Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Налогообложение доходов, полученных от операций купли-продажи ценных бумаг


Налогообложение доходов, полученных от операций купли-продажи ценных бумаг

     
     Т.В. Назарова

     

Определение налоговой базы по операциям купли-продажи ценных бумаг

     
     Как определяется налоговая база по операциям купли-продажи ценных бумаг и каковы обязанности налогового агента?
     
     В соответствии с п. 8 ст. 214.1 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) налоговая база по операциям купли-продажи ценных бумаг и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок определяется по окончании налогового периода. Расчет и уплата налога на доходы физических лиц производятся налоговым агентом по окончании налогового периода или при осуществлении им выплаты денежных средств налогоплательщику до истечения очередного налогового периода.
     
     Следовательно, согласно п. 8 ст. 214.1 НК РФ налоговая база по налогу на доходы физических лиц определяется на дату окончания налогового периода или на дату выплаты денежных средств до истечения очередного налогового периода. Налог подлежит уплате в течение одного месяца с даты окончания налогового периода или даты выплаты денежных средств (передачи ценных бумаг).
     
     Под выплатой денежных средств понимаются выплата наличных денежных средств, перечисление денежных средств на банковский счет физического лица или на счет третьего лица по требованию физического лица.
     
     Пунктом 2 ст. 226 НК РФ определено, что исчисление сумм и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. 214.1, 227 и 228 настоящего Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога на доходы физических лиц.
     
     При этом п. 4 ст. 226 НК РФ установлено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
     
     Если в течение налогового периода выплаты физическому лицу за приобретенные у него акции не производились, налог на доходы физических лиц налоговым агентом не удерживается. При этом налоговый агент в соответствии со ст. 230 НК РФ обязан представить в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, утвержденной МНС России. Налогоплательщик обязан по окончании налогового периода представить в налоговый орган по месту своего жительства налоговую декларацию о доходах, полученных от продажи имущества, принадлежащего ему на праве собственности (п. 1 ст. 228 НК РФ).
     
     Если в счет оплаты акций физическому лицу передаются не денежные средства, а вексель, объект обложения налогом на доходы физических лиц возникает на момент продажи векселя или предъявления векселя к оплате векселедателю. Согласно п. 1 ст. 223 НК РФ при получении доходов в денежной форме дата фактического получения определяется как день выплаты дохода. Следовательно, датой фактического получения дохода физическим лицом следует считать дату фактической оплаты векселя.
     
     Статьей 214.1 НК РФ установлены особенности определения налоговой базы с доходов, полученных от операций купли-продажи ценных бумаг и операций с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги, в том числе векселя. Доход по сделке купли-продажи ценных бумаг определяется как разница между суммами, полученными от реализации ценных бумаг, и расходами на приобретение, реализацию и хранение ценных бумаг, фактически произведенными налогоплательщиком и документально подтвержденными.
     
     Пунктом 3 ст. 214.1 НК РФ предусмотрены два способа определения доходов от совершения операций купли-продажи ценных бумаг:
     
     - как разница между суммами доходов, полученными от реализации ценных бумаг, и документально подтвержденными расходами на приобретение, реализацию и хранение ценных бумаг, фактически произведенными налогоплательщиком; либо
     
     - как разница между суммами доходов, полученными от продажи ценных бумаг, и имущественными налоговыми вычетами, принимаемыми в уменьшение доходов от сделки купли-продажи ценных бумаг в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 214.1 НК РФ.
     
     Если расходы налогоплательщика на приобретение, реализацию и хранение ценных бумаг не могут быть подтверждены документально, он вправе воспользоваться имущественным вычетом, предусмотренным абзацем первым подпункта 1 п. 1 ст. 220 НК РФ. Так, при продаже ценных бумаг, находившихся в собственности налогоплательщика более трех лет, и невозможности документального подтверждения расходов на их приобретение имущественный налоговый вычет предоставляется в сумме, полученной от продажи таких акций, а при продаже акций, находившихся в собственности налогоплательщика менее трех лет, имущественный вычет может быть предоставлен в сумме, не превышающей 125 000 руб.
     
     В случае реализации векселя по разовому договору купли-продажи уплата налога с полученных доходов, в том числе с предоставлением фиксированного имущественного вычета или вычета в размере фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, производится налогоплательщиком самостоятельно по окончании налогового периода при подаче им налоговой декларации в налоговый орган; расчет налоговой базы и удержание налога на доходы физических лиц в данном случае налоговый агент не производит.
     
     Положения ст. 214.1 НК РФ не распространяются на операции погашения векселей. Следовательно, при погашении векселя банк обязан удержать налог на доходы физического лица с выплаченного процентного (дисконтного) дохода по ставке 13 % (для резидентов Российской Федерации) или по ставке 30 % (для нерезидентов Российской Федерации).
     
     В соответствии с НК РФ налогоплательщик обязан представить в налоговый орган по месту жительства налоговую декларацию о доходах, полученных им от продажи акций. В зависимости от срока владения акциями имущественный налоговый вычет может быть предоставлен только в случае, если отсутствуют документально подтвержденные расходы по их приобретению. При наличии у налогового органа информации о документально подтвержденных расходах налогоплательщика по приобретению акций имущественный налоговый вычет, предусмотренный абзацем первым подпункта 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, предоставлен быть не может.
     
     В ст. 228 НК РФ, устанавливающей порядок представления налоговых деклараций, не содержится ограничений в части приема налоговыми органами деклараций от физических лиц, в отношении которых правоохранительными органами проводятся проверки по контролю за соблюдением законодательства о налогах и сборах.
     

Предоставление имущественного вычета

     
     Инвестиционная компания - профессиональный участник рынка ценных бумаг оказывает услуги в рамках брокерских договоров и договоров доверительного управления. Клиентами организации являются юридические и физические лица. Просим разъяснить порядок их налогообложения в следующих ситуациях.
     
     1. Клиент, обслуживающийся в рамках брокерского договора, продает ценные бумаги, принадлежащие ему на правах собственности более трех лет, на вырученные деньги покупает ценные бумаги, которые переводит в доверительное управление. В рамках договора доверительного управления клиент продает и покупает ценные бумаги, по которым имеются документально подтвержденные расходы по их приобретению. Вправе ли налоговый агент по брокерскому договору предоставить имущественный налоговый вычет и при этом рассчитать налог на доходы физических лиц по фактически подтвержденным расходам в рамках договора доверительного управления?
     
     2. Если клиент продает ценные бумаги, находящиеся в собственности более трех лет, в другой компании и получает имущественный налоговый вычет, а в нашей компании обслуживается в рамках доверительного управления, то следует ли делать на него перерасчет налога на доходы физических лиц по итогам календарного года?
     
     1. Из содержания п. 2 ст. 214.1 НК РФ следует, что налогооблагаемая база определяется отдельно по каждой операции купли-продажи ценных бумаг. При этом доход в целях исчисления налога на доходы физических лиц устанавливается как сумма доходов по совокупности сделок с ценными бумагами одной категории. Поэтому предоставление одновременно двух имущественных налоговых вычетов в течение одного налогового периода для определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами законодательством не предусмотрено.
     
     Учитывая, что брокер имеет данные о произведенных расходах по приобретению реализованных в пользу налогоплательщика в рамках договора доверительного управления ценных бумаг, он вправе как налоговый агент предоставить налогоплательщику имущественный налоговый вычет только в размере фактически произведенных и документально подтвержденных расходов.
     
     2. Пунктом 3 ст. 214.1 НК РФ установлено, что если расчет и уплата налога производятся источником выплаты дохода (брокером, доверительным управляющим или иным лицом, совершающим операции по договору поручения или иному подобному договору в пользу налогоплательщика) в налоговом периоде, имущественный налоговый вычет предоставляется источником выплаты дохода с возможностью последующего перерасчета по окончании налогового периода при подаче налоговой декларации в налоговый орган по месту жительства.
     

     В приведенном в вопросе примере налогоплательщик, воспользовавшийся фиксированным имущественным налоговым вычетом по первой сделке продажи ценных бумаг, не вправе воспользоваться у источника выплаты дохода от последующей реализации ценных бумаг по договору доверительного управления имущественным налоговым вычетом в размере фактически произведенных и документально подтвержденных расходов по приобретению ценных бумаг.
     
     Вместе с тем по окончании календарного года при подаче налоговой декларации в налоговый орган налогоплательщик, имеющий возможность документально подтвердить расходы по приобретению ценных бумаг, вправе пересмотреть свои налоговые обязательства и вместо фиксированного имущественного налогового вычета воспользоваться имущественным налоговым вычетом в размере фактически произведенных расходов по всем совершенным в течение налогового периода операциям купли-продажи ценных бумаг.
     
     Вправе ли налоговый агент предоставить физическому лицу, получившему доход от продажи ценных бумаг с разными сроками владения, одновременно два имущественных налоговых вычета в течение одного налогового периода?
     
     Пунктом 3 ст. 214.1 НК РФ определено, что фиксированный имущественный налоговый вычет в пределах норматива, предусмотренного подпунктом 1 п. 1 ст. 220 Кодекса, предоставляется налогоплательщику, если им не могут быть документально подтверждены расходы, связанные с приобретением, хранением и реализацией ценных бумаг.
     
     Следовательно, по доходам, полученным, например, в течение 2003 года от продажи ценных бумаг с различными сроками владения, расходы на приобретение которых не могут быть подтверждены документально, у одного источника выплаты налогоплательщик вправе воспользоваться фиксированным имущественным вычетом в следующих размерах:
     
     а) в сумме, полученной от реализации ценных бумаг, если ценные бумаги находились в собственности не менее трех лет;
     
     б) в сумме, не превышающей 125 000 руб., в случае, если ценные бумаги находились в собственности менее трех лет.
     
     Пример
     

     Физическое лицо по договору купли-продажи продало в 2003 году 100 000 акций эмитента А за 200 000 руб., но документов, подтверждающих расходы на приобретение данного пакета акций, оно не представило. Это физическое лицо владело пакетом, состоящим из 60 000 акций, более трех лет и продало их за 170 000 руб. Остальные акции в количестве 40 000 шт., срок владения которыми не превышает трех лет, были проданы им за 30 000 руб. В этом случае налогоплательщик при расчете налоговой базы за 2003 год вправе заявить имущественный налоговый вычет:
     
     1) в полной сумме дохода, полученного от реализации пакета, состоящего из 60 000 акций, то есть в размере 170 000 руб.;
     
     2) в размере, не превышающем 125 000 руб. по 40 000 акций, то есть в размере 125 000 руб.
     
     Расчет налогооблагаемой базы и суммы налога на доходы физических лиц осуществляются налогоплательщиком в соответствии со ст. 214.1 и 228 НК РФ по окончании налогового периода на основании налоговой декларации.
     

Определение понятий "общая сумма дохода", "сумма выплаты"

     
     Что понимается под общей суммой дохода и суммой выплаты денежных средств при расчете суммы налога, подлежащей удержанию налоговым агентом с физического лица при осуществлении брокерской деятельности или в рамках договора доверительного управления имуществом?
     
     В соответствии с п. 3 ст. 214.1 НК РФ общая сумма дохода по операциям купли-продажи ценных бумаг определяется как разница между суммами, полученными от реализации ценных бумаг, и расходами на их приобретение, реализацию и хранение, фактически произведенными с начала налогового периода и документально подтвержденными.
     
     Под суммой выплаты денежных средств в целях применения п. 8 ст. 214.1 НК РФ понимается, в частности, общая сумма всех выведенных денежных средств с начала налогового периода со счетов брокерского обслуживания из доверительного управления.
     
     При расчете доли дохода, полученного от операций с ценными бумагами в рамках брокерского обслуживания, следует применять правила определения доли дохода для исчисления налога, установленные для доходов, полученных по договору доверительного управления.
     
     Для правильного определения доли дохода, подлежащей налогообложению, наряду со стоимостной оценкой ценных бумаг, определяемой на дату выплаты денежных средств, по которым налоговый агент выступает в качестве брокера, должна учитываться также сумма денежных средств (как находящихся на счете налогоплательщика, так и списываемых с его счета).
     

Определение момента уплаты налога

     
     Организация - профессиональный участник рынка ценных бумаг в течение 2003 года работала по брокерскому договору с клиентом - физическим лицом. В течение года для клиента был проведен ряд сделок, в результате которых у физического лица образовался доход, который учитывался нарастающим итогом. В течение налогового периода денежные средства в виде дохода не выводились (не перечислялись на расчетный счет самого клиента - физического лица и не выдавались наличными).
     
     Как надо правильно определять в отношении брокера момент уплаты налога на доходы физических лиц по окончании налогового периода: определять налоговую базу на дату окончания налогового периода, то есть не позднее 31.12.2003, и, соответственно, налоги должны быть перечислены не позднее 31.12.2003, либо в течение одного месяца с даты окончания налогового периода?
     
     В соответствии с п. 8 ст. 214.1 НК РФ расчет налогооблагаемой базы и уплата сумм налога с доходов налогоплательщика по операциям купли-продажи ценных бумаг осуществляется налоговым агентом по окончании налогового периода. Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена в соответствии с НК РФ на налогового агента, то согласно ст. 45 настоящего Кодекса обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом.
     
     Таким образом, организация, осуществляющая брокерскую деятельность и являющаяся налоговым агентом для физических лиц - своих клиентов, обязана по окончании налогового периода удержать исчисленную сумму налога при наличии на клиентском счете необходимого остатка денежных средств. Налог на доходы физических лиц подлежит уплате в течение одного месяца с даты окончания налогового периода.
     
     Если на клиентском счете физического лица денежные средства отсутствуют, то в течение одного месяца после окончания налогового периода налоговый агент в письменной форме должен уведомить налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержания налога на доходы физических лиц и сумме задолженности налогоплательщика. Уплата налога производится в этом случае самим налогоплательщиком на основании налоговой декларации, подаваемой в налоговый орган в соответствии со ст. 228 НК РФ.
     

Учет затрат при конвертации ценных бумаг

     
     Физическое лицо приобрело ценные бумаги и владело этими бумагами в течение одного года. Через год эмитент осуществил конвертацию этих ценных бумаг в результате реорганизации общества. В результате проведенной конвертации произошла замена ценных бумаг, и физическое лицо стало собственником вновь полученных ценных бумаг. Через год физическое лицо реализовало ценные бумаги, полученные после конвертации. При реализации этих ценных бумаг учитываются ли затраты на приобретение ценных бумаг, существовавших до их конвертации?
     
     Определение налоговой базы при продаже физическими лицами ценных бумаг, полученных ими посредством конвертации (при реорганизации общества), осуществляется в порядке, предусмотренном ст. 214.1 НК РФ. При этом затраты на приобретение ценных бумаг, существовавших до их конвертации, в целях налогообложения не учитываются.
     
     Следовательно, в приведенном в вопросе примере при реализации новых ценных бумаг налоговая база определяется без учета стоимости ценных бумаг на момент конвертации. Доход в виде материальной выгоды при конвертации ценных бумаг не определяется, поскольку материальная выгода возникает при покупке ценных бумаг.
     

Учет операций, совершенных в последний день налогового периода

     
     Обязан ли банк как налоговый агент удержать сумму налога на доходы физических лиц, исчисленную с налоговой базы физического лица за налоговый период, в последний рабочий день календарного года и каким образом производятся расчет и уплата налога за 31 декабря 2003 года, если выписку по итогам торгов за этот день банк получает на следующий день?
     
     В соответствии с п. 8 ст. 214.1 НК РФ расчет и уплата налога на доходы физических лиц производятся налоговым агентом по окончании налогового периода. В случае осуществления налоговым агентом выплаты денежных средств налогоплательщику расчет налога производится до истечения очередного налогового периода.
     
     Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена в соответствии с НК РФ на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога на доходы физических лиц считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом (ст. 45 НК РФ).
     
     Таким образом, банк, являющийся налоговым агентом по операциям купли-продажи ценных бумаг и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, обязан по окончании налогового периода удержать исчисленную сумму налога по всем совершенным в течение отчетного периода операциям купли-продажи ценных бумаг, то есть с учетом операций, совершенных 31 декабря 2003 года, - дня фактического получения налогоплательщиком дохода.
     

Удержание банком налога со счета физического лица

     
     Обязан ли банк удерживать сумму налога на доходы физических лиц с текущего счета физического лица - налогоплательщика или также с брокерского счета, владельцем которого является банк, а не физическое лицо? При отсутствии на счете достаточного остатка денежных средств может ли банк сообщить в налоговый орган о невозможности удержания налога или банк обязан удержать и перечислить в бюджет сумму налога в размере имеющегося остатка и передать оставшуюся сумму налога на взыскание в налоговый орган в составе данных налоговой отчетности по форме N 2-НДФЛ?
     
     Пунктом 2 ст. 226 НК РФ определено, что исчисление сумм и уплата налога на доходы физических лиц в соответствии со ст. 226 настоящего Кодекса производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога. При отсутствии на счете необходимого остатка денежных средств у физического лица банк обязан удержать и перечислить в бюджет сумму налога в размере имеющегося на счете денежного остатка и передать оставшуюся сумму налога на взыскание в налоговый орган по месту своего учета.
     
     При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога на доходы физических лиц источником выплаты дохода налоговый агент (брокер, доверительный управляющий или иное лицо, совершающее операции по договору поручения, договору комиссии, иному договору в пользу налогоплательщика) в течение одного месяца с момента возникновения этого обстоятельства в письменной форме уведомляет налоговый орган по месту своего учета о невозможности вышеуказанного удержания и сумме задолженности налогоплательщика.
     
     Такое уведомление не освобождает кредитную организацию от обязанности, установленной ст. 230 НК РФ, предусматривающей, что налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, утвержденной МНС России.
     

Определение налогового агента при покупке банками векселей у физических лиц

     
     Банк А совершает по договору комиссии операции по покупке у физических лиц векселей банка Б. По условиям заключенного договора комиссии банк А действует как комиссионер от своего имени и за счет банка Б. Выкуп векселей банка Б может осуществляться как в срок их погашения, так и досрочно. Кто из участников данной сделки является налоговым агентом по отношению к физическим лицам и, соответственно, выполняет обязанности по исчислению, удержанию и уплате в бюджет налога на доходы физических лиц, а также по представлению сведений о выплаченных доходах в налоговый орган по месту своего учета по форме N 2-НДФЛ?
     
     В соответствии с п. 1 ст. 990 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер.
     
     При погашении векселя доходом физического лица, подлежащим налогообложению, следует считать процентный (дисконтный) доход.
     
     Из содержания вопроса следует, что векселя приобретались у физических лиц по договорам купли-продажи. Такую сделку в целях обложения налогом на доходы физических лиц следует рассматривать как покупку банком векселя третьего лица и определять налогооблагаемую базу в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. 214.1, 227 и 228 НК РФ.
     
     При покупке у физического лица векселей банк-покупатель исполняет согласно ст. 214.1 НК РФ только обязанности по учету доходов от продажи физическими лицами ценных бумаг и представлению сведений о суммах произведенных выплат за приобретенное у физических лиц имущество, в том числе ценные бумаги, в порядке, предусмотренном ст. 230 Кодекса.
     
     Статьей 230 НК РФ на налоговых агентов возложена обязанность ведения учета доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, а также представления в налоговый орган по месту своего учета сведений о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов по формам, утвержденным МНС России.
     
     Подпунктом 2 п. 1 ст. 228 НК РФ установлено, что физические лица, получившие в налоговом периоде доходы от продажи имущества, принадлежащего им на праве собственности, производят исчисление и уплату налога на доходы физических лиц и обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета налоговую декларацию в срок не позднее 1 апреля 2004 года.