Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О заполнении счетов-фактур


О заполнении счетов-фактур


В.В. Шинкарев,
советник налоговой службы Российской Федерации III ранга, г. Ростов-на-Дону
     
 В.Г. Черекаева,
советник налоговой службы Российской Федерации II ранга, заслуженный экономист России
     
     В соответствии со ст. 169 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) одним из обязательных условий, необходимых для применения вычетов по НДС, является наличие у покупателя счета-фактуры установленной формы. Форма счета-фактуры утверждена постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее - Постановление N 914).
     
     Обязательные реквизиты, которые должны содержать счета-фактуры, приведены в п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ. Счета-фактуры, составленные с нарушением установленного в НК РФ порядка, не могут согласно п. 2 ст. 169 Кодекса служить основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
     
     Помимо НК РФ и Постановления N 914, положения, регламентирующие порядок оформления счетов-фактур, содержат Методические рекомендации по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденные приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447.
     
     Также существуют другие документы, не имеющие официального статуса, содержащие по-дробные толкования этих нормативных актов или официальную позицию государственных органов, уполномоченных осуществлять контроль за соблюдением требований закона.
     
     Среди таких документов, содержащих разъяснения наиболее общего характера применительно к оформлению счетов-фактур, можно выделить письмо МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404 "О применении счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость", в котором, в частности, разъяснен порядок выставления счетов-фактур налогоплательщиками, действующими в интересах другого лица по договору комиссии, поручения или агентскому договору.
     
     Согласно п. 5 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре должны быть указаны:
     

     - порядковый номер и дата выписки счета-фактуры.
     
     Согласно п. 17 Постановления N 914 регистрация счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство; номера счетам-фактурам присваиваются последовательно с начала года.
     
     При наличии у организации нескольких филиалов (представительств), которые независимо друг от друга выписывают счета-фактуры, необходимо зарезервировать номера счетов-фактур для подразделений.
     
     Таким образом, все выставленные налогоплательщиком счета-фактуры должны иметь последовательные номера. Следовательно, не допускается использование составных номеров счета-фактуры, включающих буквенную часть или несколько цифровых частей. Однако применение составных номеров счетов-фактур не влечет, как правило, безусловный отказ в возмещении НДС, если счета-фактуры выставляются подразделениями организации (то есть если буквенной или другой частью номера обозначаются подразделения) с соблюдением последовательности номеров в целом. Исключение представляют счета-фактуры, в которых нарушается такая последовательность, что свидетельствует о возможном выставлении счета-фактуры за прошедший период или об иных нарушениях, признаки которых влекут необходимость встречной проверки (например, 648, 648/1, 649 или 648, 648-01, 649).
     
     О нарушении положений НК РФ в части выставления счетов-фактур свидетельствует непоследовательность даты и номера счета-фактуры. Например, если один поставщик выставил сначала счет-фактуру N 70 от 01.02.2004, а затем N 35 от 08.03.2004, то это свидетельствует об отсутствии какого-либо учета выставляемых счетов-фактур или об их составлении от имени поставщика неуполномоченными лицами.
     
     Методом встречной проверки могут быть проверены счета-фактуры, имеющие небольшой порядковый номер в середине и в конце финансового года (например, счет-фактура от 06.09.2004 N 12), что может иметь место у недавно открывшейся организации или, что встречается гораздо чаще, означает отсутствие регулярной хозяйственной деятельности ("фирма-однодневка") либо составление счета-фактуры лицом, не имеющим отношения к поставщику;
     
     - наименования налогоплательщика (продавца. - В.Ш.) и покупателя.
     

     Согласно ст. 54 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) наименование юридического лица включает указание на его организационно-правовую форму. В то же время общепринятым является сокращенное указание организационно-правовой формы организации (ООО, ЗАО, ОАО, СПК и т.п.). Поэтому согласно Постановлению N 914 наименование налогоплательщика в счете-фактуре должно полностью соответствовать записям о наименовании налогоплательщика в учредительных документах.
     
     Напоминаем читателям журнала, что такой формы организации, как ТОО (товарищество с ограниченной ответственностью), не существует с 1 июля 1999 года (см. п. 3 ст. 59 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью"), АОЗТ и АООТ - с 1 июля 1997 года (см. п. 3 ст. 94 Федерального закона от 25.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах"), а ИЧП (индивидуальное частное предприятие) - с 1 июля 1999 года (см. п. 5 ст. 6 Федерального закона от 30.11.1994 N 52-ФЗ "О введении в действие части первой Гражданского кодекса Российской Федерации").
     
     Индивидуальные предприниматели указывают в счетах-фактурах свои фамилию и инициалы, а вместо организационно-правовой формы - ПБОЮЛ (предприниматель без образования юридического лица). Исключение составляют только крестьянские (фермерские) хозяйства, которые, являясь индивидуальными предпринимателями, могут иметь собственное наименование.
     
     Если счет-фактура выставляется подразделением организации, указание наименования подразделения в дополнение к наименованию поставщика или фамилии ПБОЮЛ нарушением являться не будет (дополнение реквизитов не запрещено). Указание в качестве поставщика названия подразделения без наименования юридического лица или фамилии и инициалов предпринимателя (например, "Магазин N 9" или ТехПД-1) означает, что строка "Наименование поставщика" в счете-фактуре заполнена с нарушением положений ст. 169 НК РФ.
     
     Читателям журнала не следует забывать, что все вышеизложенное не только относится к наименованию поставщика, но также распространяется на заполнение строки "Наименование покупателя". Причем нарушение порядка заполнения этой строки, несмотря на кажущуюся незначительность нарушения, влечет те же последствия - отказ в применении вычетов;
     
     - адреса поставщика и покупателя.
     

     Согласно п. 2 и 3 ст. 54 ГК РФ место нахождения юридического лица определяется местом его государственной регистрации. Государственная регистрация юридического лица осуществляется по месту нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, а в случае отсутствия постоянно действующего исполнительного органа - иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности. Место нахождения юридического лица указывается в его учредительных документах.
     
     Таким образом, адресом, по которому находится юридическое лицо, является тот адрес, который указан им в учредительных документах; если же адрес сменился, необходимо внести изменения в учредительные документы. Понятие "фактический адрес", которое отличалось бы от адреса, указанного в учредительных документах, в правовом поле не существует. Это же указано в Постановлении N 914, согласно которому по строке 2 счета-фактуры приводится полное или сокращенное наименование продавца в соответствии с учредительными документами.
     
     Однако при заполнении строки 2 счета-фактуры налогоплательщикам следует учитывать практику проведения налоговыми органами встречных проверок. Если налоговый орган, не имея сведений о фактическом местонахождении налогоплательщика, направляет требование о представлении документов для проведения встречной проверки по юридическому адресу поставщика и оно возвращается ему с отметкой "адресат отсутствует" или "не значится", то это означает, что как поставщик, так и покупатель, возможно, подвергнутся проверке. Поэтому если фактическое местонахождение поставщика и юридический адрес все-таки не совпадают, то наиболее разумным вариантом представляется указать вначале юридический адрес, а затем справочно адрес фактического местонахождения налогоплательщика. Как уже было сказано, дополнение реквизитов не запрещено;
     
     - идентификационный номер налогоплательщика/код признака постановки на учет (ИНН/КПП).
     
     Идентификационный номер налогоплательщика (ИНН) присваивается налоговым органом при первой постановке налогоплательщика на учет и не меняется при переходе из одной налоговой инспекции в другую. ИНН юридического лица состоит из 8 знаков, ИНН физического лица - из 10 знаков.
     
     Первые четыре цифры ИНН указывают на место его присвоения: первые две цифры - код регионального управления, третья и четвертая - код районной или межрайонной инспекции, присвоившей ИНН. Проверить факт существования ИНН, указанного в счете-фактуре, можно на большинстве сайтов региональных управлений ФНС России в разделе "Учет налогоплательщиков". Регион определяется по двум первым цифрам ИНН. Перечень сайтов региональных управлений приведен на сайте ФНС России http://www.nalog.ru. Кроме этого, на сайте ФНС России недавно появилась возможность получить информацию из Единого государственного реестра юридических лиц (ЕГРЮЛ).
     

     Помимо ИНН, налоговый орган присваивает каждому налогоплательщику по месту постановки на учет код признака постановки (КПП). Основное отличие ИНН от КПП для рассматриваемого нами случая состоит в том, что КПП меняется при переходе из одной налоговой инспекции в другую, то есть позволяет достоверно определить, в какой инспекции состоял на учете поставщик во время выставления счета-фактуры.
     
     По мнению налоговых органов, КПП является неотъемлемой частью ИНН, то есть его надо указывать в счете-фактуре после ИНН, а его отсутствие означает несоблюдение правил заполнения счетов-фактур, установленных п. 5 ст. 169 НК РФ. Основной аргумент налоговых органов заключается в том, что в ст. 84 НК РФ речь идет о собирательном понятии номера, позволяющего однозначно определить (найти) налогоплательщика, выставившего счет-фактуру. Поскольку право определять порядок присвоения ИНН законодатель предоставил МНС России*1 (п. 7 ст. 84 НК РФ), то и официальное разъяснение того, что следует считать идентификационным номером (только ИНН или ИНН плюс КПП), также дается МНС России.
     _____
     *1 С 1 июля 2004 года - Минфину России на основании Федерального закона от 29.06.2004 N 58-ФЗ.
     
     Однако КПП был введен в качестве реквизита в форму счета-фактуры постановлением Правительства РФ от 16.02.2004 N 84 "О внесении изменений в постановление Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914", которое вступило в силу по общему правилу через 7 дней после публикации (23.02.2004), то есть 1 марта 2004 года.
     
     Соответственно, если до этой даты необходимость указания КПП еще оспорима, то после нее - строго обязательна.
     
     На обязательности указания КПП настаивает также Минфин России в письме от 05.04.2004 N 04-03-1/54 "О требованиях к заполнению реквизитов счетов-фактур", однако без указания периода, с которого КПП является обязательным реквизитом счета-фактуры;
     
     - наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя.
     
     Согласно Постановлению N 914 в счете-фактуре указывается полное или сокращенное наименование грузоотправителя в соответствии с учредительными документами. Если продавец и грузоотправитель являются одним и тем же лицом, то в этой строке пишется "Он же" согласно разделу "Состав показателей счета-фактуры" Приложения N 1 к Постановлению N 914. Впрочем, при совпадении поставщика и грузоотправителя, по мнению автора, повторное указание полного наименования не будет являться нарушением, поскольку требование НК РФ в части обязательного указания грузоотправителя будет выполнено.
     
     Однако, если одним и тем же лицом являются покупатель и грузополучатель, писать "Он же" в строке "Грузополучатель" нельзя. Следует указать полное наименование грузополучателя.
     

     Читателям журнала необходимо обратить внимание на то, что в отличие от порядка написания адреса поставщика и покупателя на основании Постановления N 914 в случае несовпадения юридического и почтового адреса грузоотправителя или грузополучателя указывается почтовый адрес.
     
     При реализации работ или услуг строки "Грузоотправитель" и "Грузополучатель" не заполняются (см. письмо МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404 "О применении счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость");
     
     - номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).
     
     В случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) необходимо приводить номер платежно-расчетного документа. Если в счет предстоящих поставок перечислялись авансовые или иные платежи, незаполнение этой строки является основанием для признания счета-фактуры заполненным с нарушением положений п. 5 ст. 169 НК РФ (см. письмо МНС России от 27.02.2004 N 03-1-08/553/15);
     
     - наименование поставляемых (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единица измерения (при возможности ее указания).
     
     Наиболее распространенной ошибкой при наименовании поставляемых (отгруженных) товаров является указание вместо полного наименования товара аббревиатуры (сокращенного названия товара, составленного из первых букв слов полного названия товара). Особенно часто эта ошибка встречается у продавцов строительных материалов и запасных частей к промышленному оборудованию. Аббревиатуры товаров, причем на английском языке, часто используются поставщиками компьютерной техники и электроники. Между тем назначение этой строки в том, чтобы из счета-фактуры без дополнительных документов можно было понять, какой товар приобретался. Следует избегать и чрезмерно общих наименований (например, "зап.части", "зерно", "канц. товары"), в данном случае уместно дополнение наименования аббревиатурами, артикулами, техническими показателями, позволяющими однозначно идентифицировать приобретенный товар.
     
     Не менее часто допускаются нарушения заполнения счетов-фактур при реализации работ, услуг. Очень часто встречаются такие записи, как "услуги за ноябрь", "СМР", особенно если поставщик является постоянным контрагентом. Еще раз напоминаем читателям журнала, что согласно п. 5 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре указывается "описание выполненных работ" или "описание оказанных услуг". Поэтому даже если покупателю и продавцу ясно, какие именно работы или услуги оказаны, это не освобождает их от обязанности указать (описать) эти работы или услуги в счете-фактуре, поскольку несоблюдение этого требования чревато отказом налогового органа в возмещении НДС по формальным основаниям;
     

     - количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания).
     
     Единицей измерения большинства товаров является количество в штуках, о чем часто забывают налогоплательщики, если товар продается в единственном экземпляре.
     
     Многие работы и услуги также имеют единицу измерения (например, часы работы механизма).
     
     При заполнении счетов-фактур при получении авансовых платежей в счет предстоящей поставки (напомним, что этот счет-фактура выписывается в одном экземпляре, регистрируется в книге продаж и не выдается на руки покупателю, а затем служит основанием для вычетов, которые производятся при фактической реализации) этот показатель может не заполняться, поскольку продавец не всегда знает точный объем будущей поставки;
     
     - цена (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания) по договору (контракту) без учета налога, а в случае применения государственных регулируемых цен (тарифов), включающих налог, - с учетом суммы налога;
     
     - стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) без налога.
     
     Согласно п. 7 ст. 169 НК РФ если по условиям сделки обязательство выражено в иностранной валюте, то суммы, указываемые в счете-фактуре, могут быть выражены в иностранной валюте.
     
     Таким образом, счета-фактуры в иностранной валюте*1 можно выставлять, только если такие цены (тарифы) указаны в договоре. При этом поскольку по сделкам внутри Российской Федерации расчеты в иностранной валюте запрещены ст. 9 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле"*2, то в договоре должно быть предусмотрено, каким образом (по какому курсу или на какую дату, если речь идет о курсе Банка России или валютной биржи) обязательство будет пересчитано в рубли (иначе будет считаться, что в договоре отсутствуют существенные условия, а именно: не указана цена). Условия пересчета валютных цен в рубли (дата пересчета или курс валюты) должны быть приведены в счете-фактуре.
     _____
     *1 Вопрос о праве налогоплательщика выставлять счет-фактуру в условных единицах пока остается открытым.
     *2 В этой статье Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ имеется и небольшой перечень операций, представляющих исключение из этого правила, по которым разрешены расчеты в иностранной валюте между резидентами.
     

     Цены (тарифы) регулируются государственными органами в соответствии с Федеральным законом от 17.08.1995 N 147-ФЗ "О естественных монополиях", согласно которому государственному регулированию подлежат цены (тарифы):
     
     - на транспортировку нефти и нефтепродуктов по магистральным трубопроводам;
     
     - на транспортировку газа по трубопроводам;
     
     - на железнодорожные перевозки;
     
     - на услуги транспортных терминалов, портов, аэропортов;
     
     - на услуги общедоступной электрической и почтовой связи;
     
     - на услуги по передаче электрической энергии;
     
     - на услуги по оперативно-диспетчерскому управлению в электроэнергетике;
     
     - на услуги по передаче тепловой энергии, а также согласно Федеральному закону от 14.04.1995 N 41-ФЗ "О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию в Российской Федерации".
     
     При этом читателям журнала необходимо иметь в виду, что согласно п. 2 ст. 154 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) с учетом дотаций, предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации;
     
     - сумма акциза по подакцизным товарам.
     
     Если реализуются не подакцизные товары, то эта графа не заполняется, однако исключать ее из счета-фактуры нельзя, так как это будет являться нарушением утвержденной формы счета-фактуры. Как уже отмечалось, изменения в счет-фактуру, вносимые налогоплательщиком, могут только дополнять его, а не уменьшать количество или расположение реквизитов.
     
     Одновременно читателям журнала следует помнить, что сумма акциза включается в налогооблагаемую базу по НДС, то есть при определении суммы НДС (перед умножением на ставку налога 18 %*1) ее следует прибавить к цене товара;
     _____
     *1 На сегодняшний день все подакцизные товары облагаются по ставке 18 % (или 0 %, но в этом случае ставка налога в расчетах не участвует).
     

     - налоговая ставка.
     
     В настоящее время налоговые ставки НДС - 18, 10 и 0 %, однако до 1 января 2004 года вместо 18 % применялась ставка НДС 20 %, поэтому и сейчас в отдельных случаях могут встречаться счета-фактуры, выставленные до 1 января 2004 года со ставкой 20 %, однако они достаточно редки и поэтому требуют особого внимания.
     
     Существуют также расчетные ставки: 18/118 и 10/100. Не следует вместо 18/118, 10/100 указывать 15,25 (раньше - 16,67) и 9,09 %. Иногда налоговые органы указывают, что в НК РФ таких ставок не существует. Строго говоря, такая ставка, как 15,25 %, существует (см. п. 4 ст. 158 НК РФ), однако применять ее можно только в одном единственном случае - при реализации предприятия в целом как имущественного комплекса.
     
     Расчетные ставки 18/118 и 10/100 также указываются только в случаях, прямо предусмотренных НК РФ, а именно:
     
     - при реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного налога (п. 3 ст. 154 НК РФ);
     
     - при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки (за исключением подакцизных товаров), закупленной у физических лиц, не являющихся налогоплательщиками согласно ст. 143 НК РФ (п. 4 ст. 154 Кодекса). При этом речь идет только о сельскохозяйственной продукции и продуктах ее переработки, приведенных в Перечне такой продукции, утвержденном постановлением Правительства РФ от 16.05.2001 N 383.
     
     При этом читателям журнала необходимо помнить, что данное положение не относится к реализации по договорам комиссии, поручения и агентским договорам, предусмотренным ст. 156 НК РФ, поскольку в этих случаях посредник оказывает посреднические услуги своему комитенту, доверителю или принципалу, то есть выставляет ему обычный (без расчетной ставки) счет-фактуру за свои посреднические услуги исходя из цены услуг, определенных в договоре. Выставляя счет-фактуру покупателю от имени доверителя (или в интересах комитента, принципала), посредник не указывает в нем свое вознаграждение, то есть также составляет обычный (без расчетной ставки) счет-фактуру на реализацию товаров (работ или услуг).
     
     Расчетная ставка также указывается при составлении счетов-фактур на полученные в счет предстоящей поставки авансовые платежи. Однако поскольку такой счет-фактура не должен выдаваться поставщиком покупателю, то авансовые счета-фактуры поставщика не должны встречаться среди счетов-фактур покупателя, на основании которых производятся вычеты;
     
     - сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), определяемая исходя из применяемых налоговых ставок.
     
     Согласно п. 1 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) налогоплательщик обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога.
     
     Сумма налога, предъявляемая продавцом покупателю товаров (работ, услуг), - это та сумма, которая, с одной стороны, должна быть исчислена к уплате в бюджет продавцом, с другой стороны, это сумма, которую сможет предъявить к вычету покупатель.
     
     Если поставщик не является плательщиком НДС или пользуется льготой по налогу (п. 2 ст. 146, ст. 149 НК РФ), он должен либо не выписывать счет-фактуру, утвержденный Постановлением N 914, либо делать на счете-фактуре надпись или ставить штамп "Без налога (НДС)" (п. 5 ст. 168 НК РФ).
     
     Если, несмотря на наличие права на льготу или использование освобождения от налогообложения, налогоплательщик выделил в счете-фактуре НДС отдельной строкой, то эта сумма должна быть уплачена им в бюджет (п. 5 ст. 173 НК РФ). При этом продавец не получает права на налоговые вычеты. Аналогичный порядок применяется, если налогоплательщик выставил счет-фактуру, на основании которого им была получена большая сумма налога, чем установлено законодательством, например за счет применения ставки 18 % вместо 10 или 0 % [см. постановление Президиума ВАС РФ от 01.09.1998 N 2345/98, согласно которому излишне полученная (сверх установленной ставки) сумма НДС подлежит внесению в бюджет и не может рассматриваться как собственные средства организации, и аналогичное постановление Президиума ВАС РФ от 13.10.1998 N 5007/98 с той же аргументацией, принятое по другому косвенному налогу, а также определение Конституционного Суда Российской Федерации от 02.10.2003 N 317-О];
     
     - стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога.
     
     Указывается общая сумма, которая должна быть уплачена покупателем за товары (работы, услуги), приведенные в счете-фактуре;
     
     - страна происхождения товара;
     
     - номер грузовой таможенной декларации.
     
     Графы "Страна происхождения товара" и "Номер грузовой таможенной декларации" заполняются при реализации товаров, страной происхождения которых не является Российская Федерация.
     
     Налогоплательщик-продавец несет ответственность только за соответствие указанных сведений в предъявляемых им счетах-фактурах сведениям, содержащимся в полученных им счетах-фактурах и товаросопроводительных документах (подпункт 14 п. 5 ст. 169 НК РФ).
     
     Если поставщик импортных товаров не может указать в счете-фактуре номер ГТД, то в этом случае лучше всего сменить поставщика, что избавит от проблем с налоговыми органами, которые будут настаивать на необоснованности возмещения НДС в связи с отсутствием в счете-фактуре информации, предусмотренной п. 5 ст. 169 НК РФ, а также от разбирательства с таможенными органами, проводящими проверки, целью которых является поиск контрабандного товара. Исключение представляют только импортные товары, которые были ввезены в нашу страну, когда ГТД не существовало. Обычно это бывшее в употреблении промышленное оборудование времен СССР. Исключением также являются товары, которые приобретены поставщиком (выставившим счет-фактуру) у другого российского поставщика задолго до появления в счете-фактуре графы "Номер грузовой таможенной декларации", которая введена в счет-фактуру с 24.02.2000 на основании постановления Правительства РФ от 19.01.2000 N 46 "О внесении изменений в Порядок ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость".
     
     Согласно совместному приказу ГТК России и МНС России от 23.06.2000 N 543/БГ-3-11/240 "О формировании номера грузовой таможенной декларации после выпуска товаров" номер ГТД, который должен быть указан в счете-фактуре, должен быть составлен из регистрационного номера грузовой таможенной декларации, присвоенного должностным лицом таможенного органа при ее принятии (из графы 7 ГТД), с указанием через знак дроби "/" порядкового номера товара (из графы 32 основного или добавочного листа ГТД либо из списка товаров, если при декларировании вместо добавочных листов использовался список товаров).
     
     Если товар произведен на территории Российской Федерации, то в этих графах ставятся прочерки (см. письмо МНС России от 13.05.2004 N 03-1-08/1191/15@ "Свод писем по применению действующего законодательства по НДС за II полугодие 2003 года - I квартал 2004 года").
     
     При реализации работ или услуг показатели "Страна происхождения" и "Номер грузовой таможенной декларации" не заполняются;
     
     - подписи в счете-фактуре.
     
     Согласно п. 6 ст. 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации. При выставлении счета-фактуры индивидуальным предпринимателем счет-фактура подписывается индивидуальным предпринимателем с указанием реквизитов свидетельства о его государственной регистрации.
     
     Отсутствие реквизитов свидетельства о государственной регистрации является широко распространенным нарушением при составлении счетов-фактур индивидуальными предпринимателями.
     
     Наличие расшифровки подписи лица, подписавшего документ, является общепринятой практикой (обычаем делового оборота - ст. 5 ГК РФ); аналогичное требование закреплено в требованиях, предъявляемых к реквизитам первичного документа*1 в п. 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н). Поэтому налоговые органы рассматривают счета-фактуры, в которых отсутствует расшифровка подписи, как подписанные неустановленными лицами.
     _____
     *1 Счет-фактура является первичным документом только для применения вычетов по НДС. Его не следует путать с первичными документами, на основании которых производится оприходование (принятие к бухгалтерскому учету) товаров, работ или услуг.
     
     Минфин России для подтверждения необходимости расшифровки подписи ссылается на Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (утверждены приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н), разработанные на основе Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", а также на ГОСТ Р 6.30-2003 "Унифицированные системы документации. Унифицированная система организационно-распорядительной документации. Требования к оформлению документов", утвержденный постановлением Госстандарта России от 03.03.2003 N 65-ст.
     
     Во избежание недоразумений расшифровка подписи как самостоятельный реквизит была введена в форму счета-фактуры. Однако это было сделано только постановлением Правительства РФ от 16.02.2004 N 84, которое вступило в силу 1 марта 2004 года.
     
     Использование факсимильных оттисков подписей руководителя и главного бухгалтера недопустимо, а счет-фактура с такими оттисками является недействительным (письмо МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404 "О применении счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость"). Собственно говоря, и в НК РФ речь идет именно о "подписи" (то есть собственноручно совершенной подписи), а не факсимильном оттиске или факсимильной копии подписи; поэтому замена понятий в этом случае является неправомерной.
     
     Отсутствие на счете-фактуре печати не может служить основанием для отказа в применении вычетов по НДС, поскольку из п. 6 ст. 169 НК РФ исключено положение об обязанности продавца ставить на счет-фактуру печать. Однако, несмотря на отсутствие такой обязанности, можно все-таки рекомендовать заверять выставляемые счета-фактуры печатью организации, например специальной печатью "Для счетов-фактур", поскольку это позволяет дисциплинировать сотрудников, ответственных за выставление счетов-фактур, и избежать появления счетов, выписанных якобы от имени организации.