Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Обложение налогом на прибыль финансово-кредитных организаций


Обложение налогом на прибыль финансово-кредитных организаций

     
     Р.Н. Митрохина,
консультант Департамента налоговой и таможенно-тарифной
политики Минфина России


Учет расходов, связанных с заключением кредитного договора

     
     Организация заключила с иностранным банком кредитный договор, согласно которому она обязуется возместить банку все расходы, связанные с заключением кредитного договора (оплата услуг экспертов, оценщиков, командировочные расходы, транспортные расходы и т.д.). Имеет ли право организация учесть эти расходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль?
     
     Согласно ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) расходами для целей налогообложения признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты. Под документально подтвержденными расходами подразумеваются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
     
     Согласно подпункту 25 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам налогоплательщика относятся расходы на оплату услуг банков, если такие расходы связаны с производством и (или) реализацией, а в остальных случаях в соответствии с подпунктом 15 п. 1 ст. 265 настоящего Кодекса расходы на услуги банков относятся к внереализационным расходам организации-заемщика.
     
     При определении перечня услуг банков налогоплательщикам следует принимать во внимание перечень банковских операций, установленный ст. 5 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" и иными законодательными актами.
     
     Учитывая, что банк, о котором идет речь в ситуации, является банком-нерезидентом, кредитный договор, заключенный с российской организацией, может содержать дополнительные условия предоставления кредита, которые российским законодательством не установлены.
     
     Так, положения главы 25 НК РФ не предусматривают учет организацией-заемщиком в качестве расходов при заключении кредитного договора командировочных, транспортных и тому подобных расходов.
     
     Расходы организации-заемщика по проведению экспертизы могут быть предусмотрены условиями кредитного договора при долгосрочном кредитовании. В этом случае банк вправе требовать проведения экспертизы проектных решений по строительству, расширению, реконструкции и техническому перевооружению объектов, на которые выдается кредит.
     
     Расходы оценщиков могут быть признаны у организации-заемщика для целей налогообложения только в случае, если договором предусмотрен залог имущества в качестве обеспечения кредита.
     
     Таким образом, командировочные, транспортные расходы, расходы по проведению экспертизы и тому подобные расходы, возникшие у организации-заемщика до заключения кредитного договора, не могут быть признаны для целей налогообложения в качестве расходов на оплату услуг банка по предоставлению кредита.
     
     Расходы организации на оплату услуг банка по предоставлению кредита должны определяться условиями самого кредитного договора (например, размер процентов за пользование денежными средствами).
     

Учет расходов, связанных с открытием филиалов

     
     Распространяется ли порядок признания расходов, связанных с открытием организаций, которые осуществлены до момента регистрации, на расходы, связанные с открытием филиалов (обособленных подразделений) банка?
     
     В соответствии с письмом МНС России от 03.06.2002 N ВГ-6-02/779@ "О разъяснении отдельных вопросов определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций финансово-кредитными организациями" практика делового оборота относит к расходам, связанным с организацией филиалов, расходы по аренде помещений для вновь открываемого филиала, на проведение ремонта помещений нового филиала, эксплуатационные расходы по содержанию зданий (помещений) нового филиала, затраты на оплату труда сотрудников, принятых в штат банка, командировочные расходы, связанные с банковской деятельностью, расходы на подготовку документов на объекты недвижимости для регистрации договора аренды, оплату регистрации договора аренды нежилого помещения, расходы, связанные с изготовлением печати, заверением образцов подписей руководителя и главного бухгалтера, с внесением изменений и дополнений в устав кредитной организации, эксплуатационные расходы по содержанию зданий и ряд аналогичных расходов.
     
     Главой 25 НК РФ не предусмотрено ограничений по отнесению расходов, осуществленных банком до момента регистрации филиала, к расходам, учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
     
     В соответствии со ст. 331 НК РФ доходы и расходы по хозяйственным и другим операциям, относящимся к будущим отчетным периодам, по которым были произведены в текущем отчетном периоде авансовые платежи, учитываются в сумме средств, подлежащих учету в расходах при наступлении того отчетного периода, к которому они относятся.
     
     Как следует из ст. 252 НК РФ, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 настоящего Кодекса, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. При этом в п. 1 ст. 252 НК РФ указано, что расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
     
     Согласно ст. 11 НК РФ обособленное подразделение организации - это любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации и от полномочий, которыми наделяется данное обособленное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.
     
     Таким образом, расходы, связанные с организацией банком внутренних структурных подразделений (дополнительных офисов, операционных касс и т.д.), для целей налогообложения признаются как расходы, связанные с организацией (созданием) обособленного подразделения, и, следовательно, такие расходы банка для целей налогообложения прибыли учитываются в порядке, изложенном выше, с учетом положений главы 25 НК РФ, регулирующих порядок учета конкретных видов расходов в соответствии с применяемым методом признания расходов (методом начисления) независимо от даты внесения Банком России записи о структурном подразделении в Книгу государственной регистрации кредитных организаций и присвоения ему порядкового номера.
     

Учет в составе расходов амортизации техники, не используемой в банковской деятельности

     
     Имеет ли банк право признавать в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, расходы в виде амортизации снегоуборочной и иной техники, использование которой носит сезонный характер?
     
     Использование банком снегоуборочной техники, газонокосилок, кофеварок, соковыжималок не связано непосредственно с банковской деятельностью; эта техника не должна учитываться в составе амортизируемого имущества для целей налогообложения прибыли. Кроме того, приобретение этой техники должно осуществляться за счет собственных средств банка.
     
     Поэтому износ (амортизация) такой техники не отражается в регистрах налогового учета и, следовательно, не влияет на определение налоговой базы при исчислении налога на прибыль. Вышеуказанная техника, равно как и износ по ней, учитываются только на счетах бухгалтерского (банковского) учета.
     

Учет расходов на оплату труда в районах Крайнего Севера

     
     Имеет ли право банк, осуществляющий деятельность на территории, относящейся к районам Крайнего Севера, применять в 2005 году начисления к оплате труда, обусловленные районным регулированием, в том числе районные коэффициенты в размере 1,70 для своих сотрудников, при условии, что банк уже производил подобные начисления в 2004 году?
     
     Вправе ли банк начисления в виде районного коэффициента в размере 1,70 относить к расходам на оплату труда в соответствии с п. 11 ст. 255 НК РФ?
     
     Согласно п. 11 ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда относятся надбавки, обусловленные районным регулированием оплаты труда, в том числе начисления по районным коэффициентам и коэффициентам за работу в тяжелых природно-климатических условиях, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации.
     
     Статьей 313 Трудового кодекса Российской Федерации (ТК РФ) установлено, что государственные гарантии и компенсации лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, устанавливаются настоящим Кодексом и иными федеральными законами.
     
     Дополнительные гарантии и компенсации вышеуказанным лицам могут определяться законами субъектов Российской Федерации, коллективными договорами, соглашениями исходя из финансовых возможностей соответствующих субъектов Российской Федерации и работодателей.
     
     Согласно ст. 315 и 316 ТК РФ оплата труда в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях осуществляется с применением районных коэффициентов и процентных надбавок к заработной плате. Размер районного коэффициента к заработной плате и порядок его выплаты устанавливаются федеральным законом. Однако до настоящего времени соответствующий федеральный закон не принят.
     
     По нашему мнению, надбавки, обусловленные районным регулированием оплаты труда, в том числе начисления по районным коэффициентам и коэффициентам за работу в тяжелых природно-климатических условиях, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также надбавки, предусмотренные законодательством Российской Федерации за непрерывный стаж работы в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в районах европейского Севера, учитываются в составе расходов на оплату труда в размерах, предусмотренных трудовым договором.
     
     Если работник был принят на работу до 1 февраля 2002 года без заключения трудового договора, то документ, на основании которого он был принят на работу, следует рассматривать как трудовой договор.
     

Учет суммы задатка

     
     Банк заключил договор о выдаче банковской гарантии. Согласно договору принципал перечислил банку сумму задатка. За пользование задатком банк ежемесячно начисляет и уплачивает принципалу проценты с момента зачисления задатка на счет банка и до даты возврата задатка.
     
     Согласно ст. 269 НК РФ к расходам банка, учитываемым для целей налогообложения, относятся проценты, уплачиваемые по долговым обязательствам.
     
     Является ли вышеуказанный задаток долговым обязательством для целей налогообложения прибыли?
     
     Как следует из ситуации, банк (гарант) выдал принципалу банковскую гарантию и под обеспечение банковской гарантии потребовал от принципала выплаты задатка.
     
     В соответствии со ст. 368 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) в силу банковской гарантии банк, иное кредитное учреждение или страховая организация (гарант) дают по просьбе другого лица (принципала) письменное обязательство уплатить кредитору принципала (бенефициару) в соответствии с условиями даваемого гарантом обязательства денежную сумму по представлении бенефициаром письменного требования о ее уплате.
     
     Согласно ст. 369 ГК РФ банковская гарантия обеспечивает надлежащее исполнение принципалом его обязательства перед бенефициаром (основного обязательства). За выдачу банковской гарантии принципал уплачивает гаранту вознаграждение.
     
     Статьей 5 Федерального закона "О банках и банковской деятельности" установлен перечень банковских операций, к которым относится в том числе выдача банковских гарантий.
     
     Согласно ст. 379 ГК РФ право гаранта потребовать от принципала в порядке регресса возмещения сумм, уплаченных бенефициару по банковской гарантии, определяется соглашением гаранта с принципалом, во исполнение которого была выдана гарантия.
     
     В соответствии со ст. 252 НК РФ для целей обложения налогом на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 настоящего Кодекса).
     
     Согласно ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств.
     
     Соответственно согласно п. 32 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде имущества или имущественных прав, переданных в качестве задатка, залога.
     
     Таким образом, сумма задатка не признается для целей налогообложения доходом банка.
     
     Соответственно задаток не может быть отнесен к долговому обязательству для целей налогообложения, так как согласно ст. 269 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.
     
     Согласно ст. 380 ГК РФ задатком признается денежная сумма, выдаваемая одной из договаривающихся сторон в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне в доказательство заключения договора и в обеспечение его исполнения.
     
     Проценты, начисляемые банком на сумму задатка, не могут быть для целей налогообложения приравнены к процентам по долговым обязательствам, учитываемым для целей налогообложения в составе расходов согласно ст. 269 НК РФ.
     

Учет расходов за пользование товарным знаком

     
     Российский банк со 100%-м иностранным капиталом, учредителем которого является иностранный банк с общеизвестным фирменным обозначением, широко использует в своей деятельности фирменный знак головного банка.
     
     Может ли банк осуществлять платежи собственнику (головному банку) за использование фирменного (товарного) знака в своей банковской деятельности?
     
     Согласно ст. 26 Закона РФ от 23.09.1992 N 3520-1 "О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров" право на использование товарного знака может быть предоставлено владельцем товарного знака (лицензиаром) другому лицу (лицензиату) по лицензионному договору.
     
     Согласно ст. 1027 ГК РФ по договору коммерческой концессии одна сторона (правообладатель) обязуется предоставить другой стороне (пользователю) за вознаграждение на срок или без указания срока право использовать в предпринимательской деятельности пользователя комплекс исключительных прав, принадлежащих правообладателю, в том числе право на фирменное наименование и (или) коммерческое обозначение правообладателя, на охраняемую коммерческую информацию, а также на другие предусмотренные договором объекты исключительных прав - товарный знак, знак обслуживания.
     
     В соответствии с п. 2 ст. 1028 ГК РФ договор коммерческой концессии регистрируется органом, осуществившим регистрацию юридического лица или индивидуального предпринимателя, выступающего по договору в качестве правообладателя.
     
     Если правообладатель зарегистрирован в качестве юридического лица или индивидуального предпринимателя в иностранном государстве, регистрация договора коммерческой концессии осуществляется органом, осуществившим регистрацию юридического лица или индивидуального предпринимателя, являющегося пользователем.
     
     Согласно ст. 1030 ГК РФ вознаграждение по договору коммерческой концессии может выплачиваться пользователем правообладателю в форме фиксированных разовых или периодических платежей, отчислений от выручки или в иной форме, предусмотренной договором.
     
     В соответствии с подпунктом 37 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации [в частности, правами, возникающими из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности (товарный знак)].
     
     Причем вышеуказанные расходы должны соответствовать обязательным критериям, предусмотренным п. 1 ст. 252 НК РФ (расходы должны быть экономически оправданны, документально подтверждены и произведены для деятельности, направленной на получение дохода).
     
     Согласно ст. 272 НК РФ при признании расходов по методу начисления фиксированный разовый платеж за право пользования товарным знаком равномерно включается в состав прочих расходов в течение срока использования вышеуказанного права, который приведен в лицензионном договоре (в договоре коммерческой концессии).