Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Особенности налогообложения при совершении операций купли-продажи ценных бумаг


Особенности налогообложения при совершении операций купли-продажи ценных бумаг

     
     Т.В. Назарова
     

Налогообложение при обмене ценных бумаг

     
     Физическое лицо совершило равноценный обмен одних ценных бумаг на другие и в дальнейшем реализовало ценные бумаги, полученные в результате мены. Могут ли быть учтены расходы на приобретение первых ценных бумаг при расчете налога на доходы физических лиц по реализации вторых ценных бумаг через профессионального участника рынка ценных бумаг? При этом к заявлению физического лица на зачет документально подтвержденных расходов приложены следующие документы: договор купли-продажи ценных бумаг и документы на их оплату, а также договор мены, подтверждающий равноценный обмен ценных бумаг.
     
     Пунктом 3 ст. 214.1 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) предусмотрены два способа определения налоговой базы по операциям купли-продажи ценных бумаг:
     
     - как разница между суммами доходов, полученными от реализации ценных бумаг, и документально подтвержденными расходами на приобретение, реализацию и хранение ценных бумаг, фактически произведенными налогоплательщиком; либо
     
     - как разница между суммами доходов, полученными от продажи ценных бумаг, и имущественными вычетами, принимаемыми в уменьшение доходов от сделки купли-продажи, в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 214.1 настоящего Кодекса.
     
     Доход (убыток) по сделке купли-продажи ценных бумаг определяется как разница между суммами доходов, полученными от реализации ценных бумаг, и документально подтвержденными фактическими расходами на их приобретение. К фактически произведенным расходам относятся суммы, непосредственно уплаченные за ценные бумаги, что должно подтверждаться соответствующими документами (договоры купли-продажи ценных бумаг с приложением корешков приходных кассовых ордеров, расписки продавцов, удостоверяющие получение денежных средств, иные документы, которые зависят от способа приобретения и расчета за купленные ценные бумаги).
     
     Из вышеприведенной ситуации следует, что при реализации акций, полученных в результате равноценного обмена, по договору с профессиональным участником рынка ценных бумаг у налогоплательщика имеется возможность документально подтвердить расходы, связанные с приобретением таких ценных бумаг, в частнос-ти, имеются договор купли-продажи и документы на оплату ценных бумаг, договор мены. В связи с этим налоговая база по налогу на доходы физических лиц определяется как разность между суммой, полученной от реализации ценных бумаг, и суммой произведенных налогоплательщиком расходов.
     

Исчисление налога при продаже акций, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг

     
     Физическое лицо продало в 2004 году акции открытого акционерного общества, не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг, по гражданско-правовому договору и по итогам продажи акций получило доход. Вместе с тем окончательный расчет с продавцом на основании договора и дополнительного соглашения по приобретенным акциям осуществлен в 2005 году. Как производится исчисление налога на доходы физических лиц и применение имущественного налогового вычета в этом случае?
     
     В соответствии с п. 8 ст. 214.1 НК РФ налоговая база по операциям купли-продажи ценных бумаг и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок определяется по окончании налогового периода. Пунктом 4 ст. 214.1 НК РФ установлено, что налоговая база по налогу на доходы физических лиц определяется как доход, полученный по результатам налогового периода. Доход (убыток) по операциям купли-продажи ценных бумаг определяется в соответствии с п. 3 ст. 214.1 НК РФ как сумма доходов по совокупности сделок с ценными бумагами соответствующей категории, совершенных в течение налогового периода.
     
     Доход по сделке купли-продажи ценных бумаг определяется в соответствии с п. 3 ст. 214.1 НК РФ как разница между суммами, полученными от реализации ценных бумаг, и расходами на приобретение, реализацию и хранение ценных бумаг, фактически произведенными налогоплательщиком и документально подтвержденными. К вышеуказанным расходам, в частности, относятся суммы, уплачиваемые продавцу в соответствии с договором купли-продажи ценных бумаг.
     
     Если расходы налогоплательщика не могут быть подтверждены документально, он вправе воспользоваться имущественным вычетом, предусмотренным абзацем первым подпункта 1 п. 1 ст. 220 НК РФ. Так, при продаже акций, находившихся в собственности налогоплательщика менее трех лет, и невозможности документального подтверждения расходов на их приобретение имущественный налоговый вычет может быть предоставлен в сумме, не превышающей 125 000 руб.
     
     Основанием предоставления налогоплательщику вычета в размере фактически произведенных и документально подтвержденных расходов по доходам от продажи ценных бумаг, приобретенных налогоплательщиком по договору купли-продажи, заключенному с организацией, являются договор купли-продажи, в котором указана стоимость ценных бумаг, а также платежные документы, подтверждающие факт оплаты приобретенных налогоплательщиком ценных бумаг.
     
     В случае реализации впоследствии ранее приобретенных ценных бумаг по договору купли-продажи уплата налога с полученных доходов, в том числе с предоставлением налогоплательщику фиксированного имущественного вычета или вычета в размере фактически произведенных и документально подтвержденных расходов по доходам от продажи ценных бумаг, производится налогоплательщиком самостоятельно по окончании налогового периода при подаче им налоговой декларации в налоговый орган; налоговый агент в данном случае не производит расчет налоговой базы и удержание налога.
     
     Из вышеприведенной ситуации следует, что физическое лицо продало в 2004 году обыкновенные именные акции, окончательный расчет по оплате которых произведен в 2005 году.
     
     В соответствии с п. 4 ст. 421 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случая, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными нормативными актами. ГК РФ не содержит ограничений относительно сроков осуществления платежей по договору. Таким образом, отсрочка платежа по договору может осуществляться на любой срок по желанию сторон.
     
     Ввиду этого по смыслу п. 3 ст. 214.1 НК РФ расходы на приобретение ценных бумаг могут быть понесены не только в течение налогового периода, в котором был получен доход от продажи ценных бумаг, но также и в последующие налоговые периоды. Таким образом, если на момент подачи налоговой декларации по доходам за 2004 год у налогоплательщика имеются документально подтвержденные расходы на приобретение ценных бумаг, осуществленные в 2004 году, такие расходы могут быть приняты в уменьшение налоговой базы по налогу на доходы физических лиц.
     
     Общая сумма налога на доходы физических лиц, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисленная в соответствии с налоговой декларацией, уплачивается по месту учета налогоплательщика в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
     

Применение предельной границы колебаний рыночной цены при определении размера материальной выгоды

     
     Физическое лицо приобрело ценные бумаги по стоимости ниже рыночной, что привело к возникновению дохода в виде материальной выгоды. Возможно ли в целях налогообложения при определении размера материальной выгоды, полученной от приобретения ценных бумаг, применять предельную границу колебаний рыночной цены, определенную постановлением ФКЦБ России от 24.12.2003 N 03-52/пс?
     
     В соответствии с п. 4 ст. 212 НК РФ материальная выгода, полученная налогоплательщиком от приобретения ценных бумаг, определяется как превышение рыночной стоимости ценных бумаг, устанавливаемой с учетом предельной границы колебаний рыночной цены ценных бумаг, над суммой фактических расходов налогоплательщика на их приобретение.
     
     Постановлением ФКЦБ России от 24.12.2003 N 03-52/пс "Об утверждении Порядка расчета рыночной цены эмиссионных ценных бумаг и инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов, допущенных к обращению через организаторов торговли, и установлении предельной границы колебаний рыночной цены" предусмотрено, что вышеназванный Порядок применяется, в частности, при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц в порядке, предусмотренном главой 23 НК РФ.
     
     Таким образом, при определении размера дохода в виде материальной выгоды, который, как следует из п. 4 ст. 212 НК РФ, рассчитывается с учетом предельной границы колебаний рыночной цены ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, следует руководствоваться вышеуказанным Порядком.
     

Возможность одновременного предоставления имущественного налогового вычета и вычета в сумме
подтвержденных расходов при купле-продаже ценных бумаг

     
     В течение одного налогового периода клиент - физическое лицо по брокерскому договору совершает сделки купли-продажи ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке. Налогоплательщик продает ценные бумаги, срок владения которыми составляет более трех лет и по которым он не может подтвердить свои расходы, а также осуществляет покупку-продажу ценных бумаг, по которым есть документально подтвержденные расходы. Возможно ли одновременное предоставление имущественного налогового вычета и вычета в сумме подтвержденных расходов соответственно по вышеуказанным группам ценных бумаг, реализованных в течение одного налогового периода?
     
     В соответствии с п. 3 ст. 214.1 НК РФ доход налогоплательщика от операций купли-продажи ценных бумаг определяется как разница между суммой, полученной от реализации ценных бумаг, и суммой документально подтвержденных расходов на их приобретение, реализацию и хранение. При этом абзацем восемнадцатым данного пункта ст. 214.1 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик вправе воспользоваться имущественным налоговым вычетом, предусмотренным абзацем первым подпункта 1 п. 1 ст. 220 настоящего Кодекса, только в том случае, если расходы на приобретение, реализацию и хранение ценных бумаг не могут быть подтверждены документально.
     
     Из вышеприведенной ситуации следует, что клиент - физическое лицо по договору, заключенному с брокером на совершение операций купли-продажи ценных бумаг, продает в течение одного налогового периода ценные бумаги, которыми он владел более трех лет. При этом расходы на приобретение ценных бумаг налогоплательщиком документально не подтверждены, но имеются фактически произведенные расходы, связанные с реализацией таких ценных бумаг, в частности биржевой сбор, комиссионные отчисления, связанные с продажей ценных бумаг. В таком случае из полученного дохода исключаются только фактически произведенные налогоплательщиком расходы. В случае отсутствия у брокера информации о расходах на приобретение ценных бумаг налогоплательщик обязан предъявить брокеру документы, подтверждающие расходы по их приобретению.
     
     При этом читателям журнала следует иметь в виду, что налоговая база по операциям с ценными бумагами определяется не отдельно по каждой конкретной сделке, а исходя из общей суммы доходов по совокупности сделок за налоговый период по каждой категории ценных бумаг.
     

Удержание налога при недостатке у клиента брокера денежных средств на специальном счете

     
     У профессионального участника рынка ценных бумаг - брокера на конец календарного года сложилась следующая ситуация. Брокер по поручению клиента - физического лица в конце года осуществил сделку по покупке ценных бумаг; в результате этого на конец отчетного периода у клиента остались ценные бумаги и денежные средства. При этом у клиента на специальном брокерском расчетном счете имеется остаток денежных средств в размере, недостаточном для уплаты налога. Например, для перечисления налога на доходы физических лиц необходимо 1000 руб., а на счете имеется только 10 руб.
     
     Какие из действий брокера - налогового агента являются правильными:
     
     1) перечислить в бюджет имеющуюся сумму на специальном брокерском расчетном счете по конкретному клиенту, если она не является достаточной, а после этого заявить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержания налога, за минусом уже уплаченной (в примере - 990 руб.); или
     
     2) если на расчетном счете недостаточно денежных средств для уплаты полной суммы налога, заявить в налоговые органы о невозможности удержания суммы денежных средств, необходимой для перечисления налога, и ничего не перечислять?
     
     В соответствии с п. 2 ст. 226 НК РФ исчисление сумм и уплата налога на доходы физических лиц производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются согласно ст. 214.1, 227 и 228 настоящего Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога. При отсутствии на специальном брокерском расчетном счете у физического лица остатка денежных средств, необходимого для уплаты полной суммы налога, налоговый агент обязан удержать и перечислить в бюджет налог в размере имеющегося на счете остатка и передать оставшуюся сумму налога на взыскание в налоговый орган по месту своего учета.
     
     При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент (брокер, доверительный управляющий или иное лицо, совершающее операции по договору поручения, договору комиссии, иному договору в пользу налогоплательщика) в течение одного месяца с момента возникновения этого обстоятельства в письменной форме уведомляет налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержания у налогоплательщика исчисленной суммы налога и сумме задолженности налогоплательщика.
     

Налогообложение при оказании банком услуг доверительного управления имуществом

     
     Коммерческий банк предоставляет своим клиентам - физическим лицам услуги доверительного управления имуществом при осуществлении операций на рынке ценных бумаг, в частности, функционирует Общий фонд банковского управления (ОФБУ), предусматривающий объединение имущества каждого учредителя в единый имущественный комплекс. Взаимоотношения банка - доверительного управляющего с учредителем ОФБУ регулируются на основании договора доверительного управления имуществом, как и при индивидуальном доверительном управлении. Следует ли осуществлять налогообложение доходов учредителя по окончании налогового периода (если условиями ОФБУ предусмотрено отнесение по итогам года суммы прибыли/убытка на увеличение/уменьшение капитала учредителя), если расторжения договора не происходит и выплата дохода не осуществляется? Необходимо ли ведение раздельного учета по разным видам доходов, в частности по дивидендам, по курсовым разницам, по процентам по государственным облигациям?
     
     В соответствии с абзацем первым п. 8 ст. 214.1 НК РФ расчет и уплата суммы налога осуществляются налоговым агентом по окончании налогового периода или при осуществлении им выплаты денежных средств налогоплательщику до истечения очередного налогового периода. Под выплатой денежных средств понимаются выплата наличных денежных средств, перечисление денежных средств на банковский счет физического лица или по его требованию на счет третьего лица.
     
     Согласно ст. 1012 ГК РФ передача имущества в доверительное управление не влечет перехода права собственности на него к доверительному управляющему. Учредитель управления сохраняет право собственности на переданное в ОФБУ имущество.
     
     Вместе с тем имущество, переданное в доверительное управление ОФБУ и приобретенное в результате доверительного управления, является общей долевой собственностью лиц, являющихся учредителями доверительного управления (п. 2.5 инструкции Банка России от 02.07.1997 N 63 "О порядке осуществления операций доверительного управления и бухгалтерском учете этих операций кредитными организациями Российской Федерации"), что означает наличие у каждого из них права на долю в праве собственности на это имущество, а не на долю в самом имуществе.
     
     Согласно п. 6.20 вышеназванной Инструкции доходы (за вычетом вознаграждения, причитающегося доверительному управляющему, и компенсации расходов доверительного управляющего на управление ОФБУ) делятся пропорционально доле каждого учредителя доверительного управления в имуществе ОФБУ. Конкретный порядок распределения прибыли ОФБУ устанавливается кредитной организацией - доверительным управляющим самостоятельно и отражается в договоре доверительного управления.
     
     По операциям, осуществляемым доверительным управляющим в пользу учредителя доверительного управления (выгодоприобретателя), налоговая база определяется согласно п. 8 ст. 214.1 НК РФ на дату окончания налогового периода или на дату выплаты денежных средств (передачи ценных бумаг) до истечения очередного налогового периода. Налог на доходы физических лиц подлежит уплате в течение одного месяца с даты окончания налогового периода или даты выплаты денежных средств (передачи ценных бумаг).
     
     При расторжении договора доверительного управления налоговая база по налогу на доходы физических лиц определяется в виде положительной разницы между стоимостью имущества, получаемого учредителем при расторжении договора, и стоимостью имущества, переданного им в доверительное управление.
     
     Если учредитель не расторгал договор доверительного управления в течение налогового периода, доверительный управляющий - банк согласно п. 8 ст. 214.1 НК РФ по окончании налогового периода должен произвести расчет налоговой базы исходя из дохода, полученного по итогам операций доверительного управления и распределенного между учредителями.
     
     Доверительный управляющий обязан определять ежемесячно нарастающим итогом финансовый результат по доверительному управлению имуществом и представлять учредителю управления (выгодоприобретателю) сведения о полученном финансовом результате (по каждому виду доходов) для учета этого результата учредителем управления (выгодоприобретателем) при определении налоговой базы. В связи с этим кредитные организации, осуществляющие операции доверительного управления ценными бумагами, обязаны осуществлять ведение раздельного учета по разным видам доходов.
     

Определение материальной выгоды при приобретении ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг

     
     Возможно ли определение материальной выгоды, полученной от приобретения ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг? Если да, то в каком порядке следует определять рыночную цену акций, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, в целях определения материальной выгоды?
     
     В соответствии с п. 4 ст. 212 НК РФ при получении дохода в виде материальной выгоды от приобретения ценных бумаг налоговая база устанавливается как превышение рыночной стоимости ценных бумаг, определяемой с учетом предельной границы колебаний рыночной цены ценных бумаг, над суммой фактических расходов налогоплательщика на их приобретение. Порядок определения рыночной цены ценных бумаг и предельной границы колебаний рыночной цены ценных бумаг устанавливается федеральным органом, осуществляющим регулирование рынка ценных бумаг.
     
     Согласно п. 1 ст. 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки, если иное не предусмотрено вышеназванной статьей Кодекса. Статьей 424 ГК РФ установлено, что исполнение договора оплачивается по цене, определенной соглашением сторон.
     
     Если физическое лицо приобретает ценные бумаги, не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг или не имеющие рыночной котировки, и вышеупомянутая сделка купли-продажи совершается на не противоречащих законодательству условиях, то объект налогообложения в целях исчисления налога на доходы физических лиц в виде материальной выгоды не возникает. Порядок расчета рыночной цены ценных бумаг и ее предельной границы, установленный постановлением ФКЦБ России от 24.12.2003 N 03-52/пс, используется для определения налоговой базы при получении налогоплательщиком материальной выгоды от приобретения ценных бумаг, допущенных к обращению через организаторов торговли.