Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Особенности применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности


Особенности применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности

     
     И.М. Андреев,
государственный советник налоговой службы Российской Федерации II ранга
     

1. Общие условия применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности

     
     1. В соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации (НК РФ) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности является специальным налоговым режимом, применяемым налогоплательщиками в обязательном порядке со дня его введения на территории субъектов Российской Федерации законами этих субъектов.
     
     Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности применяется налогоплательщиками - организациями и индивидуальными предпринимателями, осуществляющими следующие виды предпринимательской деятельности:
     
     1) оказание бытовых услуг [платные услуги, оказываемые физическим лицам и классифицированные Общероссийским классификатором услуг населению ОК 002-93, утвержденным постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 N 163 (далее - Классификатор), в группе услуг 01 "Бытовые услуги", за исключением услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств и услуг ломбардов];
     
     2) оказание ветеринарных услуг (платные услуги, классифицированные Классификатором по коду подгруппы услуг 083000, а также отнесенные к таковым нормативными правовыми актами Российской Федерации);
     
     3) оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств (за исключением услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках).
     
     К услугам по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств относятся работы и услуги, классифицированные в подгруппе услуг 017000 группы услуг 01 "Бытовые услуги" Классификатора, в том числе услуги по заправке автотранспортных средств (топливозаправочные работы), предусмотренные по коду услуги 017612.
     
     Таким образом, данные услуги входят в комплекс (перечень) работ (услуг), выполняемых (оказываемых) налогоплательщиками в рамках осуществляемой ими деятельности по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, и, следовательно, являются неотъемлемой частью технологического процесса, предусмотренного данным видом предпринимательской деятельности.
     
     В этой связи извлечение налогоплательщиками доходов только от выполнения топливозаправочных работ рассматривается в качестве самостоятельного вида предпринимательской деятельности, связанного с розничной торговлей горюче-смазочными материалами, результаты от занятия которым не подпадают под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход ни в рамках деятельности в сфере розничной торговли, ни в рамках услуг, классифицированных Классификатором по коду подгруппы услуг 170000.
     
     Доходы, полученные налогоплательщиками от выполнения таких работ (оказания таких услуг), подлежат налогообложению в общеустановленном порядке либо в порядке и на условиях, предусмотренных главой 26.2 НК РФ;
     
     4) розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади, за исключением розничной торговли подакцизными товарами, указанными в п. 6-10 ст. 181 НК РФ [легковые автомобили, мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л.с.), автомобильный бензин, дизельное топливо, моторное масло для дизельных и карбюраторных двигателей, прямогонный бензин)], продукцией собственного производства (изготовления), а также продуктами питания и напитками в барах, ресторанах, кафе и других точках общественного питания;
     
     5) оказание услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках (платные услуги, классифицированные Классификатором по коду подгруппы услуг 017608)1;
     
     6) оказание услуг общественного питания, осуществляемых при использовании зала площадью не более 150 квадратных метров (платные услуги, классифицированные в Классификаторе по кодам подгрупп 122100 и 122500);
     
     7) оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, эксплуатирующими не более 20 транспортных средств (платные услуги, классифицированные в Классификаторе по кодам подгрупп 021520-021523, 021525-021527, 021530, 021532, 021533, 021535, 021537, 021538, 021540, 021542, 021543, 021545, 021547, 021548, 021550, 021552, 021553 и коду подгруппы 022500);
     
     8) распространение и (или) размещение наружной рекламы [деятельность, классифицируемая Общероссийским классификатором видов экономической деятельности ОК 029-2001 (КДЕС Ред. 1), утвержденным постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст, по коду 74.40 и связанная с оказанием услуг по предоставлению и (или) использованию принадлежащих организациям и индивидуальным предпринимателям (арендованных или используемых организациями и индивидуальными предпринимателями на иных правовых основаниях) стационарных технических средств для размещения (распространения) рекламной информации о других юридических и физических лицах, их деятельности, товарах, работах, услугах, идеях и начинаниях]2.
     
     При этом читателям журнала следует иметь в виду, что налогоплательщики, оказывающие бытовые услуги как физическим лицам, так и хозяйствующим субъектам, привлекаются к уплате единого налога на вмененный доход только в отношении результатов их деятельности по оказанию бытовых услуг физическим лицам (населению). Доходы, полученные такими налогоплательщиками от оказания бытовых услуг хозяйствующим субъектам (организациям и индивидуальным предпринимателям), подлежат налогообложению в общеустановленном порядке или в порядке, предусмотренном главой 26.2 НК РФ на основе данных раздельного учета доходов и расходов.
     
     Остальные услуги, вне зависимости от категорий лиц, которым они оказываются налогоплательщиками, подлежат переводу на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности на общих основаниях.
     
     2. С налогоплательщиков, перешедших на уплату единого налога на вмененный доход, не взимаются налог на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом); налог на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных индивидуальными предпринимателями от осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), НДС (за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации); налог на имущество организаций; налог на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), а также единый социальный налог с полученных индивидуальными предпринимателями доходов и выплат, произведенных налогоплательщиками своим работникам в связи с осуществлением деятельности, облагаемой единым налогом.
     
     При этом налогоплательщики, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход, уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации", а также иные установленные на территории Российской Федерации налоги.
     
     1 Внесен в главу 26.3 НК РФ Федеральным законом от 20.07.2004 N 65-ФЗ и введен в действие с 01.10.2004.
     
     2 Внесен в главу 26.3 НК РФ Федеральным законом от 29.07.2004 N 95-ФЗ и введен в действие с 01.01.2005.
     
     Кроме того, налогоплательщики, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход, не освобождаются от обязанностей налоговых агентов, предусмотренных ст. 24 НК РФ, а также от обязанностей по ведению расчетных операций в соответствии с законодательством Российской Федерации и кассовых операций согласно Порядку ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденному решением Совета Директоров Банка России от 22.09.1993 N 40, и от обязанностей, предусмотренных Федеральным законом от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт".
     
     3. Налогоплательщики, перешедшие на уплату единого налога на вмененный доход, обязаны вести учет показателей, необходимых для исчисления единого налога [фактическое количество (объем) физических показателей базовой доходности; кадастровая стоимость земли по месту осуществления предпринимательской деятельности, максимальная кадастровая стоимость земли для соответствующего вида предпринимательской деятельности, определяемые по данным государственного земельного кадастра].
     
     При осуществлении данными налогоплательщиками нескольких видов предпринимательской деятельности, облагаемых единым налогом на вмененный доход, учет вышеуказанных показателей ведется раздельно по каждому из таких видов деятельности.
     
     Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, облагаемой единым налогом на вмененный доход, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, облагаемых единым налогом на вмененный доход, и в отношении видов предпринимательской деятельности, которые переведены на иные режимы налогообложения.
     
     При этом главой 26.3 НК РФ на плательщиков единого налога на вмененный доход не возложена обязанность по ведению учета доходов и расходов в отношении видов деятельности, переведенных на уплату единого налога.
     
     В связи с этим налогоплательщики, осуществляющие одновременно несколько видов деятельности, в том числе виды деятельности, подпадающие под действие единого налога на вмененный доход, ведут учет доходов и расходов только по видам деятельности, в отношении которых применяются иные режимы налогообложения.
     
     В этих целях данные налогоплательщики производят распределение понесенных ими в процессе осуществляемой предпринимательской деятельности общехозяйственных, общепроизводственных расходов пропорционально долям доходов, полученных от каждого вида осуществляемой ими деятельности, в общем объеме доходов, полученных от осуществления всех видов деятельности.
     

2. Применение отдельных положений и понятий, предусмотренных главой 26.3 НК РФ

     
     1. В соответствии со ст. 346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт.
     
     Вместе с тем розничная торговля как подвид предпринимательской деятельности в сфере торговли предполагает заключение между розничными продавцами и покупателями договоров розничной купли-продажи товаров.
     
     Таким образом, одним из основных условий, позволяющих отнести осуществляемую налогоплательщиками деятельность, связанную с реализацией товаров, к деятельности в сфере розничной торговли, является факт заключения ими с покупателями договоров розничной купли-продажи.
     
     Учитывая данное обстоятельство, а также принимая во внимание приведенное выше определение розничной торговли, розничными продавцами и, следовательно, плательщиками единого налога на вмененный доход признаются налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность, связанную с торговлей товарами и оказанием услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт, на основе договоров розничной купли-продажи [параграф 2 главы 30 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ)].
     
     Торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт, осуществляемые налогоплательщиками - продавцами (поставщиками, производителями) на основе договоров поставки (параграф 3 главы 30 ГК РФ) либо на основе иных договоров гражданско-правового характера, содержащих признаки договора поставки, относятся к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли, результаты от занятия которой подлежат налогообложению в общеустановленном порядке либо в порядке, предусмотренном главой 26.2 НК РФ.
     
     При этом в целях применения единого налога на вмененный доход под наличным расчетом следует понимать расчет наличными деньгами (ст. 140, 861 ГК РФ), а под безналичным расчетом - расчет платежными поручениями, по аккредитиву, чеками, расчет по инкассо, а также расчет в иных формах, предусмотренных законодательством Российской Федерации, установленными в соответствии с ним банковскими правилами и применяемыми в банковской практике обычаями делового оборота (ст. 861, 862 ГК РФ).
     
     Исходя из этого предпринимательская деятельность, связанная с розничной торговлей товарами, осуществляемой налогоплательщиками с использованием любых безналичных форм расчетов (за исключением расчетов с использованием платежных карт), а также с использованием смешанной формы расчетов, не подпадает под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.
     
     Налогоплательщики, осуществляющие розничную торговлю товарами и оказание услуг покупателям как за наличный расчет, так и с использованием безналичной и смешанной форм расчетов (за исключением расчетов с использованием платежных карт), привлекаются к уплате единого налога на вмененный доход только в отношении результатов осуществляемой ими розничной торговли за наличный расчет, а также с использованием платежных карт. Доходы, полученные такими налогоплательщиками от осуществления розничной торговли с использованием безналичной и смешанной форм расчетов, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке либо в порядке, предусмотренном главой 26.2 НК РФ, на основе данных раздельного учета доходов и расходов.
     
     Что касается реализации товаров по договорам розничной купли-продажи товаров в кредит, то определяющим условием при решении вопроса об отнесении данных сделок к предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли для целей главы 26.3 НК РФ является применение в соответствии с вышеуказанными договорами покупателями либо по их поручению кредиторами наличной формы расчетов за приобретаемый товар или расчетов с использованием платежных карт.
     
     В аналогичном порядке следует рассматривать и деятельность аптечных учреждений, осуществляющих реализацию населению по льготным рецептам (льготным ценам) готовых лекарственных препаратов.
     
     Такие аптечные учреждения признаются плательщиками единого налога на вмененный доход в части доходов, полученных ими от реализации населению за наличный расчет, а также с использованием платежных карт готовых лекарственных препаратов по льготным рецептам (ценам). Доходы, полученные аптечными учреждениями в централизованном порядке от федеральных (местных) органов здравоохранения (федерального и территориального бюджетов, бюджета Фонда обязательного медицинского страхования Российской Федерации) в счет возмещения затрат, связанных с приобретением и дальнейшей реализацией (передачей) отдельным категориям граждан по льготным рецептам (льготным ценам либо бесплатно) готовых лекарственных препаратов, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке или в порядке, предусмотренном главой 26.2 НК РФ, на основе данных раздельного учета доходов и расходов.
     
     Кроме того, следует отметить, что к товарам, реализуемым через розничную торговую сеть, относится также продукция собственного производства.
     
     Однако при этом читателям журнала необходимо иметь в виду, что предпринимательская деятельность в сфере розничной торговли связана с выполнением работ (оказанием услуг) по продаже (перепродаже без видоизменения) новых и бывших в употреблении товаров, приобретенных либо полученных продавцом иным, не запрещенным действующим законодательством Российской Федерации способом для дальнейшей их реализации.
     
     Данный вид предпринимательской деятельности включает исчерпывающий перечень работ и услуг, связанных с осуществлением процесса розничной купли-продажи товаров, и не предусматривает выполнения иных работ или оказания иных услуг (в том числе производственного характера), непосредственно не связанных с осуществлением этого процесса.
     
     В связи с этим выполнение розничными продавцами или по их поручению (в соответствии с договором) другими лицами работ, связанных с видоизменением (доработкой, переработкой) приобретенных ими товаров (например, сырья и материалов), следует рассматривать как самостоятельный вид предпринимательской деятельности, целью которого является извлечение доходов от розничной торговли продукцией собственного производства, а саму реализацию такой продукции - как способ извлечения доходов от осуществления данного вида предпринимательской деятельности.
     
     Учитывая то обстоятельство, что розничная торговля продукцией собственного производства (изготовления) не отнесена главой 26.3 НК РФ к видам предпринимательской деятельности, подлежащим обложению единым налогом на вмененный доход, доходы, извлеченные налогоплательщиками от осуществления такой деятельности, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке либо в порядке и на условиях, предусмотренных главой 26.2 НК РФ.
     
     Если субъекты предпринимательской деятельности, осуществляющие деятельность в сфере производства продукции, реализуют через принадлежащие им (используемые ими) объекты организации торговли, помимо продукции собственного производства, приобретенные товары, доходы, извлекаемые ими от реализации приобретенных товаров, подлежат в установленном порядке обложению единым налогом на вмененный доход.
     
     В этих целях данные налогоплательщики обязаны вести раздельный учет доходов и расходов по каждому осуществляемому ими виду предпринимательской деятельности.
     
     При этом функциональное деление площади торгового зала стационарных объектов организации торговли, учитываемой в качестве физического показателя базовой доходности при исчислении единого налога на вмененный доход, в вышеуказанных случаях не производится.
     
     Предметом договора розничной купли-продажи являются любые вещи, относящиеся в соответствии с правилами, предусмотренными ст. 129 ГК РФ, к товарам, за исключением тех вещей, нахождение которых в обороте законом не допускается либо ограничено, а также вещей и имущества, обращение которых регулируется федеральным законодательством (деньги, ценные бумаги, исключительные права и т.п.).
     
     Таким образом, товаром признаются только те вещи, которые не ограничены в обороте, а также могут свободно отчуждаться и переходить от одного лица к другому по договору купли-продажи.
     
     В соответствии с Правилами оказания услуг телефонной связи, утвержденными постановлением Правительства РФ от 26.09.1997 N 1235, оказание услуг телефонной связи (в первую очередь, услуги по предоставлению доступа к телефонной сети) осуществляется операторами связи на основании заключенных ими с абонентами договоров возмездного оказания услуг (глава 39 ГК РФ), в которых определяются формы и порядок оплаты таких услуг. При этом разделом X вышеуказанных Правил определено, что все расчеты за услуги телефонной связи могут производиться абонентами с операторами связи или уполномоченными ими лицами как наличными деньгами, так и в безналичной форме, в том числе с использованием любых пластиковых карточек, включая предварительно оплаченные телефонные карточки (карточки экспресс-оплаты), кредитные карточки и т.д.
     
     В связи с этим приобретенные абонентами у операторов связи или уполномоченных ими лиц пластиковые карточки (карточки экспресс-оплаты и так называемые "sim-карты") являются по своей природе лишь средством оплаты услуг телефонной связи (в том числе услуги по предоставлению доступа к телефонной сети) и, следовательно, не могут быть признаны товаром, реализуемым по договорам розничной купли-продажи, а вышеуказанные лица - розничными продавцами для целей применения ими системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.
     
     2. Согласно нормам ст. 346.27 НК РФ розничной торговлей не признается, в частности, реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6-10 п. 1 ст. 181 НК РФ.
     
     В соответствии с подпунктом 6 п. 1 ст. 181 НК РФ к подакцизным товарам относятся легковые автомобили и мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л.с.).
     
     При этом налогообложение подакцизных товаров осуществляется по налоговым ставкам, предусмотренным п. 1 ст. 193 НК РФ.
     
     Учитывая то обстоятельство, что в отношении легковых автомобилей пунктом 1 ст. 193 НК РФ предусмотрены три налоговые ставки акциза (в зависимости от мощности их двигателя), две из которых применяются к легковым автомобилям с мощностью двигателя до 112,5 кВт (150 л.с.), установленное подпунктом 6 п. 1 ст. 181 настоящего Кодекса ограничение по мощности двигателя на легковые автомобили не распространяется.
     
     Исходя из этого предпринимательская деятельность, связанная с розничной торговлей легковыми автомобилями (вне зависимости от мощности их двигателя), не подпадает под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.
     
     3. В соответствии со ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении видов предпринимательской деятельности, предусмотренных п. 2 данной статьи Кодекса, в том числе в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, как имеющие, так и не имеющие стационарной торговой площади.
     
     Как видно из вышеприведенной нормы НК РФ, законодатель связывает возникновение у налогоплательщиков обязанности по уплате единого налога на вмененный доход не только с видом осуществляемой ими деятельности, но и с некоторыми другими условиями, предусмотренными настоящим Кодексом. Так, в отношении вышеуказанного вида предпринимательской деятельности одним из таких условий является осуществление розничной торговли через торговые структуры (объекты организации торговли), отнесенные НК РФ к объектам стационарной (нестационарной) торговой сети, либо ведение разносной торговли.
     
     Розничная торговля товарами по заказам посредством почтовых отправлений (посылочная торговля) не предполагает использование налогоплательщиками при ее ведении каких-либо торговых структур (объектов стационарной или нестационарной торговой сети) и не относится к разносной торговле, а является особым видом розничной торговли, в отношении которой главой 26.3 НК РФ не установлен физический показатель базовой доходности.
     
     В связи с этим доходы, извлекаемые налогоплательщиками от осуществления такой торговли, не подпадают под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход и подлежат налогообложению в общеустановленном порядке либо в порядке и на условиях, предусмотренных главой 26.2 НК РФ.
     
     4. В соответствии со ст. 346.27 НК РФ под площадью торгового зала стационарного объекта организации торговли (магазина или павильона) понимается площадь всех помещений и открытых площадок данного объекта, используемых налогоплательщиком для торговли и оказания услуг покупателям, за исключением подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание посетителей (в ред. от 29.12.2004 N 208-ФЗ, введена в действие с 01.04.2005).
     
     Согласно ГОСТ Р 51303-99 "Торговля. Термины и определения", утвержденному постановлением Госстандарта России от 11.08.1999 N 242-ст, под площадью торгового зала магазина понимается часть торговой площади магазина, включающая установочную площадь магазина (часть площади торгового зала, занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей), площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей.
     
     Таким образом, при исчислении суммы единого налога на вмененный доход налогоплательщиками, осуществляющими розничную торговлю через стационарный объект организации торговли, имеющий торговый зал (магазин, павильон), учитывается площадь всех помещений такого объекта (включая и площади, отнесенные ГОСТ Р 51303-99 к площади торгового зала) и прилегающих к нему открытых площадок, фактически используемых ими для осуществления розничной торговли товарами и оказания услуг покупателям.
     
     Площади складских, офисных, подсобных и иных помещений стационарного объекта организации торговли, не предназначенных для ведения розничной торговли и оказания услуг покупателям, учитываются налогоплательщиками при исчислении единого налога на вмененный доход только в случае, если такие помещения ими фактически используются для ведения розничной торговли товарами и оказания услуг покупателям.
     
     При этом в целях применения единого налога на вмененный доход площадь вышеуказанных помещений в каждом стационарном объекте организации торговли, имеющем торговый зал, не должна превышать 150 квадратных метров.
     
     Налогоплательщики, осуществляющие розничную торговлю одновременно через стационарные объекты организации торговли, имеющие торговый зал площадью до 150 квадратных метров, и через стационарные объекты организации торговли, имеющие торговый зал площадью свыше 150 квадратных метров, подлежат переводу на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход только в отношении розничной торговли, осуществляемой ими через стационарные объекты организации торговли, имеющие торговый зал площадью до 150 квадратных метров.
     
     Доходы, полученные такими налогоплательщиками от осуществления розничной торговли через стационарные объекты организации торговли, имеющие торговый зал площадью свыше 150 квадратных метров, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке либо в порядке и на условиях, предусмотренных главой 26.2 НК РФ.
     
     Кроме того, в соответствии со ст. 346.27 НК РФ площадь торгового зала (зала обслуживания посетителей) определяется на основе правоустанавливающих и (или) инвентаризационных документов.
     
     К таким документам относятся любые имеющиеся у налогоплательщика на стационарный объект организации торговли (общественного питания) документы, содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию о правовых основаниях на пользование данным объектом [договор передачи, договор купли-продажи нежилого помещения; технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право ведения торговли на открытой площадке и т.д.].
     
     В связи с этим фактическое использование налогоплательщиками под торговый зал части торговой площади (до 150 квадратных метров) стационарного объекта организации торговли от указанной в инвентаризационных и (или) правоустанавливающих документах на этот объект не может служить основанием для применения по такому объекту организации торговли системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.
     
     Вместе с тем согласно ст. 606 ГК РФ по до-говору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.
     
     При этом следует отметить, что договор аренды является одним из видов гражданско-правовых обязательств (сделок), порядок и условия заключения которых регулируется нормами гражданского законодательства, которое в соответствии со ст. 1 ГК РФ основывается на признании равенства участников регулируемых им отношений, неприкосновенности собственности, свободы договора, недопустимости произвольного вмешательства кого-либо в частные дела, необходимости беспрепятственного осуществления гражданских прав, обеспечения восстановления нарушенных прав, их судебной защиты.
     
     Физические и юридические лица свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых не противоречащих законодательству условий договора.
     
     Ограничения гражданских прав допустимы только на основании федерального законодательства и только в целях защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц, обеспечения обороны страны и безопасности государства.
     
     Таким образом, при заключении договора аренды части торговой площади стационарного объекта организации торговли стороны вправе самостоятельно определять предмет и условия договора, в том числе размер арендуемой торговой площади, за которую арендатор (наниматель) вносит арендную плату и которая подлежит учету при исчислении единого налога на вмененный доход.
     
     Исходя из этого наличие у налогоплательщика-арендатора нескольких договоров аренды торговых площадей в одном стационарном объекте организации торговли, имеющем торговый зал (торговые залы), является для него основанием для учета таких площадей в целях применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход отдельно по каждому арендованному им месту (арендованной им части торгового зала) в данном объекте организации торговли. Суммарный учет арендованных торговых площадей в этом случае им не производится.
     
     Исчисление единого налога на вмененный доход данным налогоплательщиком осуществляется с использованием физического показателя базовой доходности "площадь торгового зала (в квадратных метрах)", определяемого по каждому арендованному им месту (арендованной им части торгового зала) в соответствии с условиями договоров их аренды.
     
     При этом налогоплательщиком-арендодателем, осуществляющим розничную торговлю, при исчислении единого налога на вмененный доход физический показатель базовой доходности "площадь торгового зала (в квадратных метрах)" определяется как разница между площадью торгового зала, указанной в правоустанавливающих и (или) инвентаризационных документах на принадлежащий ему (арендованный им) стационарный объект организации торговли, и площадью торгового зала, переданной арендодателем на основе договоров аренды во временное владение или пользование другим хозяйствующим субъектам.
     
     В случае осуществления налогоплательщиками розничной торговли через принадлежащие им (арендованные ими) стационарные объекты организации торговли, имеющие несколько обособленных торговых залов (в том числе расположенных на разных этажах этих объектов), учет торговой площади для целей исчисления единого налога на вмененный доход производится по совокупности всех торговых площадей таких объектов, используемых налогоплательщиками для ведения розничной торговли и оказания услуг покупателям.
     
     При осуществлении розничной торговли через торговые автоматы, размещенные на арендованных частях торговых залов магазинов (павильонов), либо через иные стационарные объекты организации торговли налогоплательщикам необходимо иметь в виду следующее.
     
     Согласно ст. 346.27 НК РФ нестационарная торговая сеть - это торговая сеть, функционирующая на принципах развозной и разносной торговли, а также иные объекты организации торговли, не относимые в соответствии с требованиями данной статьи Кодекса к стационарной торговой сети.
     
     Согласно ГОСТ Р 51303-99 развозная торговля - это розничная торговля, осуществляемая вне стационарной розничной сети с использованием специализированных или специально оборудованных для торговли транспортных средств, а также мобильного оборудования, применяемого только в комплекте с транспортным средством, а разносная торговля - это розничная торговля, осуществляемая вне стационарной розничной сети путем непосредственного контакта продавца с покупателем на дому, в учреждениях, организациях, предприятиях, транспорте или на улице. К передвижным средствам развозной и разносной торговли относятся торговые автоматы, автолавки, автомагазины, тележки, лотки, корзины и иные специальные приспособления.
     
     Исходя из этого розничную торговлю товарами, осуществляемую через торговые автоматы, размещенные на арендованных частях торговых площадей стационарных объектов организации торговли (магазинов и павильонов), следует относить к розничной торговле, осуществляемой через иные объекты нестационарной торговой сети, а исчисление единого налога на вмененный доход производить с использованием физического показателя базовой доходности - "торговое место".
     
     Что касается розничной торговли, осуществляемой через иные стационарные объекты организации торговли, то в соответствии со ст. 346.27 НК РФ под стационарной торговой сетью понимается торговая сеть, расположенная в специально оборудованных, предназначенных для ведения торговли зданиях (их частях) и строениях. Стационарную торговую сеть образуют строительные системы, прочно связанные фундаментом с земельным участком и подсоединенные к инженерным коммуникациям.  К данной категории торговых объектов относятся стационарные объекты организации торговли, имеющие торговый зал (магазины, павильоны), и стационарные объекты организации торговли, не имеющие торгового зала (крытые рынки, ярмарки, торговые комплексы, киоски и т.п.).
     
     Под магазином понимается специально оборудованное стационарное здание (его часть), предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, а под павильоном - строение, имеющее торговый зал и рассчитанное на одно или несколько рабочих мест.
     
     При этом, как указывалось выше, под площадью торгового зала понимается площадь всех помещений и открытых площадок, используемых налогоплательщиком для торговли, определяемая на основе инвентаризационных и правоустанавливающих документов (перечислены выше).
     
     Исходя из этого иные используемые для ведения розничной торговли стационарные объекты или их части, не отнесенные правоустанавливающими и инвентаризационными документами к объектам стационарной торговой сети, имеющим торговый зал (магазины и павильоны), следует рассматривать в качестве объектов стационарной торговой сети, не имеющих торгового зала.
     
     Налогоплательщики, осуществляющие розничную торговлю через такие объекты организации торговли, исчисляют единый налог на вмененный доход с использованием физического показателя базовой доходности - "торговое место".
     
     5. В целях исчисления единого налога на вмененный доход в отношении результатов предпринимательской деятельности по оказанию услуг общественного питания с применением физического показателя базовой доходности - "площадь зала обслуживания посетителей (в квадратных метрах)" к услугам общественного питания относятся услуги питания, оказываемые ресторанами, кафе, столовыми, закусочными, барами, предприятиями (объектами организации общественного питания) других типов, имеющими залы обслуживания посетителей, а также услуги по организации досуга (музыкальное обслуживание, проведение концертов, программ варьете и видеопрограмм, предоставление газет, журналов, настольных игр игровых автоматов, бильярда), оказываемые данными предприятиями общественного питания в залах обслуживания посетителей.
     
     Исходя из этого услуги общественного питания, оказываемые налогоплательщиками через объекты организации общественного питания, не имеющие залов обслуживания посетителей (открытых площадок), предназначенных для организации потребления на месте изготовленной кулинарной продукции (палатки, ларьки, киоски, лотки и т.п.), не подпадают под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.
     
     Согласно ст. 346.27 НК РФ под площадью зала обслуживания посетителей понимается площадь всех помещений и открытых площадок, используемых налогоплательщиком для организации общественного питания, за исключением подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание посетителей (в ред. от 29.12.2004 N 208-ФЗ, введена в действие с 01.04.2005).
     
     В соответствии с п. 15 Приложения А к ГОСТ Р 50647-94 "Общественное питание. Термины и определения", утвержденному постановлением Госстандарта России от 21.02.1994 N 35, залом предприятия общественного питания является специально оборудованное помещение предприятия общественного питания, предназначенное для реализации и организации потребления готовой кулинарной продукции.
     
     Исходя из этого при исчислении суммы единого налога на вмененный доход налогоплательщиками, занятыми деятельностью в сфере оказания услуг общественного питания, осущест-вляемой при использовании зала обслуживания посетителей площадью не более 150 квадратных метров, учитываются площади всех специально оборудованных помещений объекта организации общественного питания и прилегающих к нему открытых площадок, предназначенных для оказания услуг питания и организации досуга (включая площади зала обслуживания посетителей, занятые специальным переносным оборудованием, предназначенным для приготовления кулинарной продукции в присутствии посетителей, а также площади зала обслуживания посетителей, используемые для раздачи и подогрева готовой кулинарной продукции), и иных помещений такого объекта, фактически используемых данными налогоплательщиками в указанных целях. Определение таких площадей осуществляется налогоплательщиками на основе соответствующих правоустанавливающих и инвентаризационных документов.
     
     Согласно п. 13 Приложения А к ГОСТ Р 50647-94 под буфетом понимается структурное подразделение, предназначенное для реализации мучных кондитерских и булочных изделий, покупных товаров и ограниченного ассортимента блюд несложного приготовления.
     
     Таким образом, при наличии условий для потребления на месте вышеуказанной кулинарной продукции (зала обслуживания посетителей площадью до 150 квадратных метров) буфеты признаются объектами организации общественного питания и подлежат переводу на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.
     
     В случае оказания налогоплательщиками вышеуказанных услуг общественного питания через принадлежащие им (арендованные ими) объекты организации общественного питания, имеющие несколько обособленных залов обслуживания посетителей, физический показатель базовой доходности - "площадь зала обслуживания посетителей (в квадратных метрах)" определяется по совокупности всех площадей помещений (залов) данных объектов, фактически используемых налогоплательщиками для оказания таких услуг.
     
     Наличие у налогоплательщиков нескольких договоров аренды помещений, используемых под залы обслуживания посетителей, в одном объекте организации общественного питания, имеющем несколько обособленных залов обслуживания посетителей, является основанием для учета таких площадей при исчислении единого налога на вмененный доход отдельно по каждому арендованному ими помещению (залу обслуживания посетителей) в объекте организации общественного питания.
     
     При этом в целях применения единого налога на вмененный доход площадь зала обслуживания посетителей в каждом объекте организации общественного питания не должна превышать 150 квадратных метров.
     
     Налогоплательщики, оказывающие вышеприведенные услуги общественного питания одновременно через объекты организации общественного питания, имеющие зал обслуживания посетителей площадью до 150 квадратных метров, и объекты организации общественного питания, имеющие зал обслуживания посетителей площадью свыше 150 квадратных метров, привлекаются к уплате единого налога на вмененный доход только в отношении объектов организации общественного питания, имеющих зал обслуживания посетителей площадью до 150 квадратных метров.
     
     Доходы, полученные такими налогоплательщиками от оказания услуг общественного питания через объекты организации общественного питания, имеющие зал обслуживания посетителей площадью свыше 150 квадратных метров, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке или в порядке и на условиях, предусмотренных главой 26.2 НК РФ.
     
     6. В целях исчисления единого налога на вмененный доход под физическим показателем базовой доходности "количество работников, включая индивидуального предпринимателя" понимается средняя (среднесписочная) за каждый месяц налогового периода численность работающих (с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству) в тех сферах предпринимательской деятельности налогоплательщика, по которым он уплачивает единый налог на вмененный доход, определяемая применительно к Порядку заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения, утвержденному постановлением Росстата от 03.11.2004 N 50 (введен в действие с 01.01.2005).
     
     При определении налогоплательщиками данного физического показателя базовой доходности средняя (среднесписочная) численность работников административно-управленческого персонала (руководителей, работников финансовых, экономических, маркетинговых и иных служб) и вспомогательного персонала (дворников, уборщиц, охранников, сторожей, водителей и т.д.), участвующих одновременно во всех видах деятельности таких налогоплательщиков, распределяется ими по видам осуществляемой деятельности пропорционально исчисленной ими средней (среднесписочной) численности работников, непосредственно участвующих в каждом виде их деятельности.
     
     Пример 1.
     
     В октябре 2004 года среднесписочная численность работников организации составила 320 человек, в том числе среднесписочная численность административно-управленческого персонала - 42 человека; вспомогательного персонала - 30 человек; работников, занятых деятельностью организации, подпадающей под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, - 148 человек; работников, занятых деятельностью, подлежащей налогообложению в общеустановленном порядке, - 100 человек.
     
     1. Определяем общую среднесписочную численность работников административно-управленческого и вспомогательного персонала:
     
     42 чел. + 30 чел. = 72 чел.
     
     2. Определяем среднесписочную численность работников организации без учета общей среднесписочной численности работников административно-управленческого и вспомогательного персонала:
     
     320 чел. - 72 чел. = 248 чел.
     
     3. Определяем удельный вес общей среднесписочной численности работников административно-управленческого и вспомогательного персонала в среднесписочной численности работников, занятых деятельностью организации, подпадающей под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, и деятельностью, подлежащей налогообложению в общеустановленном порядке:
     
     (72 чел. : 248 чел.) х 100 = 29,0 %.
     
     4. Определяем долю (в целых единицах) общей среднесписочной численности работников административно-управленческого и вспомогательного персонала, приходящуюся:
     
     - на среднесписочную численность работников организации, занятых деятельностью, подпадающей под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход:
     
     (148 чел. х 29,0) : 100 = 43 чел.;
     
     - на среднесписочную численность работников организации, занятых деятельностью, подлежащей налогообложению в общеустановленном порядке:
     
     (100 чел. х 29,0) : 100 = 29 чел.
     
     5. Определяем среднесписочную численность работников организации, занятых деятельностью, подпадающей под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, и деятельностью, подлежащей налогообложению в общеустановленном порядке, с учетом соответствующей каждому виду деятельности доли общей среднесписочной численности работников административно-управленческого и вспомогательного персонала:
     
     148 чел. + 43 чел. = 191 чел.
     
     100 чел. + 29 чел. = 129 чел.
     
     6. Проверяем правильность произведенного расчета:
     
     191 чел. + 129 чел. = 320 чел.
     
     При осуществлении индивидуальным предпринимателем видов предпринимательской деятельности, облагаемых единым налогом на вмененный доход, самостоятельно величина вышеуказанного физического показателя базовой доходности за каждый календарный месяц налогового периода принимается равной единице.
     
     В случае осуществления индивидуальным предпринимателем этих видов предпринимательской деятельности одновременно в нескольких отдельно расположенных местах (на территории различных муниципальных образований или субъектов Российской Федерации) с привлечением наемных работников либо других субъектов предпринимательской деятельности (индивидуальных предпринимателей) величина данного физического показателя базовой доходности по каждому месту осуществления деятельности в любом случае принимается равной средней (среднесписочной) за каждый календарный месяц налогового периода численности всех работников (в том числе и других субъектов предпринимательской деятельности), участвующих в этой деятельности, включая индивидуального предпринимателя.
     
     При этом субъекты предпринимательской деятельности, заключившие с индивидуальным предпринимателем договоры гражданско-правового характера о выполнении работ (оказании услуг), подпадающих под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, рассматриваются для целей налогообложения в качестве самостоятельных плательщиков единого налога на вмененный доход. Исчисление и уплата единого налога осуществляются такими субъектами предпринимательской деятельности на общих для всех налогоплательщиков единого налога основаниях.
     
     7. В целях применения единого налога на вмененный доход под транспортными средствами понимаются автотранспортные средства, предназначенные для перевозки по дорогам пассажиров и грузов (автобусы любых типов, легковые и грузовые автомобили). К транспортным средствам не относятся прицепы, полуприцепы и прицепы-роспуски.
     
     Под количеством эксплуатируемых транспортных средств понимается количество транспортных средств, находящихся на балансе налогоплательщиков либо арендованных ими для осуществления предпринимательской деятельности по оказанию автотранспортных услуг.
     
     Под физическим показателем базовой доходности "количество транспортных средств, используемых для перевозок пассажиров и грузов" понимается количество автотранспортных средств (из числа эксплуатируемых), фактически используемых налогоплательщиками в течение налогового периода по единому налогу для перевозки пассажиров и грузов.
     
     Таким образом, в целях исчисления единого налога на вмененный доход в отношении результатов предпринимательской деятельности, связанной с оказанием автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, налогоплательщиками, осуществляющими данный вид предпринимательской деятельности, учитывается только то количество находящихся у них на балансе или арендованных ими транспортных средств, которое ими фактически используется в течение налогового периода по единому налогу для перевозки пассажиров и грузов.
     
     Транспортные средства (из числа эксплуатируемых), не задействованные налогоплательщиками по тем или иным объективным причинам (нахождение в ремонте, прохождение технического осмотра, отсутствие заказов и т.д.) в осуществляемой ими в течение налогового периода (календарного месяца налогового периода) деятельности, не учитываются при определении величины физического показателя базовой доходности, используемого в расчете налоговой базы по единому налогу на вмененный доход.
     
     8. В целях применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в отношении предпринимательской деятельности по распространению и (или) размещению наружной рекламы к стационарным техническим средствам наружной рекламы относятся только те технические средства, которые размещены на объектах недвижимого имущества (земля, здания, строения, сооружения и т.д.), непосредственно связаны с ними и не предназначены для перемещения в течение всего срока, установленного для их размещения в соответствующих рекламных местах (щитовые установки, наземные и настенные панно, крышевые установки, афишные тумбы, кронштейны, проекционные установки, электронные табло, маркизы, транспаранты-перетяжки и т.д.).
     

(Окончание следует)