Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Об учете в целях налогообложения прибыли


Об учете в целях налогообложения прибыли

     
     Г.В. Пирогова,
Л.П. Павлова

     

Учет расходов на ремонт

     
     У нашей организации возникли затраты по ремонту имущества, которое уже эксплуатируется и приносит доход, но документы по его регистрации еще не переданы в регистрирующие органы. Можем ли мы в целях налогообложения принять в состав расходов затраты по осуществленному ремонту? Если не можем, то в каком порядке и когда это станет возможным?
     
     Расходы, учитываемые для целей налогообложения прибыли, определяются с учетом норм п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).
     
     В соответствии со ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 настоящего Кодекса).
     
     При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
     
     Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
     
     Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
     
     Если организация - покупатель имущества использует его для извлечения дохода, то расходы по его ремонту и эксплуатации, в том числе по оплате коммунальных платежей, уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль в соответствии с требованиями ст. 260 и 254 НК РФ.
     

Начисление амортизации по основным средствам, полученным безвозмездно

     
     Организация получила безвозмездно оборудование, участвующее в производственном процессе. Начисляется ли в целях налогообложения прибыли согласно нормам главы 25 НК РФ амортизация по данным основным средствам?
     
     Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
     
     В соответствии с п. 2 ст. 253 НК РФ суммы начисленной амортизации относятся к расходам, связанным с производством и реализацией.
     
     Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ одним из требований признания имущества амортизируемым является его нахождение на праве собственности у налогоплательщика (если иное не предусмотрено главой 25 настоящего Кодекса). В отношении имущества, переданного в качестве вклада в уставный капитал организации, глава 25 Кодекса иного не предусматривает.
     
     Основные средства, полученные в виде взноса (вклада) в уставный капитал организации, принимаются в целях налогообложения по остаточной стоимости, которая определяется по данным налогового учета у передающей стороны.
     
     Таким образом, основные средства, переданные в качестве вклада в уставный капитал, признаются амортизируемым имуществом, и поэтому амортизация на такие основные средства должна начисляться.
     
     В соответствии с абзацем вторым п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства, полученного безвозмездно, равна сумме дохода, определяемого согласно п. 8 ст. 250 настоящего Кодекса исходя из рыночных цен с учетом положений ст. 40 НК РФ, но не ниже остаточной стоимости.
     
     Таким образом, безвозмездно полученные основные средства признаются амортизируемым имуществом, и по этому имуществу начисленные суммы амортизации подлежат учету в целях налогообложения, за исключением случаев, поименованных в подпункте 7 п. 2 ст. 256 НК РФ.
     

Начало начисления амортизации

     
     Наша организация приобрела по договору купли-продажи здание в январе 2005 года, а в эксплуатацию оно было введено на основании акта ввода в феврале 2005 года. Вышеуказанный объект подлежит государственной регистрации, и в феврале 2005 года в государственную регистрационную палату были поданы соответствующие документы. С какого месяца следует начислять амортизацию по этому зданию?
     
     В соответствии со ст. 219 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) право собственности на здания, сооружения и другое вновь создаваемое недвижимое имущество, подлежащее государственной регистрации, возникает с момента такой регистрации.
     
     Порядок осуществления государственной регистрации предусмотрен Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (далее - Закон N 122-ФЗ).
     
     В соответствии со ст. 4 Закона N 122-ФЗ государственной регистрации подлежат права собственности и другие вещные права на недвижимое имущество и сделки с ним согласно ст. 130, 131, 132 и 164 ГК РФ, за исключением прав на воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания и космические объекты. Наряду с государственной регистрацией вещных прав на недвижимое имущество подлежат государственной регистрации ограничения (обременения) прав на него, в том числе сервитут, ипотека, доверительное управление, аренда. Обязательной государственной регистрации подлежат права на недвижимое имущество, правоустанавливающие до-кументы на которое оформлены после введения в действие Закона N 122-ФЗ.
     
     Что касается начисления амортизации по основным средствам, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, то, как предусмотрено п. 8 ст. 258 НК РФ, такие основные средства включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документального подтверждения факта подачи документов на регистрацию вышеуказанных прав.
     
     В соответствии со ст. 259 НК РФ сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно в порядке, установленном настоящей статьей Кодекса. Амортизация начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.
     
     Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.
     
     Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.
     
     Следовательно, в случае, приведенном в ситуации, начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается согласно п. 2 ст. 259 НК РФ с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, то есть с февраля 2005 года при наличии документального подтверждения подачи документов на регистрацию.
     

Начисление амортизации по основным средствам при проведении модернизации

     
     Каков порядок начисления амортизации по основным средствам для целей налогообложения прибыли в случае, если после проведения модернизации основного средства не происходит увеличения срока полезного использования?
     
     В соответствии с п. 2 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.
     
     В соответствии со ст. 259 НК РФ амортизация по объекту основных средств исчисляется исходя из его первоначальной стоимости. Поокончании работ по модернизации производится оценка первоначальной стоимости объекта с учетом расходов на модернизацию.
     
     В соответствии с п. 4 ст. 259 НК РФ расчет суммы амортизации по объекту основных средств производится по норме амортизации, которая определяется исходя из срока полезного использования объекта, который устанавливается организацией при вводе объекта в эксплуатацию. Использование иных показателей при определении нормы амортизации налоговым законодательством не предусмотрено.
     
     Таким образом, если в результате модернизации не произошло увеличения срока полезного использования объекта, то амортизация продолжает начисляться исходя из оставшегося срока его использования, то есть сохраняется применяемый в соответствии с п. 4 ст. 259 НК РФ линейный метод для расчета амортизации.
     
     Аналогичный порядок применяется в отношении объектов основных средств, стоимость которых к периоду модернизации полностью погашена. В этом случае после ввода объекта в эксплуатацию после модернизации учет сумм начисленной исходя из новой первоначальной стоимости амортизации и установленного ранее срока полезного использования осуществляется до момента, пока не будет учтена в целях налогообложения величина расходов на модернизацию.
     

Учет убытка при продаже доли в уставном капитале общества

     
     Организация-учредитель имела долю в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью. Учредитель (участник) общества продает свою долю с убытком. Следует ли вышеуказанный убыток учитывать для целей налогообложения как убыток от реализации прочего имущества?
     
     В соответствии со ст. 14 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон N 14-ФЗ) размер доли участника общества в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью (ООО) определяется в процентах или в виде дроби. Размер доли участника ООО должен соответствовать соотношению номинальной стоимости его доли и уставного капитала общества.
     
     Действительная стоимость доли участника ООО соответствует части стоимости чистых активов общества, пропорциональной размеру его доли.
     
     Участник ООО может продать или иным способом уступить свою долю в уставном капитале общества либо ее часть.
     
     Имущество в ООО принадлежит не его отдельным учредителям (участникам), а является собственностью самого общества. Поэтому при реализации учредителем доли в уставном капитале ООО участникам общества или третьим лицам реализуется не имущество как таковое, а права его участника на долю в имуществе общества.
     
     Реализацию учредителем (участником) доли в уставном капитале ООО следует рассматривать как реализацию имущественных прав. К операциям такого рода применяются общие положения о купле-продаже ст. 454 ГК РФ. При реализации имущественного права заключается договор купли-продажи. Стороны определяют в нем цену и порядок передачи доли. В отличие от обычной купли-продажи несоблюдение простой письменной формы договора продажи (уступки) доли влечет его недействительность согласно п. 6 ст. 21 Закона N 14-ФЗ.
     
     В отношении реализации имущественных прав главой 25 НК РФ не предусмотрено особенностей определения налоговой базы при исчислении налога на прибыль.
     
     Организация, получившая убыток от реализации доли в уставном капитале общества, может уменьшить налоговую базу при исчислении налога на прибыль по другим операциям, в том числе от реализации товаров (работ, услуг), руководствуясь подпунктом 1 п. 4 ст. 315 НК РФ.
     

Учет расходов на приобретение земельных участков в собственность

     
     Включаются ли в состав расходов, уменьшающих доходы при налогообложении прибыли организаций, расходы на приобретение земельных участков в собственность, предназначенных для использования под строительство производственных объектов?
     
     В соответствии со ст. 38 НК РФ под имуществом в целях налогообложения понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу согласно ГК РФ.
     
     Статьями 128 и 130 ГК РФ предусмотрено, что земельные участки относятся к категории недвижимого имущества.
     
     Таким образом, в целях налогообложения земельные участки, приобретаемые организациями на праве собственности, следует рассматривать в качестве имущества организации. При этом согласно п. 2 ст. 256 НК РФ земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы) не подлежат амортизации.
     
     Поскольку для земельных участков главой 25 НК РФ специального режима учета стоимости не установлено, то налогоплательщик по отношению к затратам на их приобретение имеет право на применение общего установленного подпунктом 3 п. 1 ст. 254 Кодекса порядка учета стоимости имущества, не являющегося амортизируемым.
     
     В таком случае стоимость земельных участков в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль должна быть учтена в полной сумме по мере их ввода в эксплуатацию.
     
     При этом в бухгалтерском учете отсутствует понятие "введение в эксплуатацию земельных участков".
     
     Учитывая вышеизложенное, можно сделать вывод, что уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль на стоимость приобретенных земельных участков НК РФ не предусмотрено.
     

Учет исключительных прав на авторское произведение

     
     Организация осуществляет деятельность по производству телевизионных программ и фильмов, и у нее возникает исключительное право на вновь создаваемое аудиовизуальное произведение. Использование данного актива осуществляется на основании договора о предоставлении третьим лицам прав на показ фильма в течение срока, определенного договором. После истечения срока договора возможна повторная передача прав на показ фильма. Имеет ли право организация самостоятельно определить срок полезного использования исходя из ожидаемого срока использования этого актива, в течение которого организация может получать экономическую выгоду? Доходы по договорам о предоставлении третьим лицам прав на показ фильма предполагается получать в течение пяти лет.
     
     Организация осуществляет деятельность по производству телевизионных программ и фильмов. В соответствии с п. 1 ст. 13 Закона РФ от 09.07.1993 N 5351-1 "Об авторском праве и смежных правах" авторами аудиовизуального произведения являются режиссер-постановщик, сценарист, композитор. С авторами аудиовизуального произведения заключается договор на создание аудиовизуального произведения, что влечет передачу его авторами изготовителю исключительных прав на аудиовизуальное произведение. Вышеуказанные права изготовителя действуют в течение срока действия авторского права (в течение всей жизни авторов и 70 лет после смерти последнего автора, пережившего других соавторов) на аудиовизуальное произведение. При этом данные исключительные права на аудиовизуальные произведения используются организацией в целях извлечения прибыли посредством предоставления третьим лицам на основании договора прав на показ фильма в течение срока, определенного данным договором. Доход от предоставления каждой аудиовизуальной продукции третьим лицам предполагается получать в течение пяти лет.
     
     Исключительные права на аудиовизуальное произведение в целях налогообложения прибыли организаций являются нематериальными активами.
     
     В соответствии с п. 3 ст. 257 НК РФ для целей налогообложения прибыли нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев).
     
     Для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).
     
     К нематериальным активам, в частности, относятся:
     
     1) исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;
     
     2) исключительное право автора и иного правообладателя на использование программы для ЭВМ, базы данных;
     
     3) исключительное право автора или иного правообладателя на использование топологии интегральных микросхем; 4) исключительное право на товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товаров и фирменное наименование;
     
     5) исключительное право патентообладателя на селекционные достижения;
     
     6) владение "ноу-хау", секретной формулой или процессом, информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта.
     
     В вышеприведенной ситуации исключительное право на аудиовизуальное произведение способно приносить налогоплательщику экономическую выгоду (доход) и подтверждено договорами с авторами, передающими данное исключительное право производителю.
     
     Таким образом, исключительные права на аудиовизуальное произведение в целях налогообложения прибыли организаций являются нематериальными активами.
     
     Первоначальная стоимость амортизируемых нематериальных активов определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ.
     
     Стоимость нематериальных активов, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление (в том числе материальных расходов, расходов на оплату труда, расходов на услуги сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств), за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ.
     
     Что касается определения срока полезного использования данных нематериальных активов, то согласно п. 2 ст. 258 НК РФ его определение производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством Российской Федерации или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами. По нематериальным активам, срок полезного использования которых невозможно определить, нормы амортизации устанавливаются в расчете на десять лет (но не более срока деятельности налогоплательщика).
     
     Если срок полезного использования исключительных прав по каждому объекту аудиовизуальной продукции определить невозможно, а налогоплательщик только предполагает получать доход в течение пяти лет, считаем целесообразным установить срок полезного использования телевизионных программ и фильмов в расчете на десять лет.