Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Обложение НДС внешнеэкономической деятельности


Обложение НДС внешнеэкономической деятельности

     
     А.Н. Лозовая,
главный специалист Департамента налоговой и
таможенно-тарифной политики
Минфина России

     

Налогообложение у правообладателя выручки, полученной от сумм паушального платежа и роялти

     
     Российской организацией (правообладателем) заключен договор коммерческой концессии с иностранным лицом, не являющимся резидентом Российской Федерации (пользователем). По данному договору правообладатель передает пользователю комплекс исключительных прав (лицензионный комплекс). Пользователь обязан перечислять правообладателю единовременный платеж и ежемесячные роялти (в процентах от выручки, полученной пользователем на территории иностранного государства). Облагается ли НДС у правообладателя выручка, полученная от сумм паушального платежа и роялти?
     
     Согласно ст. 1027 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) по договору коммерческой концессии одна сторона (правообладатель) обязуется предоставить другой стороне (пользователю) за вознаграждение на срок или без срока право использовать в предпринимательской деятельности пользователя комплекс исключительных прав, принадлежащих правообладателю, в том числе на фирменное наименование и (или) коммерческое обозначение правообладателя, на охраняемую коммерческую информацию, а также на другие предусмотренные договором объекты исключительных прав - товарный знак, знак обслуживания и т.д.
     
     В соответствии с п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
     
     Подпунктом 4 п. 1 ст. 148 НК РФ установлено, что местом реализации услуг по передаче в собственность или переуступке патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав для целей НДС признается территория Российской Федерации, если покупатель таких услуг осуществляет деятельность на территории Российской Федерации. При этом местом осуществления деятельности покупателя считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя услуг на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если услуги оказаны через это постоянное представительство).
     
     Таким образом, налогообложение услуг по передаче в соответствии с договором коммерческой концессии комплекса исключительных прав производится в режиме, установленном вышеуказанным положением ст. 148 НК РФ.
     
     Учитывая вышеизложенное, вознаграждение, выплачиваемое правообладателю - российской организации в форме разовых (паушальных) и периодических (роялти) платежей пользователем - иностранной компанией, местом осуществления деятельности которой территория Российской Федерации не является, НДС в Российской Федерации не облагается.
     

Определение налоговой базы в случае получения выручки за реализованные товары в иностранной валюте

     
     Какими нормативными актами следует руководствоваться российским налогоплательщикам в части определения налоговой базы по НДС и уплаты этого налога в бюджет в случае получения выручки за реализованные товары (работы, услуги) в иностранной валюте, а также приобретения товаров (работ, услуг) за иностранную валюту?
     
     Согласно ст. 45 НК РФ обязанность по уплате налогов, в том числе НДС, исполняется российскими налогоплательщиками в валюте Российской Федерации. Исключением из вышеуказанной нормы НК РФ является НДС, уплачиваемый российским налогоплательщиком в составе таможенных платежей при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, когда на основании ст. 331 Таможенного кодекса Российской Федерации (ТК РФ) этот налог может уплачиваться как в валюте Российской Федерации, так и в иностранных валютах, курс которых котируется Банком России.
     
     Принимая во внимание, что в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации расчеты между российскими хозяйствующими субъектами при осуществлении торговых операций осуществляются с использованием валюты Российской Федерации, выручка (расходы) в иностранной валюте возникает у российского налогоплательщика только при реализации (приобретении) товаров (работ, услуг) по договорам с иностранными лицами. При этом при осуществлении таких операций у налогоплательщика возникает обязанность по исчислению НДС и его уплате в бюджет.
     
     В соответствии с п. 3 ст. 153 НК РФ при определении налоговой базы по НДС выручка (расходы) российского налогоплательщика в ино-странной валюте пересчитывается в рубли по курсу Банка России на дату реализации товаров (работ, услуг) или на дату фактического осуществления расходов.
     
     Согласно письму МНС России от 24.09.2003 N ОС-6-03/995 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" дата реализации товаров (работ, услуг) определяется в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей обложения НДС в соответствии со ст. 167 НК РФ.
     
     Для налогоплательщиков, определяющих дату возникновения обязанности по уплате НДС по мере отгрузки, налоговая база по этому налогу при реализации товаров (работ, услуг) за иностранную валюту определяется посредством пересчета стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) в рубли по курсу Банка России на дату отгрузки.
     
     Для налогоплательщиков, определяющих дату возникновения обязанности по уплате НДС по мере поступления денежных средств, выручка, полученная в иностранной валюте в отношении поставленных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), пересчитывается в рубли по курсу Банка России на дату ее получения.
     
     Необходимость определения налоговой базы по НДС при расчетах в иностранной валюте вышеуказанным образом и обязанность по уплате налога в российский бюджет возникает у российского налогоплательщика либо в случае реализации товаров иностранному лицу за иностранную валюту на территории Российской Федерации (при этом речь не идет о поставке товаров на экспорт, так как товары остаются на территории Российской Федерации и не перемещаются через таможенную границу Российской Федерации), либо при заключении с иностранным лицом контракта на выполнение работ (оказание услуг) российским налогоплательщиком [в случае, если на основании ст. 148 НК РФ местом реализации данных работ (услуг) признается территория Российской Федерации].
     
     Если российский налогоплательщик приобретает товары (работы, услуги) у иностранного лица (не состоящего на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика) и на основании ст. 148 НК РФ местом реализации таких товаров (работ, услуг) является территория Российской Федерации, у российского налогоплательщика, выступающего в качестве налогового агента, возникает обязанность по исчислению и уплате в российский бюджет НДС за счет средств, подлежащих перечислению иностранному лицу (п. 4 ст. 173 Кодекса).
     
     При этом в соответствии с п. 1 ст. 161 НК РФ налоговая база по НДС определяется как сумма дохода иностранного лица с учетом налога.
     
     В данном случае при осуществлении расчетов с иностранным лицом в иностранной валюте российский налогоплательщик, выступающий в качестве налогового агента, рассчитывает налоговую базу по НДС посредством пересчета расходов в иностранной валюте в рубли по курсу Банка России. На основании вышеуказанного письма МНС России налоговая база определяется на дату перечисления денежных средств налоговым агентом в оплату товаров (работ, услуг) иностранному лицу. Если расходы на приобретение товаров (работ, услуг) являются авансовыми или иными платежами, налоговый агент рассчитывает налоговую базу на дату фактического осуществления таких расходов вне зависимости от принятой учетной политики для целей обложения НДС.
     

Налогообложение услуг по перевозке пассажиров и багажа

     
     В п. 1 ст. 164 НК РФ, устанавливающем право на применение ставки НДС в размере 0 % в случае оказания услуг по перевозкам пассажиров и багажа, содержится ссылка на единые международные перевозочные документы. Какой именно документ является основанием для применения "нулевой" (или иной) ставки по НДС при оказании услуг по перевозке воздушным транспортом?
     
     В соответствии с подпунктом 4 п. 1 ст. 164 НК РФ услуги по перевозке пассажиров и багажа облагаются НДС по ставке в размере 0 % при условии, что пункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа расположены за пределами территории Российской Федерации и перевозки оформлены едиными международными перевозочными документами.
     
     Согласно ст. 105 Воздушного кодекса Российской Федерации от 19.03.1997 N 60-ФЗ при осуществлении воздушной перевозки пассажира перевозочным документом является билет, форма которого устанавливается уполномоченным органом в области гражданской авиации.
     
     При осуществлении воздушных перевозок, по которым на основании действующего порядка билеты не оформляются, оснований для применения ставки НДС в размере 0 % согласно вышеуказанной норме НК РФ не имеется.
     

Дата оформления декларации на вывоз товаров и возможность возврата суммы пеней

     
     Правильно ли считает организация, что датой оформления региональными таможенными органами грузовой таможенной декларации на вывоз товаров в таможенном режиме экспорта, с которой законодатель связывает начало течения срока 180 дней по представлению налогоплательщиком документов для подтверждения обоснованности применения ставки НДС в размере 0 % при реализации товаров на экспорт, является дата проставления последнего обязательного реквизита грузовой таможенной декларации, а именно проставление таможенными органами отметки "Товар вывезен"? Если "нет", то с какой даты отметки таможенных органов связывается начало течения срока 180 дней? Подлежат ли возврату суммы пеней, уплаченные (взысканные) в случае непредставления в установленный срок документов, указанных в ст. 165 НК РФ, после их последующего представления налогоплательщиком в налоговый орган?
     
     Согласно действующему порядку применения ставки НДС в размере 0 %, установленному положениями главы 21 НК РФ, 180-дневный срок представления документов, подтверждающих правомерность применения вышеуказанной ставки налога при реализации товаров на экспорт, считается с даты отметки "Выпуск разрешен", сделанной региональным таможенным органом на грузовой таможенной декларации.
     
     Что касается возврата сумм пеней, уплаченных в случае непредставления в установленный срок данных документов, то пунктом 9 ст. 165 НК РФ установлено, что, если налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение ставки НДС в размере 0 %, после истечения вышеуказанных 180 дней, возврату налогоплательщику подлежат только уплаченные суммы НДС. При этом возврат ранее уплаченных сумм пеней положениями НК РФ не предусмотрен.
     

Налогообложение субподрядчиков

     
     Российская организация заключила контракт с узбекской фирмой на оказание услуг по комплексному обследованию участков газопровода на территории Республики Узбекистан. Для выполнения данных работ этой российской организацией (генподрядчиком) заключается контракт с субподрядчиком - резидентом Российской Федерации. Должны ли уплачивать НДС другие субподрядчики, являющиеся резидентами Российской Федерации, дополнительно привлекаемые первым субподрядчиком для частичного выполнения работ (оказания услуг) на территории Республики Узбекистан и имеющие с ним договорные отношения? Продолжит ли распространяться на первого субподрядчика режим освобождения от обложения НДС, если часть работ будут выполнять его субподрядчики?
     
     В соответствии с подпунктом 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
     
     Согласно ст. 130 ГК РФ к недвижимому имуществу (недвижимости) относятся земельные участки, участки недр, обособленные водные объекты и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе леса, многолетние насаждения, здания, сооружения. На основании вышеуказанной статьи ГК РФ трубопроводы относятся к недвижимому имуществу.
     
     Подпунктом 1 п. 1 ст. 148 НК РФ в целях применения НДС предусмотрено, что местом реализации работ, связанных непосредственно с недвижимым имуществом (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), признается территория Российской Федерации, если недвижимое имущество находится на территории Российской Федерации.
     
     Таким образом, местом реализации работ по обслуживанию трубопровода, находящегося на территории Республики Узбекистан, территория Российской Федерации не признается и такие работы не подлежат обложению НДС в Российской Федерации.
     
     Вышеуказанный порядок налогообложения применятся независимо от того, что данные работы выполняются субподрядными организациями, являющимися российскими налогоплательщиками (резидентами Российской Федерации).
      

Налогообложение услуг по транспортировке товаров через территорию Российской Федерации

     
     По договору с хозяйствующим субъектом Республики Беларусь российская организация приобретает товар на территории этой Республики. В дальнейшем товар перевозится автомобильным транспортом в Азербайджанскую Республику транзитом через территорию Российской Федерации. Облагаются ли НДС товары, перемещаемые (без перегрузки) через территорию Российской Федерации? Каков порядок налогообложения услуг по транспортировке товара в случае заключения российской организацией договора с белорусским перевозчиком (или российским перевозчиком)?
     
     В соответствии со ст. 167 ТК РФ таможенный режим, при котором иностранные товары перемещаются по таможенной территории Российской Федерации под таможенным контролем между местом их прибытия на таможенную территорию Российской Федерации и местом их убытия с этой территории (если это является частью их пути, который начинается и заканчивается за пределами таможенной территории Российской Федерации), определен как таможенный режим международного таможенного транзита. Согласно данной статье ТК РФ, а также на основании подпункта 3 п. 1 ст. 151 НК РФ при помещении товаров, ввозимых на территорию Российской Федерации, под данный таможенный режим НДС не уплачивается.
     
     Таким образом, в отношении товаров, приобретаемых российской организацией в Республике Беларусь и транспортируемых через территорию Российской Федерации в Азербайджанскую Республику, обязанности по уплате НДС у данной российской организации не возникает.
     
     Что касается услуг по транспортировке товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита, оказываемых собственнику товара белорусскими или российскими перевозчиками, то для целей применения НДС необходимо учитывать следующее.
     
     1. Услуга по транспортировке товаров оказывается белорусским перевозчиком.
     
     В соответствии с подпунктом 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации услуг на территории Российской Федерации.
     
     Порядок определения места реализации услуг по перевозке товаров в целях применения НДС установлен ст. 148 НК РФ. Так, согласно подпункту 5 п. 1 данной статьи НК РФ местом реализации услуг признается территория Российской Федерации, если деятельность организации, которая оказывает услуги, осуществляется на территории Российской Федерации.
     
     На основании п. 2 ст. 148 НК РФ местом осуществления деятельности организации, оказывающей услуги по транспортировке товаров автомобильным транспортом, следует считать территорию Российской Федерации в случае фактического присутствия этой организации на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, места нахождения постоянно действующего исполнительного органа организации, места нахождения постоянного представительства в Российской Федерации (если услуги оказываются через это постоянное представительство).
     
     В связи с этим местом реализации услуг по перевозке товаров автомобильным транспортом (в том числе через территорию Российской Федерации), оказываемых иностранными перевозчиками, территория Российской Федерации не является и такие услуги не признаются объектом обложения НДС.
     
     Учитывая вышеизложенное, услуги по транспортировке товаров автомобильным транспортом из Республики Беларусь в Азербайджанскую Республику транзитом через территорию Российской Федерации, оказываемые белорусским перевозчиком российской организации - собственнику товара, не подлежат обложению НДС в Российской Федерации.
     
     При этом в данном случае порядок применения НДС в целом не зависит от таможенного режима, под который помещается товар.
     
     Однако налогоплательщикам следует учитывать, что стоимость подобной услуги, приобретаемой российской организацией у белорусского налогоплательщика, может быть увеличена на сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет Республики Беларусь, если это предусмотрено белорусским законодательством по НДС.
     
     2. Услуга по транспортировке товаров оказывается российским перевозчиком.
     
     В соответствии с подпунктом 3 п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение работ (услуг), непосредственно связанных с перевозкой (транспортировкой) через таможенную территорию Российской Федерации товаров, помещенных под таможенный режим транзита через вышеуказанную территорию (на основании ТК РФ - под таможенный режим международного таможенного транзита), производится по ставке НДС в размере 0 % (при условии представления российским перевозчиком в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ).
     
     Таким образом, услуги по транспортировке товаров автомобильным транспортом из Республики Беларусь в Азербайджанскую Республику транзитом через территорию Российской Федерации, оказываемые российским перевозчиком российской организации - собственнику товара, подлежат обложению НДС в Российской Федерации по ставке в размере 0 %.
     

Налогообложение денежных средств, поступающих в виде предоплаты или кредитов на закупку товаров

     
     Российская организация закупает товары на территории Российской Федерации у отечественных товаропроизводителей и реализует их на экспорт. На закупку товаров денежные средства поступают в виде предоплаты от иностранных организаций, являющихся покупателями (импортерами) российских товаров; в виде беспроцентного или с минимальными процентами кредита у иностранных компаний (в том числе материнской); в виде кредита, взятого в иностранном или российском банке. Облагаются ли НДС вышеуказанные денежные средства, поступающие на закупку товаров?
     
     В соответствии со ст. 162 НК РФ налоговая база по НДС увеличивается на суммы, связанные с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).
     
     Так, согласно подпункту 1 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база по НДС определяется с учетом авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ и оказания услуг. Данная норма НК РФ не применяется только в отношении поставок товаров на экспорт, облагаемых по налоговой ставке 0 %, с длительностью производственного цикла изготовления свыше шести месяцев. Поэтому на экспортные поставки товаров, длительность производственного цикла изготовления которых составляет менее шести месяцев, вышеуказанное исключение не распространяется.
     
     Таким образом, денежные средства, полученные упомянутой в вопросе российской организацией в качестве предоплаты от иностранной организации - покупателя экспортируемого товара, облагаются НДС в общеустановленном порядке. При этом налогообложение полученных сумм производится по расчетной ставке налога, предусмотренной п. 4 ст. 164 НК РФ (процентное соотношение налоговой ставки в размере 18 % к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на размер налоговой ставки).
     
     Что касается денежных средств, получаемых для приобретения товаров в виде займов и кредитов от российских и иностранных организаций и банков, то данные средства в налоговую базу по НДС не включаются, если получение таких денежных средств непосредственно не связано с расчетами по оплате экспортируемых товаров.