Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О налоге на прибыль


О налоге на прибыль

     
     Р.Н. Митрохина,
консультант Департамента налоговой и
таможенно-тарифной политики
Минфина России

     

Исправление арифметических ошибок

     
     Организация перешла в 1998 году на метод начисления по оплате. В период постановки учета были сделаны арифметические ошибки. Как исправить арифметические ошибки, если они совершены более четырех лет назад?
     
     Согласно п. 1 ст. 54 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
     
     При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).
     
     В то же время в соответствии с п. 8 ст. 78 НК РФ заявление о возврате излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты вышеуказанной суммы.
     
     Таким образом, организация утратила право на внесение изменений в налоговую декларацию, так как речь идет об арифметической ошибке, допущенной в 1998 году.
     

Возможность начисления амортизации по объектам внешнего благоустройства санатория

     
     На балансе санатория учитываются основные средства, среди которых внутрисанаторные дороги, подпорные стенки, главная лестница, фонтаны, скульптуры, газоны, клумбы, пляжные сооружения и т.д.
     
     Что является объектом внешнего благоустройства и производится ли по нему начисление амортизации для целей налогообложения?
     
     Определения понятий "внешнее благоустройство" и "благоустройство территорий" в действующем законодательстве отсутствуют.
     
     В соответствии со ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях главы 25 Кодекса признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой Кодекса), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 руб.
     
     Согласно п. 2 ст. 256 НК РФ объекты внешнего благоустройства не подлежат амортизации для целей налогообложения.
     
     Аналогичное положение в отношении начисления амортизации по этим объектам существует и в бухгалтерском учете.
     
     Так, согласно Положению по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденному приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, по объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.), объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам стоимость не погашается, то есть амортизация не начисляется.
     
     Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94 (ОКОФ), утвержденным постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359, установлен перечень имущества, которое относится к основным фондам.
     
     В соответствии с ОКОФ основными фондами являются произведенные активы, используемые неоднократно или постоянно в течение длительного периода, но не менее одного года, для производства товаров, оказания рыночных и нерыночных услуг.
     
     Согласно ОКОФ к основным фондам не относятся названные в приведенной ситуации объекты внешнего благоустройства (внутрисанаторные дороги, терренкуры, подпорные стенки, главная лестница, лестница, фонтаны, скульптуры, малые архитектурные формы, газоны, клумбы, пляжные сооружения), а также художественные картины, декоративные панно, костюмы художественной самодеятельности и т.д.
     

Создание резерва по сомнительным долгам

     
     В ходе ревизии в кассе кредитной организации выявлена недостача денежных средств. Факт недостачи отражен в балансе как дебиторская задолженность за подотчетным лицом. Между кредитной организацией и работником заключен договор о полной материальной ответственности.
     
     Руководствуясь ст. 266 НК РФ, кредитная организация создала резерв по сомнительным долгам по вышеуказанной дебиторской задолженности. В отношении виновного лица возбуждено уголовное дело. Правильно ли поступила кредитная организация, создавая резерв по сомнительным долгам в данной ситуации?
     
     В соответствии с п. 1 ст. 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
     
     Согласно п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, организация может создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги.
     
     При формировании резервов по сомнительным долгам учитываются задолженности, возникшие при нарушении условий гражданско-правовых договоров.
     
     Договор работника с работодателем является трудовым договором и регулируется нормами Трудового кодекса Российской Федерации (ТК РФ).
     
     Материальная ответственность - это основанная на нормах трудового права обязанность работника возместить ущерб, причиненный организации в пределах и порядке, установленных законодательством. Основным нормативным документом, регулирующим вопросы, связанные с материальной ответственностью, является ТК РФ. Так, главой 39 ТК РФ регламентированы трудовые вопросы, связанные с материальной ответственностью работника.
     
     Как следует из рассматриваемой ситуации, кредитная организация включила в состав сомнительной задолженности для расчета резерва по сомнительным долгам дебиторскую задолженность, числящуюся на балансе банка за подотчетным лицом, в связи с обнаруженной в результате ревизии недостачей денежных средств в кассе.
     
     Создание кредитной организацией по данной задолженности резерва по сомнительным долгам и включение расходов на его создание в состав внереализационных расходов являются неправомерными, так как противоречат нормам ст. 266 НК РФ.
     
     Подпунктом 5 п. 2 ст. 265 НК РФ установлен закрытый перечень убытков, которые для целей налогообложения приравниваются к внереализационным расходам.
     
     Учитывая, что по решению суда возмещение убытков возложено на виновника недостачи (на материально ответственное лицо), по мере возмещения подотчетным лицом ущерба, нанесенного имуществу банка, кредитная организация будет списывать дебиторскую задолженность, образовавшуюся за подотчетным лицом. В этом случае убытки от недостачи денежных средств, образовавшиеся по вине подотчетного материально ответственного лица, не могут быть приравнены для целей налогообложения к внереализационным расходам.
     
     Согласно п. 4 и 5 ст. 266 НК РФ сумма соз-даваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 % от выручки отчетного (налогового) периода, определенной в соответствии со ст. 249 настоящего Кодекса. Таким образом, сумма создаваемых резервов по сомнительным долгам в налоговом периоде подвергается корректировке в пределах 10 % от выручки.
     
     Должна ли организация при создании резерва по сомнительным долгам в следующем налоговом периоде и его корректировке еще раз применять 10%-е ограничение тех сумм резерва, которые не полностью использованы в прошлом году и перенесены на следующий налоговый период в соответствии с п. 5 ст. 266 НК РФ?
     
     Резерв по сомнительным долгам для целей налогообложения могут создавать организации, определяющие доходы и расходы по методу начисления.
     
     Расчет сумм отчислений в резервы по сомнительным долгам производится налогоплательщиком каждый отчетный (налоговый) период по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности в соответствии с положениями ст. 266 НК РФ.
     
     При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам на каждый отчетный (налоговый) период не может превышать 10 % от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.
     
     Таким образом, вышеуказанное ограничение резерва в размере 10 % от выручки отчетного (налогового) периода распространяется только на сумму вновь создаваемого резерва по сомнительным долгам на данный отчетный (налоговый) период.
     
     После того как сумма резерва по сомнительным долгам рассчитана на отчетный (налоговый) период с учетом требований ограничения в размере 10 %, она корректируется на остаток резерва (при его наличии) предыдущего отчетного (налогового) периода в соответствии с п. 5 ст. 266 НК РФ. Полученная после этой корректировки сумма резерва по сомнительным долгам направляется на погашение убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном ст. 266 НК РФ.
     

Учет операций по уступке права требования

     
     В связи с тем что статьей 279 НК РФ не предусмотрен принцип распределения суммы, полученной в виде выручки от реализации права требования между задолженностью до наступления срока платежа и задолженностью после наступления срока, и учитывая, что в целом по кредитному договору на дату уступки права требования заемщиком уже нарушены обязательства, банк считает правомерным при учете в налоговой базе убытка от уступки права требования применять положения п. 2 ст. 279 НК РФ. Просим подтвердить правильность позиции банка.
     
     В соответствии со ст. 384 Гражданского кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено законом или договором, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие связанные с требованием права, в том числе право на неуплаченные проценты.
     
     Правом на получение процентов, исчисленных к моменту перехода права, обладает прежний кредитор. Момент перехода права требования определяется днем уведомления должника о передаче права требования.
     
     На момент уступки права требования у банка на балансе числилась задолженность по кредитному договору как до наступления предусмотренного кредитным договором срока платежа, так и после. Вследствие этого операции по уступке права требования с разными сроками платежа на момент уступки права требования для целей налогообложения должны учитываться отдельно.
     
     Доход (убыток) от уступки права требования задолженности, по которой срок платежа в соответствии с условиями кредитного договора не наступил на дату уступки права требования, определяется согласно п. 1 ст. 279 НК РФ.
     
     На момент уступки права требования банк должен распределять не выручку, полученную от реализации права требования, а саму задолженность, по которой на дату уступки права требования наступил или еще не наступил срок платежа. Поэтому положения главы 25 НК РФ и не содержат никакого принципа распределения выручки от реализации права требования.
     
     Исходя из приведенного выше примера на дату уступки требования часть задолженности (срок погашения которой еще не наступил) относится к задолженности, уступленной новому кредитору до наступления срока платежа.
     
     Права требования по остальной задолженности (по основному долгу) переходят к новому кредитору после наступления срока платежа, установленного кредитным договором. В этом случае доходы (убытки) от реализации права требования долга для целей налогообложения учитываются в соответствии с положениями п. 2 ст. 279 НК РФ.
     
     Учитывая это, позиция банка, изложенная в примере, противоречит положениям ст. 279 НК РФ.
     

Учет расходов на обязательное и добровольное страхование работников

     
     В соответствии с положениями ст. 263 НК РФ налогоплательщики при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций вправе в состав прочих расходов включать расходы по обязательным видам страхования, в том числе расходы по обязательному страхованию гражданской ответственности владельцев автотранспортных средств.
     
     Банком заключены комбинированные договоры страхования. Страховые организации при разделении в таких договорах тарифов, относящихся к разным страховым случаям (видам страхования), выделяют "несчастный случай" - причинение вреда жизни и здоровью пассажиров, находящихся в салоне застрахованного автотранспортного средства. В момент наступления страхового случая в салоне застрахованного автомобиля может находиться сотрудник банка. Причем заранее этот факт неизвестен.
     
     Правомерно ли при заключении таких договоров считать страхование риска причинения вреда жизни и здоровью пассажиров личным страхованием и учитывать расходы по этому виду страхования в соответствии со ст. 255 НК РФ?
     
     Статьей 263 НК РФ установлено, что для целей налогообложения в состав прочих расходов включаются расходы на обязательное и добровольное страхование имущества. К расходам по обязательным видам страхования относятся расходы, установленные в соответствии с законодательством Российской Федерации. С 1 июля 2003 года к вышеуказанным расходам относятся также расходы по обязательному страхованию гражданской ответственности владельцев транспортных средств, установленному Федеральным законом от 25.04.2002 N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств".
     
     Расходы по обязательным видам страхования включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством Российской Федерации и требованиями международных конвенций. Если данные тарифы не утверждены, расходы по обязательному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.
     
     Виды добровольного страхования имущества поименованы в закрытом перечне, установленном подпунктами 1-8 п. 1 ст. 263 НК РФ. Расходы по перечисленным в ст. 263 НК РФ видам добровольного страхования включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.
     
     Кроме того, согласно п. 16 ст. 255 НК РФ в состав расходов на оплату труда включаются суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования, а также суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имеющими соответствующие лицензии.
     
     В п. 16 ст. 255 НК РФ перечислены виды договоров добровольного страхования работников, платежи (взносы) по которым в установленных пределах учитываются для целей налогообложения в составе затрат на оплату труда.
     
     Все остальные виды добровольного страхования работников банк, о котором идет речь в рассматриваемой ситуации, может осуществлять за счет прибыли, остающейся после уплаты налога на прибыль организаций.