Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Зарплатные карточные проекты


Зарплатные карточные проекты*1

     _____
     *1 Окончание. Начало см.: Налоговый вестник. - 2004. - N 7.
     
Е.В. Орлова
начальник департамента аудита ООО "Компания ПремиумКонсалт"
     

Взаимоотношения с банком эмитентом: организационные особенности зарплатного проекта

     
     После определения взаимоприемлемых условий реализации зарплатного проекта и согласования с банком порядка документооборота фирма приступает к непосредственному оформлению договорных отношений с выбранным банком.
     
     Будьте осторожны! Заключая сделку, фирмы, как правило, составляют и подписывают договор. Налоговые органы считают этот документ непременным условием для признания расходов.
     
     Обратите внимание, что согласно Положению Банка России от 09.04.1998 N 23-П "О Порядке эмиссии кредитными организациями банковских карт и осуществления расчетов по операциям, совершаемым с их использованием" (далее - Положение Банка России N 23-П) эмиссия банковских карт не рассматривается как новая форма договорных отношений между банком и клиентом или как новая форма безналичных расчетов.
     
     Регулирование расчетов с использованием банковских карт осуществляется в зависимости от характера договоров, уже предусмотренных действующим гражданским законодательством (договор банковского счета, договор банковского вклада, кредитный договор), с учетом особенностей использования банковских карт.
     
     Действующие правовые нормы применяются и в отношении таких вопросов, как порядок начисления процентов по привлеченным и размещенным денежным средствам, находящимся на банковских счетах, на которых отражаются операции, совершаемые с использованием банковских карт. К таким нормам, в частности, относятся нормы п. 1 ст. 834, ст. 838, ст. 852 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ), ст. 29 и ст. 30 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" (далее - Закон N 395-1).
     
     Между банком - эмитентом карточек, с одной стороны, и юридическим лицом, с другой стороны, заключается договор на выдачу и использование зарплатной карточки держателю - работнику юридического лица, согласно которому банк будет осуществлять выпуск (эмиссию), персонализацию, выдачу и обслуживание банковских карт, открытие карт-счетов со специальным режимом, зачисление по поручению юридического лица денежных средств на карт-счета его работников, а юридическое лицо будет обеспечивать надлежащее оформление расчетных документов и оплату услуг банка, связанных с изготовлением зарплатной карты и зачислением денежных средств на карт-счета. По своей сути, это смешанный договор (п. 3 ст. 421 ГК РФ), и он может называться по-разному:
     
     - договор о порядке предоставления банковских услуг юридическому лицу с использованием расчетных банковских карт;
     

     - договор на выдачу и использование зарплатной карточки ее держателю - работнику юридического лица;
     
     - договор о предоставлении услуг по выдаче зарплаты и других выплат с использованием пластиковых карт;
     
     - договор о порядке выпуска и обслуживания международных дебетовых карт для сотрудников организации;
     
     - договор о сотрудничестве и др.
     
     Обратите внимание, что независимо от названия договора между банком и юридическим лицом держатель зарплатной карты не является стороной по такому договору. В данном случае договор между банком и юридическим лицом - это договор в пользу третьего лица (ст. 430 ГК РФ).
     
     В то же время согласно п. 2.5 Положения Банка России N 23-П выдача банковских карт клиенту осуществляется на основании заключенного с ним договора. На банковской карте должны присутствовать наименование и логотип эмитента, однозначно его идентифицирующие. Наличие логотипов других кредитных организаций не допускается.
     
     Причем банк, распространяющий банковские карты других эмитентов, не вправе открывать счета для расчетов с использованием пластиковых карт держателям таких карт (на основании договоров банковского вклада, кредитных договоров) и осуществлять деятельность по их расчетно-кассовому обслуживанию. Об этом говорится в письме Банка России от 24.04.2000 N 89-Т "О "Разъяснениях по вопросам инспекционных подразделений территориальных учреждений Банка России"".
     
     Поэтому после заключения договора между банком-эмитентом и юридическим лицом его работники - держатели карточек заполняют заявление-оферту на открытие карт-счета и получение зарплатной карты (ст. 435 ГК РФ). Некоторые банки вместо заявления-обязательства на получение карты заключают с держателем карты отдельный договор на обслуживание физического лица - работника организации с использованием расчетной банковской карты, являющийся разновидностью договора банковского счета. В любом случае правоотношения по открытию карт-счета держателю карты регулируются элементами договора банковского счета (п. 3 ст. 861 ГК РФ).
     
     Характерно, что согласно Положению Банка России от 05.12.2002 N 205-П "О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации" все расчеты с использованием пластиковых карт ведутся банком с использованием счета 31510 "Депозиты и иные привлеченные средства кредитных организаций для расчетов с использованием банковских карт", что противоречит ст. 834 ГК РФ, согласно которой по договору банковского вклада (депозита) одна сторона (банк), принявшая поступившую от другой стороны (вкладчика) или поступившую для нее денежную сумму (вклад), обязуется возвратить сумму вклада и выплатить проценты на нее на условиях и в порядке, предусмотренных договором.
     

     Карт-счет открывается на имя каждого работника, а не организации-работодателя. Поэтому для открытия карт-счета нужна копия паспорта или заменяющего его документа (например, военного билета) каждого сотрудника организации, на имя которого оформляется карта.
     
     Особенность карт-счетов состоит в том, что они используются только для учета и оплаты операций, совершаемых с использованием банковской карты. На карт-счета можно делать взносы наличных денежных средств или переводы с использованием традиционных форм расчетов. Однако расходные операции по этим счетам совершаются только на основании документов, составленных с использованием банковских карт, независимо от того, предоставляется держателю карты кредит или операции совершаются в пределах остатков средств на его счете.
     

Схема правоотношений, возникающих между сторонами, по выдаче и использованию зарплатной карточки

          


     
     Сотрудник может распоряжаться персональным карт-счетом с помощью своей зарплатной карты. Эти карточки являются именными. Каждому сотруднику выдается одна карточка, на лицевой стороне которой указываются фамилия, имя держателя, а на магнитной ленте записан его персональный идентификационный номер (ПИН-код). В связи с этим на них распространяются нормы Закона РФ от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей" (далее - Закон N 2300-1).
     
     Это значит, что банк-эмитент (а в определенных случаях и банк-эквайрер) обязан предоставить держателю карточки информацию об операциях, которые можно совершать с использованием банковской карты, о порядке их совершения, обо всех суммах, взимаемых с держателя при совершении операций с банковскими картами как на разовой, так и на периодической основе.
     
     Согласно п. 1 и п. 2 Закона N 2300-1 банк-эмитент (банк-эквайрер) обязан своевременно предоставлять держателю карточки необходимую и достоверную информацию о своих услугах, обеспечивающую возможность компетентного выбора. Об этом говорится в п. 22 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.09.1994 N 7 "О практике рассмотрения судами дел о защите прав потребителей".
     
     Для оформления договорных отношений по реализации зарплатного проекта организация должна представить банку необходимый пакет документов. Единого перечня документов, представляемых в банк для получения зарплатной карточки, не существует - каждым банком он определяется самостоятельно, причем количество документов зависит от того, имеет организация расчетный счет в данном банке или нет.
     

     Если организация не имеет расчетного счета в банке-эмитенте, то она должна представить следующий комплект документов для открытия карт-счетов:
     
     1) нотариально заверенную копию устава организации;
     
     2) нотариально заверенную копию учредительного договора;
     
     3) копию документа о государственной регистрации;
     
     4) копию протокола собрания учредителей (участников) о создании организации;
     
     5) документы, подтверждающие полномочия руководителя, главного бухгалтера и других лиц, имеющих право подписи на банковских документах (протокол общего собрания, приказы);
     
     6) копию свидетельства о постановке на учет в налоговом органе;
     
     7) копию кодов Госкомстата России;
     
     8) нотариально заверенную карточку с образцами подписей;
     
     9) список доверенных лиц, которым поручено передавать в банк списки и дискеты для зачисления заработной платы сотрудников на спецкарт-счета, на фирменном бланке (или со штампом организации);
     
     10) список должностных лиц, уполномоченных подписывать списки на зачисление средств на спецкарт-счета сотрудников, с образцами подписей этих лиц и оттисков печатей, на фирменном бланке (или со штампом организации);
     
     11) список сотрудников (установленного формата) на электронном носителе и в бумажном виде, заверенный печатью и подписями ответственных лиц;
     
     12) анкету организации (установленного формата), подписанную руководителем, главным бухгалтером и заверенную печатью организации;
     
     13) договор о предоставлении в пользование и обслуживании личной банковской карты (или договор об открытии и ведении спецкарт-счета, или договор на обслуживание физического лица - работника организации с использованием расчетной банковской карты), заключаемый банком с каждым держателем карточки (на каждого сотрудника организации);
     
     14) заявление-обязательство (установленного формата) с указанием имени каждого сотрудника организации, на имя которого оформляется карта;
     
     15) копию паспорта каждого сотрудника организации, на имя которого оформляется карта, подписанную руководителем и скрепленную печатью организации;
     
     16) график выплаты заработной платы, заверенный руководителем организации.
     

     Организация, имеющая расчетный счет в банке-эмитенте, должна представить документы, указанные в п. 9-16 комплекта документов.
     
     На основании представленных документов между банком-эмитентом и организацией заключается договор на выдачу и использование зарплатной карточки держателю - работнику юридического лица.
     
     После этого менеджер банка-эмитента выезжает в организацию для выдачи зарплатных карточек, ПИН-конвертов с ПИН-кодами и всего пакета документов сотрудникам организации.
     
     Организация обязана довести до сведения своих сотрудников следующую информацию: номера телефонов, адрес банка и его отделений, обслуживающих карту; правила пользования зарплатными картами; сроки их действия; виды операций, которые может производить держатель с помощью карты; действия, предпринимаемые в случае, если, по мнению держателя карты, банк неправильно учитывает операции по его карт-счету или он не согласен с выписками банка.
     
     Необходимо предупредить сотрудников организации, что в случае потери (или кражи) карточки сотрудник обязан сразу же уведомить об этом банк, чтобы последний имел возможность прекратить движение по карт-счету такого сотрудника.
     
     При увольнении держателя зарплатной карточки организация должна письменно уведомить о дате его увольнения банк-эмитент в сроки, предусмотренные договором на выдачу и использование зарплатной карточки держателю - работнику юридического лица.
     
     Бывший сотрудник может продолжать пользоваться картой, но сразу после увольнения он переходит в разряд платных клиентов: скидки, действующие для сотрудников организации, на него больше не распространяются, и все расходы по обслуживанию пластиковой карточки он будет оплачивать самостоятельно.
     
     Резюме.
     
     Карточный портфель: пополнение знаний    
      

     Одна из основных функций пластиковой карточки - обеспечение идентификации ее владельца как субъекта платежной системы.
     
     Персональный идентификационный номер (ПИН-код), или Personal Identification Number (PIN), - это секретная последовательность цифр, используемая для идентификации держателя карты. ПИН-код используется для проведения операций в сети банкоматов, а также при оплате в торговых точках, оснащенных POS-терминалами с устройствами для ввода ПИН-кода.
     
     ПИН-код выдается держателю карточки вместе с карточкой в запечатанном конверте (ПИН-конверт).
     
     Вложенная в конверт информация о клиенте носит сугубо конфиденциальный характер, поэтому конверт должен вскрываться лично держателем карточки, а после прочтения конверт вместе с вкладышем подлежит уничтожению.
     
     ПИН-код известен только держателю карточки.
     
     В целях предотвращения злоупотреблений с карточкой ее держателю не рекомендуется сообщать ПИН-код другому лицу, в том числе работникам банка. Никто не имеет права требовать от держателя карточки сообщения ПИН-кода.


Процедура перечисления зарплаты на карточки

     
     Механизм выплаты заработной платы зависит от того, имеет организация в банке-эмитенте расчетный счет или нет. Могут быть применены три варианта.     
     

    Вариант 1. Карточные счета всех сотрудников открыты в обслуживающем организацию банке.
     
     Если у организации имеется расчетный счет в банке-эмитенте, то деньги перечисляются с него на карт-счета сотрудников, открытые в этом же банке. В этом случае организация перечисляет банку общую сумму, предназначенную к выплате заработной платы всем сотрудникам, одним платежным поручением.
     
     В согласованные сроки банку должен быть передан реестр зачислений (или другой документ, например сводная ведомость) на карт-счета сотрудников, в котором должны быть указаны реквизиты банка, табельные номера, фамилии, имена, отчества сотрудников, реквизиты карт-счетов и суммы заработной платы, подлежащие зачислению.
     
     Унифицированная форма такого документа не приведена в альбомах Госкомстата России, поэтому его форма разрабатывается каждым банком самостоятельно и прикладывается к договору на выдачу и использование зарплатной карточки держателю - работнику юридического лица.
     
     Реестр (или иной документ) должен быть подписан лицами, имеющими право подписи расчетных документов, и заверен печатью организации.
     
     Как правило, такой документ представляется в банк как в бумажном виде в двух экземплярах, так и в виде электронного файла в формате, согласованном с банком и представляющем собой копию реестра. Информация, направляемая в банк в электронном виде, может быть представлена на дискете либо передана по электронным каналам связи при условии заключения соответствующего соглашения.
     
     Общая сумма, указанная в электронном файле, и суммы перечислений на каждый карт-счет должны соответствовать суммам, приведенным в реестре (сводной ведомости), и сумме платежного поручения.
     
     При получении электронного файла банк проверяет:
     
     - соответствие номеров карт-счетов держателей в электронном файле и в базе данных банка;
     
     - соответствие общей суммы начислений на карт-счета держателей и итоговой суммы в реестре зачислений (сводной ведомости), представленном организацией.
     
     В случае обнаружения расхождений по какому-либо из пунктов контроля зачисление на карт-счета не производится до момента устранения расхождений.     

     

     Вариант 2. Карточные счета всех сотрудников открыты в другом банке.
     
     Организация вправе обратиться за услугой по перечислению зарплаты сотрудникам на пластиковые карточки и в тот банк, в котором у нее нет расчетного счета. Кроме того, может оказаться, что банк, в котором у организации открыт расчетный счет, не занимается реализацией зарплатных карточных проектов.
     
     В этом случае организация заключает с банком договор только на осуществление операций по перечислению заработной платы на пластиковые карты.
     
     Если карточные счета обслуживает другой банк, то организация также оформляет одно платежное поручение на общую сумму причитающейся к выплате заработной платы всем сотрудникам, перечисляемую на корреспондентский счет другого банка. С этого счета другой банк перечислит деньги на карточные счета сотрудников. Вместе с платежным поручением в другой банк также представляется реестр или иной документ, содержащий информацию о зарплате каждого сотрудника в порядке, описанном выше.     
     

     Вариант 3. Банковские счета сотрудников открыты в других разных банках.
     
     Если сотрудники организации самостоятельно выбрали себе банк, то они сами заключают договоры с приглянувшимся банком, несут определенные расходы, связанные с получением и обслуживанием карточек, и представляют сведения об открытых ими банковских счетах своей организации.
     
     Поскольку в таких случаях банковские счета сотрудников открыты в разных банках, то организация оформляет платежные поручения на перечисление заработной платы каждому сотруднику в отдельности на его банковский счет.
     
     Платежные поручения на бланке формы 0401060 оформляются в соответствии с требованиями главы 3 "Расчеты платежными поручениями" Положения Банка России от 03.10.2002 N 2-П "О безналичных расчетах в Российской Федерации".
     
     На карточные счета сотрудников деньги, как правило, поступают на следующий день.
     
     В подтверждение того, что зарплата перечислена на карточные счета, банк выдает организации выписку и возвращает один экземпляр реестра (или иного документа) со своей отметкой, что и является документальным обоснованием факта погашения задолженности перед сотрудниками.
     
     Следовательно, обязательства организации по выплате заработной платы сотрудникам считаются погашенными в тот момент, когда банк списал деньги с ее расчетного счета.     


Особенности учета операций, связанных с участием организации в зарплатном проекте

     

Налогообложение зарплаты, зачисляемой на карточные счета сотрудников

    
     Напомним: организация самостоятельно удерживает все предусмотренные законодательством налоги и страховые взносы со своих сотрудников до момента представления в банк документов на зачисление денежных средств на карт-счета и несет ответственность за налогообложение сумм зарплаты и прочих выплат, зачисляемых на карточные счета сотрудников.
     
     В соответствии с п. 1 ст. 226 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) все организации, от которых или в результате отношений с которыми физические лица получают доходы, обязаны исчислить, удержать у своих сотрудников и уплатить в бюджет налог на доходы физических лиц (НДФЛ).
     
     Заработная плата признается объектом обложения налогом на доходы физических лиц в соответствии с подпунктом 6 п. 1 ст. 208 и п. 1 ст. 209 НК РФ. Согласно п. 1 ст. 226 НК РФ организация, от которой работник получил доход, обязана исчислить, удержать и уплатить сумму НДФЛ.
     
     НДФЛ рассчитывают в последний день того месяца, за который были начислены доходы за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (п. 2 ст. 223 НК РФ), а удерживается сумма налога организацией - налоговым агентом непосредственно из доходов работника-налогоплательщика при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ). Перечислить же в бюджет суммы удержанного НДФЛ при перечислении заработка со счетов организации в банке на счета сотрудников необходимо не позднее дня фактического перечисления дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ), то есть не позднее дня, когда деньги будут списаны со счета организации на счет работника. Именно поэтому одновременно с платежным поручением на перечисление зарплаты на карточные счета организация должна представить в банк платежное поручение на уплату в бюджет НДФЛ.
     
     В противном случае организацию привлекут к ответственности в виде взыскания штрафов на основании ст. 123 и п. 1 ст. 126 НК РФ.
     
     Кроме НДФЛ, организация должна в тот же срок перечислить страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в Пенсионный фонд Российской Федерации (ПФР) и страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в Фонд социального страхования Российской Федерации (ФСС РФ). Об этом говорится в п. 2 ст. 24 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ) и в п. 4 ст. 22 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" (далее - Закон N 125-ФЗ).
     
     Что касается ежемесячных авансовых платежей по единому социальному налогу (ЕСН), то согласно п. 3 ст. 243 НК РФ организация должна перечислить их в бюджет не позднее 15-го числа следующего месяца.
     

     Пример.
     
     Торговая фирма "Теди" начислила своим сотрудникам зарплату за июнь 2004 года в сумме 260 000 руб.
     
     Сумма НДФЛ составила за июнь 33 800 руб. (260 000 руб. х 13 %). В целях упрощения примера НДФЛ исчислен без учета стандартных налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218 НК РФ.
     
     Расчет суммы ЕСН произведен с применением максимальной налоговой ставки 35,6 %, установленной п. 1 ст. 241 НК РФ. Начисленная сумма ЕСН (35,6 %) составила 92 560 руб., в том числе в части:
     
     - ПФР (28 %) - 72 800 руб.;
     
     из них:
     
     - 36 400 руб. (14 %), сумма, зачисляемая в федеральный бюджет, - финансирование выплаты базовой части трудовой пенсии за счет сумм ЕСН, зачисляемых в федеральный бюджет;
     
     - 36 400 руб. (14 %) - страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, зачисляемые в бюджет ПФР, - финансирование выплаты страховой и накопительной частей трудовой пенсии за счет средств бюджета ПФР. Согласно п. 2 ст. 10 Закона N 167-ФЗ объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 НК РФ;
     
     - ФСС РФ (4 %) - 10 400 руб.;
     
     - Федеральный фонд обязательного медицинского страхования (ФФОМС (0,2 %) - 520 руб.;
     
     - территориальный фонд обязательного медицинского страхования (ТФОМС) (3,4 %) - 8840 руб.
     
     Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний начислены по страховому тарифу, установленному для 01 класса профессионального риска, в размере 0,2 % к начисленной по всем основаниям оплате труда работников. Об этом говорится в ст. 1 Закона N 167-ФЗ, в Классификации отраслей (подотраслей) экономики по классам профессионального риска, утвержденной постановлением Правительства РФ от 31.08.1999 N 975, и в п. 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184.
     
     В рабочем плане счетов фирмы "Теди" используются следующие наименования субсчетов второго порядка к балансовому счету 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению":
     

     - субсчет 69-1-1 "ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ";
     
     - субсчет 69-1-2 "Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний";
     
     - субсчет 69-2-1 "ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет";
     
     - субсчет 69-2-2 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, зачисляемые в бюджет ПФР";
     
     - субсчет 69-3-1 "ЕСН в части, зачисляемой в ФФОМС";
     
     - субсчет 69-3-2 "ЕСН в части, зачисляемой в ТФОМС".
     
     В бухгалтерском учете торговой фирмы "Теди" произведены следующие записи:
     
     на дату начисления заработной платы (последний день того месяца, за который ее рассчитывают*1):
     _____
     *1 Независимо от того, сколько раз в месяц выдается зарплата через пластиковые карты (два, три или более), проводка по дебету затратных счетов и кредиту счета 70 производится только один раз - в последний день того месяца, за который рассчитывают зарплату. Что же касается проводки по дебету счета 70 и кредиту счета 51 на перечисление части зарплаты на карт-счет, то она делается в зависимости от того, сколькими частями перечисляется зарплата за месяц.
     
     Д-т 44 "Расходы на продажу" К-т 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - 260 000 руб. - отражена задолженность по оплате труда работников фирмы за июнь (на основании расчетно-платежной ведомости - унифицированной формы N Т-49, утвержденной постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1);
     
     Д-т 44 "Расходы на продажу" К-т 69-1-1 "ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ" - 10 400 руб. - отражена сумма отчислений в ФСС РФ - 4 % от сумм оплаты труда работников фирмы за июнь (на основании бухгалтерской справки-расчета);
     
     Д-т 44 К-т 69-1-2 "Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" - 520 руб. - отражена сумма страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в размере 0,2 % от начисленной оплаты труда работников за июнь (на основании бухгалтерской справки-расчета);
     
     Д-т 44 К-т 69-2-1 "ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет" - 72 800 руб. - начислен ЕСН (28 % от суммы оплаты труда работников фирмы за июнь) в части, подлежащей уплате в федеральный бюджет (на основании бухгалтерской справки-расчета);
     

     Д-т 44 К-т 69-3-1 "ЕСН в части, зачисляемой в ФФОМС" - 520 руб. - отражена сумма отчислений в ФФОМС - 0,2 % от суммы оплаты труда работников за июнь (на основании бухгалтерской справки-расчета);
     
     Д-т 44 К-т 69-3-2 "ЕСН в части, зачисляемой в ТФОМС" - 8840 руб. - отражена сумма отчислений в ТФОМС - 3,4 % от суммы оплаты труда работников за июнь (на основании бухгалтерской справки-расчета);
     
     Д-т 69-2-1 "ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет" К-т 69-2-2 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, зачисляемые в бюджет ПФР" - 36 400 руб. - отражено уменьшение суммы ЕСН в части, подлежащей уплате в федеральный бюджет, на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (14 % от суммы оплаты труда работников фирмы за июнь), зачисляемых в бюджет ПФР для финансирования выплаты страховой и накопительной частей трудовой пенсии (на основании бухгалтерской справки-расчета);
     
     Данная проводка объясняется тем, что согласно п. 2 ст. 243 НК РФ сумма ЕСН, подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (производится налоговый вычет).
     
     Будьте осторожны! В НК РФ четко не определено, можно ли уменьшить сумму ЕСН на начисленные, но не уплаченные за тот же период взносы на обязательное пенсионное страхование. В связи с этим организации рассчитывают налоговый вычет по начисленным взносам, а налоговые органы - по уплаченным, ссылаясь при этом на п. 3 ст. 243 НК РФ, где говорится о том, что если сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, то такая разница признается занижением суммы ЕСН, что означает возникновение недоимки по ЕСН;
     
     на дату списания денежных средств с расчетного счета, указанную в выписке банка:
     
     Д-т 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" К-т 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДФЛ", - 33 800 руб., - удержан НДФЛ с сумм оплаты труда работников (на основании расчетно-платежной ведомости и налоговой карточки). Налог удерживается непосредственно из доходов работника при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ);
     
     Д-т 70 К-т 51 "Расчетные счета" - 226 200 руб. (260 000 руб. - 33 800 руб.) - отражено перечисление денежных средств с расчетного счета в счет погашения задолженности по оплате труда работников за июнь (на основании выписки банка и 2-го экземпляра реестра зачислений на карт-счета с отметкой банка);
     
     Д-т 69-1-2 "Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" К-т 51 - 520 руб. - отражено погашение задолженности по перечислению страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний за июнь (на основании выписки банка);
     
     Д-т 69-2-2 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, зачисляемые в бюджет ПФР" К-т 51 "Расчетные счета" - 36 400 руб. - отражено погашение задолженности по перечислению страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, зачисляемых в бюджет ПФР за июнь (на основании выписки банка);
     
     Д-т 69-2-1 "ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет" К-т 51 - 36 400 руб. - начислен ЕСН в части, подлежащей уплате в федеральный бюджет за июнь (на основании выписки банка);
     
     Д-т 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДФЛ", К-т 51 - 33 800 руб. - отражено погашение задолженности налоговым агентом по расчетам с бюджетом по НДФЛ за июнь (на основании выписки банка);
     
     Д-т 69-1-1 "ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ" К-т 51 "Расчетные счета" - 10 400 руб. - отражено погашение задолженности по отчислениям в ФСС РФ за июнь (на основании выписки банка);
     
     Д-т 69-3-1 "ЕСН в части, зачисляемой в ФФОМС" К-т 51 "Расчетные счета" - 520 руб. - отражено погашение задолженности по отчислениям в ФФОМС за июнь (на основании выписки банка);
     
     Д-т 69-3-2 "ЕСН в части, зачисляемой в ТФОМС" К-т 51 "Расчетные счета" - 8840 руб. - отражено погашение задолженности по отчислениям в ТФОМС за июнь (на основании выписки банка).
     
     В бухгалтерском учете начисленные суммы заработной платы, ЕСН, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний признаются расходами по обычным видам деятельности на основании п. 5 и 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации", ПБУ 10/99утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.
     
     В целях исчисления налога на прибыль суммы начисленной заработной платы признаются расходами на оплату труда (ст. 255 НК РФ) и относятся к расходам, связанным с производством и реализацией (п. 2 ст. 253 НК РФ).
     
     Суммы ЕСН также относятся к расходам, связанным с производством и реализацией, но признаются в качестве прочих расходов, так же как суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке на основании подпункта 1 п. 1 ст. 264 НК РФ.
     
     Расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), а также суммы ЕСН, начисленного на вышеуказанные суммы, относятся к прямым расходам (п. 1 ст. 318 НК РФ).
     
     В налоговом учете страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, исчисленные в соответствии с Законом N 167-ФЗ, не включаются в расходы налогоплательщика ни на оплату труда, ни в состав расходов на уплату ЕСН, но при этом они подлежат отражению в составе прочих расходов и, следовательно, учитываются в составе косвенных расходов. Об этом говорится в приложении к письму МНС России от 05.09.2003 N ВГ-6-02/945@ "Разъяснения по отдельным вопросам, связанным с применением главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации" (ответ на вопрос 5), а также в решении ВАС РФ от 30.12.2002 N 9132/02.
     
     Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подпункта 45 п. 1 ст. 264 НК РФ и относятся к косвенным расходам (п. 1 ст. 318 НК РФ).
     
     При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода на основании п. 2 ст. 318 НК РФ. Прямые расходы, произведенные в отчетном (налоговом) периоде, распределяются на остатки незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной в отчетном (налоговом) периоде продукции.     
     

Приложение

          

Памятка

Сроки перечисления налогов при выплате зарплаты на пластиковые карты

     

Налогообложение сумм заработной платы и прочих выплат, перечисляемых на карт-счета

Сроки перечисления налогов

Основание

Обеспечение исполнения обязанности по уплате

Основание

Налог на доходы физических лиц

Не позднее дня фактического перечисления дохода

п. 6 ст. 226 НК РФ

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора
     

п. 2 ст. 57 и п. 3 ст. 75 НК РФ

Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование

В день перечисления денежных средств на оплату труда со счетов страхователя на счета работников

п. 2 ст. 24 Закона N 167-ФЗ

Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате страховых взносов начиная со дня, следующего за установленным днем уплаты страховых взносов
     

п. 4 ст. 26 Закона N 167-ФЗ, письмо ПФР от 07.10.2003 N СД-09-24/10624

Страховые взносы в ФСС РФ на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний

В срок, установленный для перечисления в банках средств на выплату заработной платы за истекший месяц

п. 4 ст. 22 Закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ

Пени начисляются за каждый календарный день просрочки уплаты страховых взносов начиная со дня, следующего за установленным днем уплаты страховых взносов, и по день их уплаты (взыскания) включительно
     

п. 1 и п. 2 ст. 22.1 Закона N 125-ФЗ, письмо ФСС РФ от 06.05.2003 N 02-18/05-2837

Ежемесячные авансовые платежи по ЕСН

Не позднее 15-го числа следующего месяца

п. 3 ст. 243 НК РФ

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора

п. 2 ст. 57 и п. 3 ст. 75 НК РФ

     

Налоговый учет расходов на изготовление карточек, открытие, ведение карточных счетов и зачисление на них зарплаты

     
     При определении перечня услуг банков по обслуживанию зарплатных проектов необходимо учитывать перечень банковских операций, установленный ст. 5 Закона N 395-1 и иными законодательными актами.
     
     Порядок начисления и уплаты сумм комиссий по операциям, совершаемым с использованием банковских карт, регулируется договорами, заключенными между банками и их клиентами, в соответствии со ст. 851 ГК РФ, а также ст. 29 и ст. 30 Закона N 395-1.
     
     Резюме.
     
     Карточный портфель: ключевые термины
     

Термин

Определение

Комиссия

     Денежные средства, взимаемые кредитной организацией с клиента в соответствии с условиями заключенного договора, в том числе комиссионные вознаграждения участников расчетов с использованием банковских карт, а именно:
     
     - комиссии межбанковские - денежные средства, уплачиваемые эквайрером эмитенту или эмитентом эквайреру, по операциям с использованием банковских карт;
     
     - комиссии за процессинг - денежные средства, взимаемые с эквайреров и эмитентов за проведение процессинга;
     
     - комиссия эквайрера - денежные средства, взимаемые эквайрером с держателя банковской карты за предоставленные услуги по операциям с использованием банковских карт;

- комиссия эмитента - денежные средства, взимаемые эмитентом со своего клиента за проведение операции с использованием банковских карт
     

Участники расчетов
     

Расчетные агенты, эмитенты и эквайреры

Расчетный агент

Кредитная организация, осуществляющая взаиморасчеты между участниками расчетов по операциям с использованием банковских карт

     
     Договор на выдачу и использование зарплатной карточки держателю - работнику юридического лица, заключенный между организацией-работодателем и банком-эмитентом, является возмездным. Поэтому в нем предусмотрены размеры операционных тарифов за услуги банка по выпуску и обслуживанию карт, выпущенных в рамках зарплатного проекта. Как правило, организация оплачивает:
     
     - услуги банка за изготовление карточки, открытие и ведение счетов банковских карт (годовое обслуживание карточных счетов);
     
     - услуги по зачислению зарплаты и других денежных выплат сотрудникам в установленном договором проценте от суммы зачислений.
     
     Платежное поручение на перечисление комиссии банка за зачисление заработной платы на счета банковских карт передается одновременно с платежным поручением на перечисление зарплаты. При этом в поле "Назначение платежа" необходимо указывать следующий текст:
     
     "Комиссия за зачисление денежных средств на счета банковских карт согласно договору N ___ от "___" ____ 2004 г.".
     
     Рассмотрим, как учитываются такие расходы в налоговом и бухгалтерском учете.
     
     Для целей исчисления налога на прибыль затраты на оплату услуг банка по изготовлению карточек, обслуживанию карточных счетов и зачислению на них зарплаты могут учитываться (при условии соблюдения требований п. 1 ст. 252 НК РФ) в качестве:
     
     - либо в составе расходов на оплату труда в качестве других расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым и (или) коллективным договором (п. 25 ст. 255 НК РФ);
     
     - либо в составе внереализационных расходов (подпункт 15 п. 1 ст. 265 НК РФ);
     
     - либо в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (подпункт 25 п. 1 ст. 264 НК РФ).
     
     При этом в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, включаются расходы по оплате услуг банков, если они связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг), а в остальных случаях затраты по оплате услуг банков учитываются в составе внереализационных расходов. Об этом говорится в п. 13 раздела 5.4 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации", утвержденных приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729.
     
     Кроме того, в налоговом учете признание затрат на оплату услуг банка по изготовлению, ведению зарплатных карточных счетов и зачислению на них зарплаты зависит от того, предусмотрена в трудовом либо коллективном договоре обязанность организации оплачивать такие расходы или нет.
     
     Если такая обязанность предусмотрена в условиях коллективного или трудового договора, то комиссии банка по изготовлению карточек, обслуживанию карточных счетов и зачислению на них зарплаты будут учитываться организацией в составе расходов на оплату труда в качестве других расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым и (или) коллективным договором (п. 25 ст. 255 НК РФ). Напомним, что перечень расходов по оплате труда, учитываемых для целей налогообложения прибыли, предусмотрен ст. 255 НК РФ и состав расходов, приведенный в п. 1-25 данной статьи Кодекса, не является исчерпывающим.
     
     Обратите внимание, что расходы на оплату труда должны учитываться для целей налогообложения прибыли только в случае, если нормы коллективного договора, правил внутреннего трудового распорядка организации, положений о премировании и (или) других локальных нормативных актов, принятых организацией, отражены в конкретном трудовом договоре, заключаемом между работодателем и работником. Требования, предъявляемые к трудовым договорам, заключаемым между работником и работодателем, предусмотрены разделом 3 ТК РФ. Соответственно, если в трудовой договор, заключенный с конкретным работником, не включены те или иные начисления (в данном случае расходы по изготовлению карт и обслуживанию карточных счетов, которые взяла на себя организация), предусмотренные в упомянутых коллективном договоре и (или) локальных нормативных актах, либо на них нет ссылок, то такие расходы в пользу работника не могут быть приняты для целей налогообложения прибыли.
     
     Если данная обязанность не установлена условиями коллективного или трудового договора, то для целей исчисления налога на прибыль затраты на оплату услуг банка по изготовлению карточек, обслуживанию карточных счетов и зачислению на них зарплаты могут быть признаны или в составе внереализационных расходов (подпункт 15 п. 1 ст. 265 НК РФ), или в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (подпункт 25 п. 1 ст. 264 НК РФ).
     
     Учитывая, что поскольку сами расходы на оплату труда признаются в составе расходов, связанных с производством и реализацией (подпункт 2 п. 2 ст. 253 НК РФ), то и расходы на оплату услуг банка по открытию, обслуживанию зарплатных карточек и зачислению на них зарплаты можно учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией. Но, как показывает аудиторская практика, вариант учета таких расходов в качестве внереализационных, является оптимальным с точки зрения налоговых рисков.
     
     Расходы на услуги банка, связанные с обслуживанием зарплатных проектов, признаются в полном объеме:
     
     - в момент начисления денежных средств в оплату оказанных услуг;
     
     - в момент списания денежных средств со счета (если по условиям договора списание средств со счета производится банком в безакцептном порядке).
     
     Однако если организация, применяющая в соответствии с учетной политикой метод начисления, оплачивает стоимость ежегодного обслуживания карточных счетов авансом, то такой авансовый платеж не может быть полностью учтен для целей исчисления налога на прибыль в том периоде, в котором он был осуществлен (п. 1 ст. 272 НК РФ). Он должен ежемесячно (в размере 1/12 части стоимости годового обслуживания) включаться в расходы в течение того года, за который был перечислен аванс, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.
     
     Обратите внимание на то, что пластиковая карточка является собственностью банка-эмитента. Тем не менее организация должна удержать НДФЛ со стоимости изготовления зарплатной карты для работника, оплаченной организацией. Это связано с тем, что согласно подпункту 1 п. 2 ст. 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относится, в частности, оплата за него организацией стоимости услуг (в данном случае услуг банка-эмитента), оказанных в его интересах.
     
     НДФЛ необходимо удержать из ближайшей выплаты работнику заработной платы и в том случае, когда организация берет на себя расходы по оплате комиссии банка за повторное изготовление и продление карты в случае ее утраты, а также комиссии за выпуск дополнительной карты или повторное изготовление карты в случае ее повреждения. Но в таких ситуациях вышеперечисленные расходы организации нельзя признать экономически оправданными, соответствующими требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ и, следовательно, учесть для целей исчисления налога на прибыль.
     

Бухгалтерский учет расходов на открытие, ведение карточных счетов и зачисление на них зарплаты

     
     Согласно п. 11 ПБУ 10/99 расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, признаются в бухгалтерском учете в качестве операционных расходов и учитываются на субсчете 91-2 "Прочие расходы". Соответственно, оплата услуг банка по открытию, ведению карточных счетов и зачислению на них зарплаты отражаются следующими записями:
     
     Д-т 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты с банком-эмитентом", К-т 51 - оплачены услуги банка по зачислению зарплаты на карточные счета;
     
     Д-т 91-2 "Прочие расходы" К-т 60, субсчет "Расчеты с банком-эмитентом", - расходы, связанные с оплатой услуг банка-эмитента по открытию, обслуживанию карточных счетов и зачислению на них зарплаты, признаны в составе операционных расходов.
     
     Как правило, организация оплачивает авансом стоимость годового обслуживания карточных счетов. В этом случае с учетом норм п. 3 ПБУ 10/99 организация должна использовать счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Авансы выданные". В бухгалтерском учете производятся следующие записи:
     
     Д-т 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным", К-т 51 - отражена сумма аванса, выданного под годовое обслуживание карточных счетов сотрудников;
     
     Д-т 91-2 К-т 60, субсчет "Расчеты с банком-эмитентом", - отражены расходы по оплате услуг банка-эмитента за годовое обслуживание карточных счетов (ежемесячно в размере 1/12 стоимости годового обслуживания);
     
     Д-т 60, субсчет "Расчеты с банком-эмитентом", К-т 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным", - отражено уменьшение задолженности перед банком-эмитентом за счет ранее перечисленного ему аванса под годовое обслуживание карточных счетов (ежемесячно в размере 1/12 стоимости годового обслуживания).
     
     Продолжение примера.
     
     В соответствии с условиями договора о предоставлении услуг по выдаче зарплаты и других выплат с использованием пластиковых карт торговая фирма "Теди" перечислила банку 3900 руб. в оплату услуг по зачислению зарплаты на карточные счета (1,5 % от 260 000 руб.). В бухгалтерском учете были сделаны следующие записи:
     
     на дату начисления заработной платы:
     
     Д-т 91-2 К-т 60, субсчет "Расчеты с банком-эмитентом", - 3900 руб. - расходы, связанные с оплатой услуг банка-эмитента по зачислению зарплаты за июнь на карточные счета, признаны в составе операционных расходов.