Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Особенности исчисления и уплаты налога на имущество организаций бюджетными организациями


Особенности исчисления и уплаты налога на имущество организаций бюджетными организациями

     
     Н.А. Гаврилова,
советник налоговой службы Российской Федерации II ранга
          
     С 1 января 2004 года все организации, состоящие на государственном бюджете, получающие финансирование из бюджетов всех уровней на осуществление деятельности по смете доходов и расходов в сфере государственного управления, образования, культуры и искусства, здравоохранения и иных областях, признаются согласно ст. 373 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) плательщиками налога на имущество организаций.
          

1. Основания признания бюджетной организации налогоплательщиком

     
     Признание бюджетных организаций плательщиками налога на имущество организаций производится на основании государственной регистрации в качестве юридического лица.
     
     Государственная регистрация юридического лица производится в соответствии со ст. 51 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ). Юридическое лицо подлежит государственной регистрации в порядке, определяемом Федеральным законом от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей". Данные государственной регистрации включаются в Единый государственный реестр юридических лиц. Юридическое лицо считается созданным со дня внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр юридических лиц.
     
     Таким образом, бюджетные организации признаются плательщиками налога на имущество организаций на основании свидетельства о государственной регистрации в качестве юридического лица, а вновь созданные бюджетные организации - со дня внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр юридических лиц.
     

2. Особенности налогообложения бюджетных организаций

     
     Глава 30 НК РФ является главой прямого действия; это означает, что все положения, установленные в данной главе Кодекса, применяются непосредственно на всей территории Российской Федерации.
     
     Хотя налог на имущество организаций и вводится на соответствующей территории законом субъекта Российской Федерации, законодательные (представительные) власти субъектов Российской Федерации должны определить в своих законах о налоге на имущество организаций только отдельные элементы налогообложения, право на установление которых делегировано им главой 30 НК РФ, в частности, они имеют право устанавливать ставку налога в пределах, определенных ст. 380 Кодекса, сроки уплаты налога, а также форму отчетности по налогу. Они также вправе предусматривать сверх установленных главой 30 НК РФ льгот по налогу на имущество организаций (ст. 381 НК РФ) дополнительные льготы по налогу для организаций. Кроме того, законодательные акты субъекта Российской Федерации о налоге могут не устанавливать отчетные периоды по налогу, а также предусматривать для отдельных категорий налогоплательщиков право не исчислять и не уплачивать авансовые платежи по налогу.
     
     Главное, что необходимо отметить, так это то, что положения закона субъекта Российской Федерации о налоге на имущество организаций не должны дополнять главу 30 НК РФ и противоречить нормам, приведенным в настоящем Кодексе.
     

     Следовательно, при исчислении и уплате налога на имущество организаций по имуществу, подлежащему налогообложению согласно главе 30 НК РФ в пределах территории субъекта Российской Федерации, бюджетные организации должны руководствоваться порядком исчисления и уплаты налога, установленным нормами главы 30 Кодекса, применяя при этом ставку налога, срок уплаты налога и авансовых платежей, установленные региональным законом о налоге на имущество организаций. Что касается льгот по налогу, то налогоплательщик вправе использовать как льготы, приведенные в ст. 381 НК РФ, так и льготы, установленные законом субъекта Российской Федерации о налоге.
     
     В отношении налоговой декларации (налогового расчета по авансовым платежам) следует иметь в виду, что если иное не предусмотрено законом субъекта Российской Федерации о налоге на имущество организаций, то бюджетные организации должны представлять налоговую декларацию (налоговый расчет по авансовым платежам) по форме, утвержденной приказом МНС России от 23.03.2004 N САЭ-3-21/224 (при этом необходимо учитывать разъяснения МНС России, направленные территориальным налоговым органам письмом от 28.05.2004 N 21-3-05/155 "О налоге на имущество организаций").
          

3. Имущество бюджетных организаций, включаемое в налоговую базу

     
     Заполняя налоговую декларацию или авансовый расчет по налогу на имущество организаций, читателям журнала следует иметь в виду, что согласно ст. 374 НК РФ объектом налогообложения являются только основные средства (движимое и недвижимое имущество), находящиеся на балансе налогоплательщика, в том числе находящиеся на балансе бюджетной организации на праве оперативного управления.
     
     При этом к недвижимому имуществу для целей налогообложения относятся объекты основных средств, определенные главой 130 ГК РФ, а именно земельные участки, участки недр, обособленные водные объекты и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе леса, многолетние насаждения, здания, сооружения. К недвижимым вещам относятся также подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты.
     
     Согласно п. 2 ст. 130 ГК РФ под движимым имуществом подразумеваются вещи, не относящиеся к недвижимости, включая деньги и ценные бумаги.
     
     Однако для целей налога на имущество организаций в соответствии с п. 1 ст. 374 НК РФ объектом налогообложения признается движимое имущество как вещи, не относящиеся к недвижимости и учитываемые на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
     

4. Государственная регистрация прав на недвижимое имущество

     
     Государственная регистрация прав на недвижимое имущество осуществляется с 31 января 1998 года согласно Федеральному закону от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (далее - Закон N 122-ФЗ).
     
     Государственная регистрация прав на недвижимое имущество - это юридический акт признания и подтверждения государством возникновения, ограничения (обременения), перехода или прекращения прав на недвижимое имущество в соответствии с ГК РФ. Датой государственной регистрации прав является день внесения соответствующих записей о правах в Единый государственный реестр прав. Государственная регистрация прав осуществляется по месту нахождения недвижимого имущества в пределах регистрационного округа (п. 1-4 ст. 2 Закона N 122-ФЗ).
     
     Государственной регистрации подлежат права собственности и другие вещные права на недвижимое имущество и сделки с ним в соответствии со ст. 130, 131, 132 и 164 ГК РФ, за исключением прав на воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания и космические объекты. Наряду с государственной регистрацией вещных прав на недвижимое имущество, подлежат государственной регистрации ограничения (обременения) прав на него, в том числе сервитут, ипотека, доверительное управление, аренда (п. 1 ст. 4 Закона N 122-ФЗ).
     
     Участниками отношений, возникающих при государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним, являются собственники недвижимого имущества и обладатели иных подлежащих государственной регистрации прав на него, в том числе граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства, российские и иностранные юридические лица, международные организации, иностранные государства, Российская Федерация, субъекты Российской Федерации и муниципальные образования (ст. 5 Закона N 122-ФЗ).
     
     Права на недвижимое имущество, возникшие до 31 января 1998 года, признаются юридически действительными при отсутствии их государственной регистрации, введенной Законом N 122-ФЗ. Государственная регистрация таких прав проводится по желанию их обладателей. Государственная регистрация прав, осуществляемая в отдельных субъектах Российской Федерации и муниципальных образованиях до вступления в силу вышеуказанного Закона, является юридически действительной (п. 1 ст. 6 Закона N 122-ФЗ).
          

5. Документы, регламентирующие порядок ведения бухгалтерского учета бюджетными организациями

     
     Основой для ведения бухгалтерского учета является Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) и принятые в соответствии с ним правовые, нормативные и иные документы, действие которых распространяется на бюджетные организации.
     
     Признание основных средств объектом обложения налогом на имущество организаций определяется наличием их нахождения на балансе организации в соответствии с требованиями бухгалтерского учета.
     
     Согласно п. 2 ст. 8 Закона N 129-ФЗ имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации. Таким образом, на балансе организации в зависимости от имеющихся у организации прав на основные средства (движимое и недвижимое имущество) отражаются:
     
     - основные средства, принадлежащие организации на праве собственности (в том числе сданные в аренду, переданные в безвозмездное пользование, переданные в доверительное управление);
     
     - основные средства, находящиеся у организации в хозяйственном ведении или оперативном управлении (в том числе сданные в аренду, переданные в безвозмездное пользование, переданные в доверительное управление);
     
     - основные средства, полученные организацией в аренду;
     
     - основные средства, полученные организацией в безвозмездное пользование;
     
     - основные средства, полученные организацией в доверительное управление.
     
     Основные средства, учитываемые в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета на забалансовых счетах организации, не признаются объектом обложения налогом на имущество организаций.
     
     Постановка на баланс государственного или муниципального имущества осуществляется согласно главе 19 ГК РФ в случаях его передачи в хозяйственное ведение или оперативное управление государственным (муниципальным) унитарным предприятиям, учреждениям и организациям; следовательно, основные средства, учитываемые на балансе бюджетных организаций и переданные ей в оперативное управление, признаются объектом обложения налогом на имущество организаций.
     

6. Имущество бюджетных организаций, относящееся к основным средствам

     
     Ведение бюджетными организациями бухгалтерского учета, в том числе основных средств, должно осуществляться в соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, утвержденной приказом Минфина России от 30.12.1999 N 107н (далее - Инструкция N 107н).
     
     При принятии бюджетными организациями к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо, чтобы в отношении их выполнялись следующие условия:
     
     - использование для управленческих нужд организации (либо оказания услуг);
     
     - использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования.
     
     К основным средствам относятся здания, сооружения, оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, хозяйственный инвентарь и принадлежности; многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги, земельные участки, объекты природопользования.
          

7. Имущество бюджетных организаций, не признаваемое объектом налогообложения

     
     Согласно п. 1 п. 4 ст. 374 НК РФ не являются объектами налогообложения земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы).
     
     К природным ресурсам относятся компоненты природной среды, природные объекты и природно-антропогенные объекты, которые применяются или могут использоваться при осуществлении хозяйственной и иной деятельности в качестве источников энергии, продуктов производства и предметов потребления и имеют потребительскую ценность. При этом под природной средой понимается совокупность компонентов природной среды, природных и природно-антропогенных объектов. Компоненты природной среды - это земля, недра, почвы, поверхностные и подземные воды, атмосферный воздух, растительный, животный мир и иные организмы, а также озоновый слой атмосферы и околоземное космическое пространство, обеспечивающие в совокупности благоприятные условия для существования жизни на Земле. Природный объект определяется как естественная экологическая система, природный ландшафт и составляющие их элементы, сохранившие свои природные свойства, а природно-антропогенный объект - как природный объект, измененный в результате хозяйственной и иной деятельности, и (или) объект, созданный человеком, обладающий свойствами природного объекта и имеющий рекреационное и защитное значение (ст. 1 Федерального закона от 10.01.2002 N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды", далее - Закон N 7-ФЗ). К таким объектам, в частности, относятся объекты, включенные в Список всемирного культурного наследия и Список всемирного природного наследия, государственные природные заповедники, в том числе биосферные, государственные природные заказники, памятники природы, национальные, природные и дендрологические парки, ботанические сады, лечебно-оздоровительные местности и курорты, иные природные комплексы, исконная среда обитания, места традиционного проживания и хозяйственной деятельности коренных малочисленных народов Российской Федерации, объекты, имеющие особое природоохранное, научное, историко-культурное, эстетическое, рекреационное, оздоровительное и иное ценное значение, континентальный шельф и исключительная экономическая зона Российской Федерации, а также редкие или находящиеся под угрозой исчезновения почвы, леса и иная растительность, животные и другие организмы и места их обитания (п. 3 ст. 4 Закона N 7-ФЗ).
     
     К вышеуказанным объектам не относятся здания и искусственные сооружения, возведенные человеком.
     
     Кроме того, бюджетные организации должны обратить внимание на подпункт 2 п. 4 ст. 374 НК РФ, согласно которому не признается объектом налогообложения имущество, принадлежащее на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в Российской Федерации.
     
     К военной службе относится служба в Вооруженных Силах Российской Федерации, а также в пограничных войсках, во внутренних войсках МВД России, войсках гражданской обороны, инженерно-технических и дорожно-строительных воинских формированиях при федеральных органах исполнительной власти, СВР, органах ФСБ России, федеральном органе специальной связи и информации, федеральных органах государственной охраны, федеральном органе обеспечения мобилизационной подготовки органов государственной власти Российской Федерации, воинских подразделениях Государственной противопожарной службы МЧС России и создаваемых на военное время специальных формированиях (ст. 2 Федерального закона от 28.03.1998 N 53-ФЗ "О воинской обязанности и военной службе", далее - Закон N 53-ФЗ).
     
     Согласно законодательству Российской Федерации к военной службе приравнивается служба в органах внутренних дел (в том числе миграционной службе), государственной противопожарной службе МЧС России, учреждениях и органах уголовно-исполнительной системы и органах по контролю за оборотом наркотических средств и психотропных веществ (ст. 8 Закона N 53-ФЗ).
     
     К военной службе приравнивается фельдъегерская служба согласно Федеральному закону от 17.12.1994 N 67-ФЗ "О федеральной фельдъегерской связи". Таможенные органы (в том числе региональные таможенные управления, таможни, таможенные посты) в соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 22.12.1993 N 2253 "Об отнесении таможенных органов Российской Федерации к государственным военизированным организациям" и Федеральным законом от 21.07.1997 N 114-ФЗ "О службе в таможенных органах Российской Федерации" входят в систему правоохранительных органов Российской Федерации и относятся к государственным военизированным организациям.
     
     При рассмотрении вышеуказанного вопроса в отношении других федеральных органов власти следует руководствоваться действующим законодательством и Положениями об этих органах.
     
     При этом не подлежат налогообложению основные средства федеральных органов исполнительной власти, используемые ими для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в Российской Федерации. Если вышеуказанное имущество используется не по назначению или сдается в аренду, то оно подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.
     
     При определении состава основных средств для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка рекомендуется руководствоваться Законом РФ от 05.03.1992 N 2446-1 "О безопасности", а также Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94 (ОКОФ), утвержденным постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359.
     
     Иное имущество вышеуказанных федеральных органов исполнительной власти подлежит налогообложению в общеустановленном порядке. Читателям журнала необходимо обратить внимание на то, что входящие в состав вышеуказанных органов учреждения (лаборатории, научно-исследовательские учреждения, вычислительные центры и другие организации и унитарные предприятия, снабженческие базы и др.) уплачивают налог на имущество организаций в общеустановленном порядке, поскольку не относятся к федеральным органам власти.
     
     Федеральные органы исполнительной власти в целях исчисления и уплаты налога на имущество организаций обязаны обеспечивать обособленный учет основных средств, подлежащих обложению налогом на имущество организаций.
     

8. Показатель бухгалтерского учета, являющийся основой для исчисления налоговой базы

     
     Согласно ст. 375 НК РФ налоговая база по налогу на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость основных средств, то есть имущества, признаваемого объектом налогообложения в соответствии со ст. 374 настоящего Кодекса.
     
     При этом основные средства включаются в налоговую базу по налогу на имущество организаций по их остаточной стоимости, сформированной в порядке, предусмотренном правилами ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике бюджетной организации.
     
     В соответствии с общеустановленным порядком ведения бухгалтерского учета остаточная стоимость основных средств определяется как разница между первоначальной (восстановительной) стоимостью и суммой амортизации.
     
     При определении остаточной стоимости основных средств организаций, состоящих на государственном бюджете, необходимо руководствоваться следующим.
     
     В соответствии с Инструкцией N 107н по основным средствам бюджетного учреждения амортизация не начисляется, а начисляется износ.
     
     Остаточная стоимость основных средств организаций, состоящих на государственном бюджете, определяется в порядке и по годовым нормам износа, установленным Указаниями о порядке определения и отражения в бухгалтерском учете износа основных средств (фондов) учреждений и организаций, состоящих на государственном бюджете СССР, и других организаций, не начисляющих амортизацию, утвержденных Госпланом СССР, Минфином СССР, Госстроем СССР и ЦСУ СССР 28.06.1974 N АБ-23-Д.
     
     Поскольку ст. 376 НК РФ предусмотрено определение среднегодовой (средней) стоимости имущества исходя из его остаточной стоимости, то и бюджетные учреждения для целей налогообложения должны определять остаточную стоимость основных средств исходя из их балансовой стоимости и величины износа, начисленного в конце каждого налогового (отчетного) периода в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета для бюджетных организаций. При этом величина износа определяется по состоянию на 1-е число каждого месяца как 1/12 годовой суммы износа, начисляемой в соответствии с Инструкцией N 107н.
     
     На формирование остаточной стоимости основных средств влияют результаты проводимой организацией переоценки основных фондов. Переоценка основных средств бюджетными учреждениями осуществляется в порядке, устанавливаемом Правительством РФ (см. совместный приказ Минэкономразвития России, Минфина России и Госкомстата России от 25.01.2003 N 25/64/14/7), с применением коэффициентов Госкомстата России; результаты переоценки учитываются при определении остаточной стоимости имущества для целей налогообложения.
     

     В соответствии со ст. 376 НК РФ налоговая база определяется налогоплательщиками самостоятельно.
     
     Налоговая база по налогу на имущество организаций устанавливается бюджетной организацией отдельно в отношении имущества, находящегося по месту нахождения:
     
     - организации;
     
     - каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс;
     
     - каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне места нахождения организации и вне места нахождения обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс;
     
     - имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.
     
     Таким образом, налоговая база по недвижимому имуществу устанавливается по месту его фактического нахождения.
     
     Что касается движимого имущества, то оно включается в налоговую базу в зависимости от отражения его стоимости на балансе (организации или обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс), что должно утверждаться в учетной политике бюджетной организации (в отношении движимого имущества, находящегося вне места нахождения организации или вне места нахождения его обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс).
     
     По вопросу состава показателей отдельного баланса обособленного подразделения бюджетной организации читателям журнала необходимо иметь в виду следующее.
     
     Под отдельным балансом понимается перечень показателей, установленных организацией для своих подразделений и отражающих его имущественное и финансовое положение на отчетную дату для нужд управления организации.
     
     Выделение филиала (представительства) бюджетной организации на отдельный баланс определяется Положением об организации, филиале.
     
     Выделение иных обособленных подразделений бюджетной организации на отдельный баланс (полный, с незаконченным финансовым результатом и др.) и порядок его формирования определяются учетной политикой бюджетной организации.
         

9.  Налоговые льготы, предусмотренные для бюджетных организаций

     
     Статьей 381 НК РФ предусмотрены льготы по налогу на имущество организаций, предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков на федеральном уровне.
     
     Согласно п. 1 ст. 381 НК РФ от налогообложения освобождаются организации уголовно-исполнительной системы в отношении имущества, используемого для осуществления возложенных на них функций,
     

     Уголовно-исполнительная система включает:
     
     1) учреждения, исполняющие наказания;
     
     2) территориальные органы уголовно-исполнительной системы;
     
     3) федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный в области исполнения наказаний.
     
     Данные организации являются бюджетными учреждениями.
     
     Кроме того, в уголовно-исполнительную систему по решению Правительства РФ могут входить следственные изоляторы, предприятия, специально созданные для обеспечения деятельности уголовно-исполнительной системы, научно-исследовательские, проектные, лечебные, учебные и иные учреждения [ст. 5 Федерального закона от 21.07.1993 N 5473-1 "Об учреждениях и органах, исполняющих уголовные указания в виде лишения свободы" (далее - Закон N 5473-1)].
     
     Деятельность уголовно-исполнительной системы осуществляется на основе принципов законности, гуманизма, уважения прав человека. Интересы исправления осужденных не должны подчиняться цели получения прибыли от их труда. Задачами уголовно-исполнительной системы являются:
     
     1) исполнение уголовных наказаний в виде лишения свободы, а также исключительной меры наказания;
     
     2) обеспечение правопорядка и законности в учреждениях, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы, безопасности содержащихся в них осужденных, а также персонала, должностных лиц и граждан, находящихся на территориях этих учреждений;
     
     3) привлечение осужденных к труду, а также обеспечение их общего и профессионального образования и профессионального обучения;
     
     4) обеспечение охраны здоровья осужденных;
     
     5) содействие органам, осуществляющим оперативно-розыскную деятельность;
     
     6) конвоирование осужденных и лиц, заключенных под стражу, по плановым маршрутам;
     
     7) конвоирование граждан Российской Федерации и лиц без гражданства на территорию Российской Федерации, а также конвоирование иностранных граждан и лиц без гражданства в случае их экстрадиции при выполнении международных обязательств Российской Федерации.
     
     Поэтому не подлежит налогообложению имущество, используемое для осуществления возложенных на вышеуказанные организации и бюджетные учреждения задач, установленных ст. 1, 2 Федерального закона от 21.07.1993 N 5473-1.
     

     На балансе бюджетных организаций (в частности, музеев) могут находиться памятники истории и культуры, которые относятся к объектам социально-культурной сферы. Поэтому организации вправе использовать льготу по налогу, предоставляемую не только согласно п. 5 ст. 381 НК РФ, но и в соответствии с п. 7 ст. 381 настоящего Кодекса.
     
     При предоставлении льготы по налогу, установленной п. 5 ст. 381 НК РФ в отношении находящихся на балансе организаций объектов, признаваемых памятниками истории и культуры федерального значения в установленном законодательством Российской Федерации порядке, необходимо иметь в виду следующее.
     
     Под объектами культурного наследия федерального значения понимаются объекты, обладающие историко-архитектурной, художественной, научной и мемориальной ценностью, имеющие особое значение для истории и культуры Российской Федерации, а также объекты археологического наследия [ст. 4 Федерального закона от 25.06.2002 N 73-ФЗ "Об объектах культурного наследия (памятниках истории и культуры) народов Российской Федерации" (далее - Закон N 73-ФЗ)].
     
     К объектам культурного наследия (памятникам истории и культуры) народов Российской Федерации (далее - объекты культурного наследия) относятся объекты недвижимого имущества со связанными с ними произведениями живописи, скульптуры, декоративно-прикладного искусства, объектами науки и техники и иными предметами материальной культуры, возникшие в результате исторических событий, представляющие собой ценность с точки зрения истории, археологии, архитектуры, градостроительства, искусства, науки и техники, эстетики, этнологии или антропологии, социальной культуры и являющиеся свидетельством эпох и цивилизаций, подлинными источниками информации о зарождении и развитии культуры (ст. 3 Закона N 73-ФЗ).
     
     Объекты культурного наследия подразделяются на следующие виды:
     
     1) памятники - отдельные постройки, здания и сооружения с исторически сложившимися территориями (в том числе памятники религиозного назначения: церкви, колокольни, часовни, костелы, кирхи, мечети, буддистские храмы, пагоды, синагоги, молельные дома и другие объекты, специально предназначенные для богослужений); мемориальные квартиры; мавзолеи, отдельные захоронения; произведения монументального искусства; объекты науки и техники, включая военные; частично или полностью скрытые в земле или под водой следы существования человека, включая все движимые предметы, имеющие к ним отношение, основным или одним из основных источников информации о которых являются археологические раскопки или находки (объекты археологического наследия);
     
     2) ансамбли - четко локализуемые на исторически сложившихся территориях группы изолированных или объединенных памятников, строений и сооружений фортификационного, дворцового, жилого, общественного, административного, торгового, производственного, научного, учебного назначения, а также памятников и сооружений религиозного назначения (храмовые комплексы, дацаны, монастыри, подворья), в том числе фрагменты исторических планировок и застроек поселений, которые могут быть отнесены к градостроительным ансамблям; произведения ландшафтной архитектуры и садово-паркового искусства (сады, парки, скверы, бульвары), некрополи;
     

     3) достопримечательные места - творения, созданные человеком, или совместные творения человека и природы, в том числе места бытования народных художественных промыслов; центры исторических поселений или фрагменты градостроительной планировки и застройки; памятные места, культурные и природные ландшафты, связанные с историей формирования народов и иных этнических общностей на территории Российской Федерации, историческими (в том числе военными) событиями, жизнью выдающихся исторических личностей; культурные слои, остатки построек древних городов, городищ, селищ, стоянок; места совершения религиозных обрядов.
     
     В целях предоставления льготы по налогу на имущество организаций организация, имеющая на балансе объекты культурного наследия (памятники истории и культуры), должна представить охранное обязательство, оформленное в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.
     
     При этом охранное обязательство согласно ст. 29 Федерального закона от 21.12.2001 N 178-ФЗ "О приватизации государственного муниципального имущества" должно содержать требования к содержанию объекта культурного наследия, условиям доступа граждан, порядку и срокам проведения реставрационных, ремонтных и иных работ, а также иные обеспечивающие сохранность такого объекта требования.
     
     Если интерьер внутренних помещений объекта культурного наследия является предметом охраны данного объекта, что должно подтверждаться охранным обязательством, то такие основные средства, относящиеся к памятникам истории и культуры, также не подлежат обложению налогом на имущество организаций.
     
     При этом читателям журнала необходимо иметь в виду, что согласно п. 3 ст. 63 Закона N 73-ФЗ охранные обязательства применяются впредь до включения объекта культурного наследия в единый государственный реестр. Таким образом, в отношении объектов культурного наследия, включенных в вышеуказанный реестр, охранные обязательства не выдаются. В этом случае для подтверждения права на льготу следует использовать паспорт объекта культурного наследия, который выдается собственнику вышеуказанного объекта и содержит необходимые сведения.
     
     Кроме того, в целях предоставления льготы по налогу по объектам, признаваемым памятниками истории и культуры федерального значения, налогоплательщик обязан представить в налоговый орган из уполномоченного Правительством РФ государственного органа документ о внесении памятника истории и культуры в реестр федерального имущества.
     

     В аналогичном порядке согласно п. 7 ст. 381 НК РФ предоставляется льгота в отношении памятников истории и культуры регионального и местного значения.
     
     При применении п. 7 ст. 381 НК РФ в отношении объектов социально-культурной сферы, используемых для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения, организациям следует иметь в виду, что данная льгота действует до 1 января 2006 года.
     
     При определении состава объектов основных средств социально-культурной сферы рекомендуется руководствоваться Общероссийским классификатором основных фондов, поскольку группировки объектов в нем образованы в основном по признакам назначения, связанным с видами деятельности, осуществляемыми с использованием этих объектов и производимыми в результате этой деятельности продукцией и услугами.
     
     Вышеуказанная льгота предоставляется бюджетным организациям социально-культурной сферы по всему имущественному комплексу (инвентарным объектам), который включает совокупность объектов основных средств, находящихся на балансе и используемых в рамках основной деятельности в области образования, здравоохранения, культуры и искусства, физической культуры и спорта, социального обеспечения.
     
     При этом еще раз обращаем внимание читателей журнала на то, что объектами культуры, искусства, образования, здравоохранения, физической культурой и спорта, социального обеспечения является единый имущественный комплекс, который функционально предназначен и используется организацией для нужд культуры, искусства, образования, здравоохранения, физической культуры и спорта, социального обеспечения. В него входит все имущество бюджетной организации, например образовательного учреждения, которое включает административные здания и помещения [в том числе инвентарь, учебные корпуса, объекты по содержанию зданий (в том числе котельные), столовые для студентов и преподавателей, общежития, гаражи, транспортные средства, библиотеки, клубы и т.д.], то есть совокупность основных средств, находящихся на балансе образовательного учреждения, которые необходимы для осуществления основной деятельности организации.
     
     Соответствующее предназначение объектов основных средств (движимого и недвижимого имущества) определяется Положением об организации, первичными документами на эти объекты и распорядительными документами организации в отношении использования объектов основных средств для нужд культуры, искусства, образования, здравоохранения, физической культуры и спорта, социального обеспечения.
     

     Не подлежат льготированию объекты социально-культурной сферы, полностью используемые в течение налогового (отчетного) периода не для вышеуказанных нужд, в том числе полностью сдаваемые в аренду.
     
     Если на территории бюджетной организации, осуществляющей деятельность в области образования, медицины, культуры, физкультуры и спорта, социального обеспечения, имеются отдельные общедоступные объекты торговли, общественного питания, бытового обслуживания населения, то данные объекты как не связанные с социально-культурной сферой подлежат налогообложению.
     
     Таким образом, можно сделать вывод, что если бюджетная организация не осуществляет иные виды деятельности, кроме основной (в том числе по оказанию платных услуг по этой деятельности), то ее имущество не подлежит обложению налогом на имущество организаций.
     
     Например, если общеобразовательная школа, интернат, детский сад, районная поликлиника, медицинское учреждение, колледж, спортивная школа, институт повышения квалификации, театр, музей, библиотека, клуб осуществляют исключительно уставную деятельность в соответствующей сфере (в том числе оказывают соответственно своему профилю платные услуги), то все основные средства, находящиеся на балансе данных организаций, подлежат льготированию (за исключением вышеназванных отдельно стоящих объектов, не соответствующих профилю бюджетного учреждения).
     
     В отношении имущества бюджетных организаций, осуществляющих научную деятельность, также предусмотрены льготы по налогу на имущество организаций.
     
     Так, при предоставлении льготы по налогу на имущество организаций, установленной п. 15 ст. 381 НК РФ в отношении имущества государственных научных центров, следует иметь в виду, что Порядок присвоения статуса государственного научного центра Российской Федерации (далее - Порядок) утвержден Указом Президента Российской Федерации от 22.06.1993 N 939 "О государственных научных центрах Российской Федерации".
     
     Отнесение организаций науки, а также высших учебных заведений к государственным научным центрам Российской Федерации осуществляется Правительством РФ по представлению Межведомственной координационной комиссии по научно-технической политике (п. 2 Порядка).
     
     Государственный научный центр Российской Федерации действует в соответствии с законодательством Российской Федерации и Положением об условиях государственного обеспечения центра, утверждаемым Правительством РФ одновременно с принятием решения о присвоении организации или высшему учебному заведению статуса государственного научного центра (п. 4 Порядка).
     

     Руководители организаций науки, а также высших учебных заведений, получивших статус государственного научного центра Российской Федерации, ежегодно представляют Межведомственной координационной комиссии по научно-технической политике отчеты о деятельности руководимых ими центров (п. 5 Порядка).
     
     При предоставлении льготы по налогу, установленной п. 16 ст. 381 НК РФ, научным организациям Российской академии наук, Российской академии медицинских наук, Российской академии сельскохозяйственных наук, Российской академии образования, Российской академии архитектуры и строительных наук, Российской академии художеств читателям журнала следует иметь в виду, что льгота по налогу предоставляется вышеуказанным научным организациям в отношении имущества, используемого ими в целях научной (научно-исследовательской) деятельности до 1 января 2006 года.
     

     При этом научная (научно-исследовательская) деятельность определена как деятельность, направленная на получение и применение новых знаний (ст. 2 Федерального закона от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике"). При этом к научной (научно-исследовательской) деятельности относятся:
     
     - фундаментальные научные исследования, которые определяются как экспериментальная или теоретическая деятельность, направленная на получение новых знаний об основных закономерностях строения, функционирования и развития человека, общества, окружающей природной среды;
     
     - прикладные научные исследования, которые определяются как исследования, направленные преимущественно на применение новых знаний для достижения практических целей и решения конкретных задач.
     
     Научно-техническая деятельность, которая определена как деятельность, направленная на получение, применение новых знаний для решения технологических, инженерных, экономических, социальных, гуманитарных и иных проблем, обеспечения функционирования науки, техники и производства как единой системы, к научной (научно-исследовательской) деятельности не относится.
     
     Поэтому налоговая льгота применяется только в отношении имущества, используемого в целях научной (научно-исследовательской) деятельности научной организацией, имеющей свидетельство об аккредитации научной организации, осуществляющей в качестве основной научную (научно-исследовательскую) деятельность и входящей в состав вышеназванных российских академий наук.
     

     В отношении дополнительных льгот по налогу необходимо отметить следующее.
     
     Как уже было сказано выше, законодательные (представительные) органы власти субъектов Российской Федерации вправе предусмотреть любые налоговые льготы для отдельных категорий налогоплательщиков и основания для их использования. При этом льготы, предусмотренные ст. 381 НК РФ, применяются вне зависимости от их упоминания в законах субъектов Российской Федерации.
     
     Как показывает анализ законов субъектов Российской Федерации о налоге на имущество организаций, законодательные (представительные) органы власти субъектов Российской Федерации предусмотрели налоговые льготы, аналогичные налоговым льготам, определенным ст. 381 НК РФ, в отношении которых установлено ограничение их действия во времени, - без указанного ограничения.
     
     Законодательные (представительные) органы власти субъектов Российской Федерации предусмотрели, например, следующие налоговые льготы:
     
     - в отношении памятников истории и культуры регионального и (или) местного значения;
     
     - в отношении объектов социально-культурного назначения;
     
     - в отношении бюджетных учреждений регионального и местного значения.
          

10. Представление налоговой декларации

     
     Согласно ст. 373 НК РФ налогоплательщиками признаются, в частности, российские организации.
     
     Поэтому вне зависимости о того, имеет ли организация льготу по налогу на имущество организаций, налоговая декларация представляется в обязательном порядке по всему имуществу, которое находится у нее на балансе. Причем налоговая декларация представляется по месту фактического нахождения недвижимого имущества и месту учета движимого имущества (то есть по месту нахождения организации и по месту нахождения обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс), относимых согласно правилам бухгалтерского учета к основным средствам.
     
     При этом обращаем внимание читателей журнала на то, что налоговая декларация представляется по форме, утвержденной в каждом субъекте Российской Федерации самостоятельно, если иное не предусмотрено законом субъекта Российской Федерации о налоге на имущество организаций. Такое право им предоставлено ст. 372 НК РФ.
     
     Если законодательным собранием соответствующего субъекта Российской Федерации не утверждена собственная форма налоговой декларации, налогоплательщик обязан представить в налоговый орган налоговую декларацию по форме, утвержденной приказом МНС России от 23.03.2004 N САЭ-3-21/224. Такое право предоставлено МНС России в соответствии со ст. 80 НК РФ.
          

11. Расчет налога на имущество организаций

     
     Рассмотрим пример расчета налога на имущество организаций за налоговый период и расчет авансовых платежей, которые подлежат уплате в бюджет по окончании отчетного периода.
     
     Допустим, организация имеет на балансе имущество, стоимость которого за минусом износа составляет по состоянию:
     
     - на 01.01.2004 - 1000 тыс. руб.;
     
     - на 01.02.2004 - 900 тыс. руб.;
     
     - на 01.03.2004 - 600 тыс. руб.;
     
     - на 01.04.2004 - 1100 тыс. руб.;
     
     - на 01.05.2004 - 1300 тыс. руб.;
     
     - на 01.06.2004 - 1500 тыс. руб.;
     
     - на 01.07.2004 - 1600 тыс. руб.;
     
     - на 01.08.2004 - 1500 тыс. руб.;
     
     - на 01.09.2004 - 1400 тыс. руб.;
     
     - на 01.10.2004 - 1300 тыс. руб.;
     
     - на 01.11.2004 - 1200 тыс. руб.;
     
     - на 01.12.2004 - 1700 тыс. руб.;
     
     - на 01.01.2005 - 1900 тыс. руб.
     
     Рассчитаем среднегодовую стоимость имущества организации (далее - среднюю стоимость имущества) за налоговый и отчетные периоды. Согласно ст. 379 НК РФ отчетными периодами по налогу на имущество организации определены I квартал, полугодие, 9 месяцев. Налоговый период установлен как календарный год.
     
     В соответствии с порядком расчета средней стоимости имущества, установленным п. 4 ст. 376 НК РФ, получим:
     
     I квартал 2004 года
     
     (1000 тыс. руб. + 900 тыс. руб. + 600 тыс. руб. + 1100 тыс. руб.) : 4 = 900 тыс. руб.;
     
     полугодие 2004 года
     
     (1000 тыс. руб. + 900 тыс. руб. + 600 тыс. руб. + 1100 тыс. руб. + 1300 тыс. руб. + 1500 тыс. руб. + 1600 тыс. руб.) : 7 = 1142,9 тыс. руб.;
     
     9 месяцев 2004 года
     
     (1000 тыс. руб. + 900 тыс. руб. + 600 тыс. руб. + 1100 тыс. руб. + 1300 тыс. руб. + 1500 тыс. руб. + 1600 тыс. руб. + 1500 тыс. руб. + 1400 тыс. руб. + 1300 тыс. руб.) : 10 = 1220 тыс. руб.;
     
     2004 год
     
     (1000 тыс. руб. + 900 тыс. руб. + 600 тыс. руб. + 1100 тыс. руб. + 1300 тыс. руб. + 1500 тыс. руб. + 1600 тыс. руб. + 1500 тыс. руб. + 1400 тыс. руб. + 1300 тыс. руб. + 1200 тыс. руб. + 1700 тыс. руб. + 1900 тыс. руб.) : 13 = 1307,7 тыс. руб.
     
     Порядок расчета авансовых платежей, которые необходимо уплатить по окончании отчетных периодов по срокам, установленным в соответствующем регионе, определен ст. 382 НК РФ.
     

     Сумма авансового платежа по налогу рассчитывается по окончании каждого отчетного периода как одна четвертая произведения средней стоимости имущества за отчетный период и установленной налоговой ставки.
     
     Допустим, законом субъекта Российской Федерации о налоге на имущество организаций установлены максимальная ставка налога в размере 2,2 %, срок уплаты авансовых платежей - не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, срок уплаты налога по окончании налогового периода - 30 марта.
     
     Таким образом, уплате в бюджет за 2004 год подлежат авансовые платежи по налогу на имущество организаций по срокам не позднее:
     
     20 апреля - 4,95 тыс. руб. [(900 тыс. руб. х 2,2 %) : 4];
     
     20 июля - 6,29 тыс. руб. [(1142,9 тыс. руб. х 2,2 %) : 4];
     
     20 октября - 6,71 тыс. руб. [(1220 тыс. руб. х 2,2 %) : 4].
     
     Всего сумма авансовых платежей составила 17,95 тыс. руб.
     
     По итогам налогового периода сумма налога на имущество организаций составила по организации 28,77 тыс. руб. (1307,7 тыс. руб. х 2,2 %).
     
     Не позднее 30 марта 2005 года организация должна уплатить 10,82 тыс. руб. (28,77 тыс. руб. - 17,95 тыс. руб.).