, то эти суммы подлежат включению в состав внереализационных доходов банка.
     
     Кроме того, необходимо отметить, что заключаемые договоры в части права банка в некоторых случаях не направлять должнику требования об уплате штрафов должны соответствовать законодательству Российской Федерации.
     

Возможность классификации ссудной задолженности как безнадежной

     
     Может ли банк классифицировать ссудную задолженность (по выданным потребительским кредитам) как безнадежную в целях налогообложения прибыли, если по экономическому заключению сотрудников банка расходы на ее взыскание значительно выше, чем сама просроченная ссудная задолженность? Правомерно ли списание такой задолженности за счет сформированного резерва по портфелю однородных ссуд?
     
     Согласно ст. 292 НК РФ в целях обложения налогом на прибыль банки вправе, помимо резервов по сомнительным долгам, предусмотренных ст. 266 настоящего Кодекса, создавать резерв на возможные потери по ссудам по ссудной и приравненной к ней задолженности, включая задолженность по межбанковским кредитам и депозитам (далее - резервы на возможные потери по ссудам), в порядке, предусмотренном ст. 292 НК РФ.
     
     Суммы отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные в порядке, устанавливаемом Банком России в соответствии с Федеральным законом от 10.07.2002 N 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)", признаются расходом с учетом ограничений, предусмотренных НК РФ.
     
     При определении налоговой базы не учитываются расходы в виде отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные банками под задолженность, относимую к стандартной, в порядке, устанавливаемом Банком России, а также в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные под векселя, за исключением учтенных банками векселей третьих лиц, по которым вынесен протест в неплатеже.
     
     Иными словами, банк не вправе списать задолженность по потребительским кредитам за счет резерва на возможные потери по ссудам, сформированного в порядке, предусмотренном ст. 292 НК РФ.
     
     В соответствии с подпунктом 2 п. 2 ст. 265 НК РФ для целей налогообложения прибыли полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде убытки в виде суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, - суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва, приравниваются к внереализационным расходам.
     
     Согласно п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможнос-ти его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
     
     Таким образом, экономическое заключение о характере задолженности, подготовленное сотрудниками банка, не может служить основанием для отнесения задолженности к безнадежным долгам в целях налогообложения прибыли.
     
Д.В. Осипов
     

Налогообложение основных средств

     
     Банком приобретено в собственность основное средство. Будет ли включена в первоначальную стоимость основного средства сумма НДС?
     
     Абзацем вторым п. 1 ст. 257 НК РФ установлено, что первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. 8 ст. 250 Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ.
     
     Банки, страховые организации, негосударственные пенсионные фонды имеют право включать в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, суммы НДС, уплаченные поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам). При этом вся сумма налога, полученная ими по операциям, подлежащим налогообложению, подлежит уплате в бюджет согласно п. 5 ст. 170 НК РФ.
     
     Таким образом, при применении банками, страховыми организациями и негосударственными пенсионными фондами п. 5 ст. 170 НК РФ формирование первоначальной стоимости основных средств для исчисления амортизации производится без НДС.
     
     В связи с вступлением в действие с 1 января 2002 года главы 25 НК РФ вышеуказанный порядок налогового учета приобретенных основных средств для целей налогообложения прибыли организации применяется начиная с 1 января 2002 года согласно письму МНС России от 03.07.2002 N ВГ-6-02/779@.
     
     Что касается порядка формирования стоимости объектов основных средств в бухгалтерском учете банков, то в соответствии с подпунктом 14 ст. 4 Федерального закона "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)" Банк России устанавливает правила бухгалтерского учета и отчетности для банковской системы Российской Федерации.
     
     Для банковской системы Российской Федерации действует Положение о правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации, утвержденное Банком России от 05.12.2002 N 205-П, вступившее в силу с 1 января 2003 года.
     

Учет в расходах банка страховых взносов по вкладам физических лиц

     
     Банк принимает вклады от физических лиц. Согласно Федеральному закону от 23.12.2003 N 177-ФЗ "О страховании вкладов физических лиц в банках Российской Федерации" банки обязаны страховать вклады физических лиц. Относится ли сумма страховых взносов по вкладам физических лиц к расходам банка при налогообложении прибыли? Если "да", то в каком периоде должны были относиться к расходам суммы взносов, определенные по итогам расчетного периода и уплаченные в январе 2005 года за IV квартал 2004 года?
     
     В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 настоящего Кодекса, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. 318-320 НК РФ.
     
     Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.
     
     Согласно п. 6 ст. 272 НК РФ расходы по обязательному и добровольному страхованию (негосударственному пенсионному обеспечению) признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых (пенсионных) взносов. Если по условиям договора страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) предусмотрена уплата страхового (пенсионного) взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора.
     
     В соответствии со ст. 5 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" страхователями признаются юридические лица и дееспособные физические лица, заключившие со страховщиками договоры страхования либо являющиеся страхователями в силу закона. Согласно п. 5 ст. 1 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-1 его действие не распространяется на отношения по обязательному страхованию вкладов физических лиц в банках.
     
     Положение п. 6 ст. 272 НК РФ можно применять только при условии наличия договора страхования.
     
     Пунктом 3 ст. 5 Федерального закона от 23.12.2003 N 177-ФЗ "О страховании вкладов физических лиц в банках Российской Федерации" (далее - Закон N 177-ФЗ) установлено, что страхование вкладов не требует заключения договора страхования.
     
     Согласно п. 1 и 2 ст. 36 Закона N 177-ФЗ расчетным периодом для уплаты страховых взносов является календарный квартал года. Расчетная база для исчисления страховых взносов (далее - расчетная база) определяется как средняя хронологическая за расчетный период ежедневных балансовых остатков на счетах по учету вкладов, за исключением денежных средств во вкладах, которые не подлежат страхованию в соответствии с Законом N 177-ФЗ.
     
     В соответствии с п. 11 ст. 36 Закона N 177-ФЗ уплата страховых взносов производится в течение пяти дней со дня окончания расчетного периода путем перевода денежных средств на счет Агентства по страхованию вкладов в Банке России, на котором учитываются денежные средства фонда обязательного страхования вкладов.
     
     Исходя из вышеизложенного при определении периода признания расходов в виде страховых взносов по обязательному страхованию вкладов физических лиц в банках Российской Федерации необходимо руководствоваться положениями п. 1 ст. 272 НК РФ, то есть страховые взносы, определенные по итогам расчетного периода и уплаченные в январе 2005 года за IV квартал 2004 года, в соответствии с п. 1, 2 и 11 ст. 36 Закона N 177-ФЗ должны были признаваться расходами в январе 2005 года (период, следующий за расчетным).