Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Правовое регулирование водного налога


Правовое регулирование водного налога*1

     _____
     *1 См. также комментарий В.В Петрунина к особенностям заполнения налоговой декларации по водному налогу, утвержденной приказом Минфина России от 03.03.2005 N 29н:  НВ: комментарии… - 2005. - N 10. - С. 62.
     
И.Д. Черник,  
консультант по налогам и сборам, государственный советник Российской Федерации 2 класса, к.ю.н.
     

1. Общие положения

     
     В 2004 году в числе других законов, изменяющих систему налогов в Российской Федерации, был принят Федеральный закон от 28.07.2004 N 83-ФЗ, который включил с 1 января 2005 года в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) главу 25.2 "Водный налог", после введения в действие которой утратил силу Федеральный закон от 06.05.1998 N 71-ФЗ  "О плате за пользование водными объектами".
     
     Настоящая статья посвящена некоторым проблемам правового регулирования водного налога и особенностям определения объекта налогообложения, связанным с тем, что термины, используемые в НК РФ для описания объектов налогообложения, установлены в различных нормативных актах.
     
     Ниже будут даны ссылки на федеральные законы и иные нормативные акты и приведены источники их опубликования. Поскольку в федеральные законы, как правило, вносилось большое количество изменений, автор приводит в тексте только дату и номер первоначального акта, при поиске которого придется использовать электронные базы данных (это относится и к неопубликованным документам). Если акт по состоянию на 29 июля 2005 года не претерпел изменений, указывается источник его опубликования.
     

2. Налогоплательщики

     
     Плательщиками водного налога с 1 января 2005 года признаются организации и физические лица, осуществляющие специальное и (или) особое водопользование.
     
     По сравнению с ранее существовавшим правовым регулированием появилось следующее существенное отличие - изменен перечень оснований для уплаты налога.
     
     Согласно Федеральному закону от 06.05.1998 N 71-ФЗ основанием для внесения платы являлось пользование водными объектами с применением сооружений, технических средств или устройств, подлежавшее лицензированию в установленном порядке.
     
     В соответствии с Водным кодексом Российской Федерации от 16.11.1995 N 167-ФЗ (ВК РФ) такое водопользование является так называемым специальным водопользованием. Перечень его видов определен приказом МПР России от 23.03.2005 N 70*1.
     _____
     *1 Российская газета. - 2005. - 16 июня (N 125).
     
     Но с 1 января 2005 года плата стала взиматься также за особое водопользование (ст. 333.8 НК РФ).
     
     Понятие "особое пользование водными объектами" установлено ст. 87 ВК РФ, согласно которой особым пользованием водными объектами является пользование для обеспечения нужд обороны, федеральных энергетических систем, федерального транспорта, а также для иных государственных и муниципальных нужд*1.
     _____
     *1 Правила предоставления в пользование водных объектов, находящихся в государственной собственности, выдачи лицензий, установления лимитов водопользования определены постановлением Правительства РФ от 03.04.1997 N 383 (Собрание законодательства Российской Федерации, 1997, N 14, ст. 1636).
     

3. Объекты налогообложения

     
     Объектами обложения водным налогом являются следующие четыре вида водопользования:
     

     1) забор воды из водных объектов*1;
     _____
     *1 Водный объект - сосредоточение вод на поверхности суши в формах ее рельефа либо в недрах, имеющее границы, объем и черты водного режима (ст. 1 ВК РФ).
     
     2) использование акватории*1 водных объектов, за исключением лесосплава в плотах*2 и кошелях;
     _____
     *1 Акватория - водное пространство, ограниченное естественными, искусственными или условными границами (ст. 1 ВК РФ).      
     *2 Плот - любое сооружение и устройство, предназначенное для плавания и не являющееся судном (соединение плавучего материала) [п. 1 Правил плавания по внутренним водным путям Российской Федерации, утвержденных приказом Минтранса России от 14.10.2002 N 129 (в ред. от 31.03.2003 N 114)] [см.: Российская газета. - 2003. - 25 января (N 15); 2003. - 16 апреля (N 73)].
     
     3) использование водных объектов без забора воды для целей гидроэнергетики;
     
     4) использование водных объектов для целей лесосплава.
     
     В соответствии с разъяснением, данным Минфином России в письме от 24.02.2005 N 03-07-03-02/9, плательщиками водного налога признаются организации и физические лица, непосредственно осуществляющие пользование водными объектами с применением сооружений, технических средств или устройств на основании лицензии на водопользование. Физические лица, не занимающиеся предпринимательской деятельностью, связанной с использованием водных объектов, требующей наличия лицензии (курсив наш. - И.Ч.), не являются плательщиками водного налога*1.
     _____
     *1 Экономика и жизнь. - 2005. - N 27.
     
     Следует иметь в виду, что у пользователей могут возникать одновременно различные основания для уплаты налога. Так, например, объектом налогообложения является использование водных объектов для целей гидроэнергетики без забора воды. Но если вода забирается для обеспечения работы гидротехнических сооружений, это уже является другим основанием для уплаты налога. В этом случае налогоплательщик должен будет рассчитывать водный налог по двум независимым объектам.
     
     Ряд видов использования воды не признаются объектами налогообложения.
     

     Для их изъятия из налогообложения необходимо четко представлять, что включается в то или иное понятие.
     
     В целях удобства пользования в настоящей статье правовое определение понятия приведено в сноске к конкретному термину.
     
     Итак, не признаются объектами налогообложения:
     
     1) забор из подземных водных объектов*1 воды, содержащей полезные ископаемые*2 и (или) природные лечебные ресурсы*3, а также термальных вод*4;
     _____
     *1 Подземные водные объекты - сосредоточение вод в недрах, имеющее границы, объем и черты водного режима (абзац двенадцатый раздела II Методики исчисления размера ущерба от загрязнения подземных вод, утвержденной приказом Госкомэкологии России от 11.02.1998 N 81).     
     *2 Перечень полезных ископаемых (см. Общероссийский классификатор полезных ископаемых и подземных вод ОК 032-2002, утвержденный постановлением Госстандарта России 25.12.2002 N 503-ст).     
     *3 Природные лечебные ресурсы - минеральные воды, лечебные грязи, рапа лиманов и озер, лечебный климат, другие природные объекты и условия, используемые для лечения и профилактики заболеваний и организации отдыха. Лечебные свойства природных объектов и условий устанавливаются на основании научных исследований, многолетней практики и утверждаются федеральным органом исполнительной власти, ведающим вопросами здравоохранения (ст. 1 Федерального закона от 23.02.1995 N 26-ФЗ "О природных лечебных ресурсах, лечебно-оздоровительных местностях и курортах").     
     *4 Теплоэнергетические (термальные) подземные воды - подземные воды с температурой более 35С, которые используются или могут быть использованы для теплоснабжения промышленных, сельскохозяйственных и гражданских объектов, а также для выработки электроэнергии (см. Методические указания по разработке нормативов предельно допустимых вредных воздействий на подземные водные объекты и предельно допустимых сбросов вредных веществ в подземные водные объекты, утвержденные МПР России 29.12.1998).
     
     2) забор воды из водных объектов для обеспечения пожарной безопасности*1, а также для ликвидации стихийных бедствий*2 и последствий аварий*3;
     _____
     *1 Пожарная безопасность - состояние защищенности личности, имущества, общества и государства от пожаров (ст. 1 Федерального закона от 21.12.1994 N 69-ФЗ "О пожарной безопасности").     
     *2 Стихийное бедствие - разрушительное природное и (или) природно-антропогенное явление или процесс значительного масштаба, в результате которого может возникнуть или возникла угроза жизни и здоровью людей, произойти разрушение или уничтожение материальных ценностей и компонентов окружающей природной среды [ГОСТ Р 22.0.03-95] (приказ Госкомэкологии России от 01.03.2000 N 120).     
     *3 Авария - опасное техногенное происшествие, создающее на объекте, определенной территории или акватории угрозу жизни и здоровью людей и приводящее к разрушению зданий, сооружений, оборудования и транспортных средств, нарушению производственного или транспортного процесса, а также к нанесению ущерба окружающей природной среде [ГОСТ Р 22.0.05-94] .
     
     Авария на магистральном трубопроводе - авария на трассе трубопровода, связанная с выбросом и выливом под давлением опасных химических и пожаровзрывоопасных веществ, приводящая к возникновению техногенной чрезвычайной ситуации [ГОСТ Р 22.0.05-94].
     
     Авария на морском (речном) транспорте - опасное происшествие на морском (речном) судне, приведшее к пожару или взрыву, выбросу или сбросу опасных химических или биологических веществ, выбросу или выходу радиоактивных веществ или ионизирущих излучений в атмосферу или в водный объект (реку, море) (приказ Госкомэкологии России от 01.03.2000 N 120).
     
     3) забор воды из водных объектов для санитарных, экологических и судоходных попусков*1;
     _____
     *1 Экологические попуски - сбросы воды из водохранилищ для поддержания состояния водных объектов, соответствующего экологическим требованиям (ст. 110 ВК РФ). Понятие санитарных попусков см. в п. 3.9.4 Правил охраны поверхностных вод (типовые положения), утвержденных Госкомприроды СССР 26.04.1991 N 5/15-12.
     
     4) забор морскими судами, судами внутреннего и смешанного (река - море)*1 плавания воды из водных объектов для обеспечения работы технологического оборудования;
     _____
     *1 Судно - самоходное или несамоходное плавучее сооружение, используемое в целях судоходства, в том числе судно смешанного (река - море) плавания, паром, дноуглубительный и дноочистительный снаряды, плавучий кран и другие технические сооружения подобного рода.
     
     Судно смешанного (река - море) плавания - судно, которое по своим техническим характеристикам пригодно и в установленном порядке допущено к эксплуатации в целях судоходства по морским и внутренним водным путям (ст. 3 Кодекса внутреннего водного транспорта Российской Федерации от 07.03.2001 N 24-ФЗ).
     
     Кроме того, понятие "судно" содержится в ст. 7 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации от 30.04.1999 N 81-ФЗ. Для целей торгового мореплавания под судном понимается самоходное или несамоходное плавучее сооружение, используемое в целях торгового мореплавания, а под судами рыбопромыслового флота - обслуживающие рыбопромысловый комплекс суда, используемые для промысла водных биологических ресурсов, а также приемотранспортные, вспомогательные суда и суда специального назначения.
     
     5) забор воды из водных объектов и использование акватории водных объектов для рыбоводства*1 и воспроизводства водных биологических ресурсов*2;
     _____
     *1 Рыбоводство - выращивание рыбы, других водных животных и растений (ст. 1 Федерального закона от 20.12.2004 N 166-ФЗ "О рыболовстве и сохранении водных биологических ресурсов").     
     *2 Водные биологические ресурсы - рыбы, водные беспозвоночные, водные млекопитающие, водоросли, другие водные животные и растения, находящиеся в состоянии естественной свободы.
     
     Сохранение водных биоресурсов - поддержание водных биоресурсов или их восстановление до уровней, при которых могут быть обеспечены максимальная устойчивая добыча (вылов) водных биоресурсов и их биологическое разнообразие, посредством осуществления на основе научных данных мер по изучению, охране, воспроизводству, рациональному использованию водных биоресурсов и охране среды их обитания (ст. 1 Федерального закона "О рыболовстве и сохранении водных биологических ресурсов").
     
     6) использование акватории водных объектов для плавания на судах, в том числе на маломерных плавательных средствах*1, а также для разовых посадок (взлетов) воздушных судов*2;
     _____
     *1 К маломерным плавательным средствам относятся, в частности, паромы, лодки и т.д. (ст. 44 ВК РФ).     
     *2 Воздушное судно - летательный аппарат, поддерживаемый в атмосфере за счет взаимодействия с воздухом, отличного от взаимодействия с воздухом, отраженным от поверхности земли или воды (ст. 32 Воздушного кодекса Российской Федерации от 19.03.1997 N 60-ФЗ).
     
     7) использование акватории водных объектов для размещения и стоянки плавательных средств, размещения коммуникаций, зданий, сооружений, установок и оборудования для осуществления деятельности, связанной с охраной вод и водных биологических ресурсов, защитой окружающей среды от вредного воздействия вод*1, а также осуществление такой деятельности на водных объектах;
     _____
     *1 Вредное воздействие вод - затопление, подтопление и другое вредное влияние поверхностных и подземных вод на определенные территории и объекты (ст. 1 ВК РФ).
     
     8) использование акватории водных объектов для проведения государственного мониторинга водных объектов*1 и других природных ресурсов, а также геодезических, топографических*2, гидрографических и поисково-съемочных работ;
     _____
     *1 Частично понятие "государственный мониторинг водных объектов" разъяснено в ст. 36 Федерального закона от 31.07.1998 N 155-ФЗ "О внутренних морских водах, территориальном море и прилежащей зоне Российской Федерации", где содержится следующая норма: "Государственный экологический мониторинг состояния внутренних морских вод и территориального моря, являющийся составной частью единой государственной системы экологического мониторинга Российской Федерации, представляет собой систему регулярных наблюдений за состоянием морской среды и донных отложений по физическим, химическим, гидробиологическим и микробиологическим показателям, а также оценку и прогноз их изменений под влиянием природных и антропогенных факторов". См. также постановление Правительства РФ от 14.03.1997 N 307 "Об утверждении Положения о ведении государственного мониторинга водных объектов" (Собрание законодательства Российской Федерации, 1997, N 12, ст. 1443).     
     *2 Геодезические и картографические работы - процесс создания геодезических и картографических продукции, материалов и данных (ст. 1 Федерального закона от 26.12.1995 N 209-ФЗ "О геодезии и картографии").
     
     9) использование акватории водных объектов для размещения и строительства гидротехнических сооружений*1 гидроэнергетического, мелиоративного, рыбохозяйственного, воднотранспортного, водопроводного и канализационного назначения;
     _____
     *1 Гидротехнические сооружения - плотины, здания гидроэлектростанций, водосбросные, водоспускные и водовыпускные сооружения, туннели, каналы, насосные станции, судоходные шлюзы, судоподъемники; сооружения, предназначенные для защиты от наводнений и разрушений берегов водохранилищ, берегов и дна русел рек; сооружения (дамбы), ограждающие хранилища жидких отходов промышленных и сельскохозяйственных организаций; устройства от размывов на каналах, а также другие сооружения, предназначенные для использования водных ресурсов и предотвращения вредного воздействия вод и жидких отходов (ст. 3 Федерального закона от 21.07.1997 N 117-ФЗ "О безопасности гидротехнических сооружений"). Гидротехнические сооружения вносятся в Российский регистр гидротехнических сооружений, который должен публиковаться начиная с 2005 года Федеральным агентством водных ресурсов (подробнее см. постановление Правительства РФ от 23.05.1998 N 490 с изменениями от 18.04.2005).
     
     10) использование акватории водных объектов для организованного отдыха организациями, предназначенными исключительно для содержания и обслуживания инвалидов, ветеранов и детей;
     
     11) использование водных объектов для проведения дноуглубительных и других работ, связанных с эксплуатацией судоходных водных путей*1 и гидротехнических сооружений;
     _____
     *1 Внутренние водные пути Российской Федерации (далее - внутренние водные пути) - естественные или искусственно созданные федеральные пути сообщения, обозначенные навигационными знаками или иным способом и используемые в целях судоходства.
     
     Судоходство - деятельность, связанная с использованием на внутренних водных путях судов для перевозок грузов, пассажиров и их багажа, почтовых отправлений, буксировки судов и иных плавучих объектов, проведения поисков, разведки и добычи полезных ископаемых, строительных, путевых, гидротехнических, подводно-технических и других подобных работ, лоцманской и ледокольной проводки, спасательных операций, осуществления мероприятий по охране водных объектов, защите их от загрязнения и засорения, подъема затонувшего имущества, санитарного и другого контроля, проведения научных исследований, учебных, спортивных, культурных и иных целей (ст. 3 Кодекса внутреннего водного транспорта Российской Федерации).
     
     12) особое пользование водными объектами для обеспечения нужд обороны страны и безопасности государства*1;
     _____
     *1 Здесь усматривается противоречие со ст. 333.8 НК РФ, в соответствии с которой лица, осуществляющие особое водопользование, также являются налогоплательщиками (см. выше).
     
     13) забор воды из водных объектов для орошения земель сельскохозяйственного назначения (включая луга и пастбища)*1, полива садоводческих, огороднических, дачных земельных участков*2, земельных участков личных подсобных хозяйств граждан*3, для водопоя и обслуживания скота и птицы, которые находятся в собственности сельскохозяйственных организаций и граждан;
     _____
     *1 Землями сельскохозяйственного назначения признаются земли за чертой поселений, предоставленные для нужд сельского хозяйства, а также предназначенные для этих целей (ст. 77 Земельного кодекса Российской Федерации от 25.10.2001 N 136-ФЗ).     
     *2 Понятие таких земельных участков приведено в ст. 1 Федерального закона от 15.04.1998 N 66-ФЗ "О садоводческих, огороднических и дачных некоммерческих объединениях граждан" (Собрание законодательства Российской Федерации, 1998, N 16, ст. 1801).     
     *3 Личное подсобное хозяйство - форма непредпринимательской деятельности по производству и переработке сельскохозяйственной продукции. Личное подсобное хозяйство ведется гражданином или гражданином и совместно проживающими с ним и (или) совместно осуществляющими с ним ведение личного подсобного хозяйства членами его семьи в целях удовлетворения личных потребностей на земельном участке, предоставленном и (или) приобретенном для ведения личного подсобного хозяйства (ст. 2 Федерального закона от 07.07.2003 N 112-ФЗ "О личном подсобном хозяйстве") [Российская газета. - 2003. - 10 июля (N 135)].
     
     14) забор из подземных водных объектов шахтно-рудничных и коллекторно-дренажных вод;
     
     15) использование акватории водных объектов для рыболовства*1 и охоты.
     _____
     *1 Рыболовство - деятельность по добыче (вылову) водных биоресурсов (ст. 1 Федерального закона "О рыболовстве и сохранении водных биологических ресурсов").
     

4. Налоговая база. Особенности  ее определения

     
     По каждому виду водопользования налоговая база определяется отдельно по конкретному водному объекту.
     
     Если в отношении водного объекта установлены различные налоговые ставки, налоговая база устанавливается налогоплательщиком применительно к каждой налоговой ставке (например, 1000 куб. м волжской воды в Северном экономическом районе "стоит" 300 руб., а в Центральном экономическом районе - 288 руб.).
     
     Налоговая база при заборе воды определяется как объем воды, забранной из водного объекта за налоговый период.
     
     Объем воды, забранной из водного объекта, определяется на основании показаний водоизмерительных приборов, отражаемых в журнале первичного учета использования воды. При их отсутствии объем забранной воды устанавливается исходя из времени работы и производительности технических средств, а при невозможности определения объема забранной воды - исходя из времени работы и производительности технических средств объем забранной воды определяется исходя из норм водопотребления.
     
     Налоговая база при использовании акватории (за исключением лесосплава в плотах и кошелях) определяется как площадь предоставленного водного пространства.
     
     Площадь предоставленного водного пространства устанавливается по данным лицензии на водопользование (договора на водопользование), а в случае отсутствия в лицензии (договоре) таких данных - по материалам соответствующей технической и проектной документации.
     
     Налоговая база при использовании водных объектов без забора воды для целей гидроэнергетики определяется как количество произведенной за налоговый период электроэнергии.
     
     Налоговая база при использовании водных объектов для целей лесосплава в плотах и кошелях устанавливается как произведение объема древесины, сплавляемой в плотах и кошелях за налоговый период (то есть за квартал) в тысячах кубических метров, и расстояния сплава, выраженного в километрах, деленного на 100 (часть 5 ст. 333.10 НК РФ).
     

5. Некоторые особенности применения налоговых ставок

     
     Налоговые ставки установлены ст. 333.12 НК РФ.
     
     При их применении следует помнить, что эти ставки действуют, если плательщики "укладываются" в утвержденные для них квартальные лимиты потребления воды.
     
     При заборе воды сверх установленных квартальных лимитов водопользования налоговые ставки в части такого превышения увеличиваются в пять раз.
     
     В случае отсутствия у налогоплательщика утвержденных квартальных лимитов последние определяются расчетно - как одна четвертая утвержденного годового лимита.
     
     Ставка водного налога при заборе воды для водоснабжения населения установлена единообразная для всех экономических районов - в размере 70 руб. за 1000 куб. м воды.
     
     На один год - с 1 января по 31 декабря 2005 года - установлен понижающий коэффициент ставки налога в размере 0,85 за забор воды из поверхностных водных объектов для технологических нужд в отношении организаций, осуществляющих эксплуатацию объектов теплоэнергетики*1 и атомной энергетики с использованием прямоточной схемы водоснабжения*2 (ст. 2 Федерального закона от 28.07.2004 N 83-ФЗ).
     _____
     *1 Теплоэнергетика - раздел энергетики, связанный с получением, использованием и преобразованием тепла в различные виды энергии [Методические указания по выдаче специальных разрешений (лицензий) в области энергетики РД 34-38.128-95, утвержденные Минтопэнерго России 22.08.1995].     
     *2 О прямоточной системе водоснабжения см., в частности, приказ Минжилкомхоза РСФСР от 03.02.1984 N 65 "Об утверждении и введении в действие Инструкции по лимитированию и регулированию отпуска питьевой воды промышленным предприятиям".
     
     Использовать этот коэффициент могут только налогоплательщики, забирающие воду в пределах установленных им лимитов.
     

6. Исчисление и уплата налога

     
     Налогоплательщик исчисляет сумму налога самостоятельно как произведение налоговой базы и соответствующей ей налоговой ставки. Подлежащий уплате налог представляет собой сумму, полученную в результате сложения размеров налога, исчисленных в отношении всех видов водопользования.
     
     Налоговая декларация*1 подается в налоговый орган по месту нахождения объекта налогообложения. Из этого следует, что налогоплательщик должен встать на учет не только по месту своего нахождения, но и по месту нахождения каждого объекта налогообложения.
     _____
     *1 Форма налоговой декларации утверждена приказом Минфина России от 03.03.2005 N 29н [Российская газета. - 2005. - 31 марта (N 64)].
     
     Водный налог уплачивается и налогоплательщиками - иностранными лицами, деятельность которых подпадает под условия обложения этим налогом. Но эта категория плательщиков налога обязана представлять копию налоговой декларации в налоговую инспекцию по месту нахождения органа, выдавшего лицензию на водопользование.