Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Индивидуальная предпринимательская деятельность (правовые основы и аспекты налогообложения)


Индивидуальная предпринимательская деятельность (правовые основы и аспекты налогообложения)*1

     _____
     *1 Окончание. Начало см.: Налоговый вестник. - 2004. - N 7.
     
М.П. Сокол
государственный советник налоговой службы II ранга     


3. Налогообложение доходов индивидуальных предпринимателей

     

3.1. Статус налогоплательщика - индивидуального предпринимателя

     
     Согласно ст. 19 НК РФ налогоплательщиками являются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложена обязанность платить налоги. В соответствии со ст. 11 НК РФ к лицам в данном случае относятся физические лица.
     
     Физические лица - это граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства.
     
     Налоговыми резидентами Российской Федерации в соответствии со ст. 11 НК РФ являются физические лица, фактически находящиеся на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году, а нерезидентами Российской Федерации - менее 183 дней в календарном году.
     
     Согласно ст. 207, 224 НК РФ налоговые резиденты Российской Федерации уплачивают налог с доходов, полученных от всех источников, находящихся как на территории Российской Федерации, так и за ее пределами, а нерезиденты - только с доходов, полученных от источников, находящихся на территории Российской Федерации.
     
     В соответствии со ст. 6.1 НК РФ началом пребывания физического лица на территории Российской Федерации считается следующий день после пересечения границы при прибытии в Российскую Федерацию. Окончанием срока пребывания на территории Российской Федерации является день пересечения границы при выбытии из Российской Федерации. Вышеуказанные даты определяются по отметкам о пересечении границы Российской Федерации в документе, определяющем личность физического лица.
     
     Физические лица, состоящие в трудовых отношениях с организациями, предпринимателями без образования юридического лица, при указании в трудовых договорах (контрактах) о продолжении этих отношений в данном календарном году в срок свыше 183 дней являются налоговыми резидентами Российской Федерации. Резидентство устанавливается ежегодно и применяется с начала года.
     
     Уточнение налогового статуса налогоплательщика производится:
     

     - на дату фактического завершения пребывания иностранного гражданина на территории Российской Федерации в текущем календарном году;
     
     - на дату отъезда гражданина Российской Федерации на постоянное местожительство за пределы Российской Федерации;
     
     - на дату, следующую после истечения 183 дней пребывания в Российской Федерации российского или иностранного гражданина либо лица без гражданства.
     
     Разделение налогоплательщиков на резидентов и нерезидентов является общепринятой мировой практикой для установления разных режимов налогообложения их доходов.     


3.2. Режимы налогообложения доходов индивидуальных предпринимателей

         

     3.2.1. Общие положения
     
     В Российской Федерации действуют три режима налогообложения доходов индивидуальных предпринимателей, занимающихся деятельностью без образования юридического лица: упрощенная система налогообложения, система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности и общий режим налогообложения.
     
     Первые две системы налогообложения направлены на легализацию деятельности индивидуальных предпринимателей, упрощение форм и процедур налогообложения, снижение налоговой нагрузки, повышение эффективности налогового администрирования и воспитание налоговой культуры.
     
     Этот вывод подтверждается тем, что при применении этих специальных режимов индивидуальный предприниматель не должен платить следующие виды налогов:
     
     1) акцизы;
     
     2) НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации;
     
     3) налог на доходы (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом;
     
     4) единый социальный налог;
     
     5) налог на имущество, используемое для ведения предпринимательской деятельности.
     
     Эти платежи заменены уплатой единого налога (стоимость патента) и единого налога на вмененный доход.
          

     3.2.2. Упрощенная система налогообложения
     
     С 1 января 2003 года введена в действие глава 26.2 "Упрощенная система налогообложения" НК РФ вместо ранее действовавшей согласно Федеральному закону от 29.12.1995 N 222-ФЗ упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства.
     
     Переход индивидуального предпринимателя на упрощенную систему налогообложения производится по заявлению, подаваемому в налоговый орган по месту жительства по форме, утвержденной приказом МНС России от 19.09.2002 N ВГ-3-22/495 "Об утверждении форм документов для применения упрощенной системы налогообложения". Заявление должно быть подано в период с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего году, начиная с которого предприниматель желает перейти на упрощенную систему налогообложения.
     
     В заявлении указывается объект налогообложения, избранный предпринимателем для применения упрощенной системы налогообложения.
     

     Вновь зарегистрированные индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на упрощенную систему налогообложения, подают заявление о переходе одновременно с подачей заявления о постановке на учет в налоговых органах. В этом случае они вправе применять упрощенную систему налогообложения в текущем календарном году с момента регистрации.
     
     Предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не вправе до окончания налогового периода перейти на общий режим налогообложения, за исключением случая, если доход предпринимателя в налоговом периоде превысил 15 000 000 руб.
     
     При этом суммы налогов, подлежащих уплате при общем режиме налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей. Вышеуказанные предприниматели не уплачивают пени и штрафы за несвоевременную уплату ежемесячных платежей в течение того квартала, в котором они перешли на общий режим налогообложения.
     
     Индивидуальный предприниматель обязан сообщить в налоговый орган о переходе на общий режим налогообложения в течение 15 дней по истечении отчетного (налогового) периода, в котором его доход превысил 15 000 000 руб.
     
     По окончании налогового периода, то есть с начала следующего календарного года, индивидуальный предприниматель вправе добровольно вернуться к применению общеустановленной системы налогообложения, уведомив налоговый орган не позднее 15 января года, в котором индивидуальный предприниматель предполагает перейти на общий режим налогообложения.
     
     Индивидуальный предприниматель, перешедший с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения, вправе вновь перейти на упрощенную систему налогообложения не ранее чем через один год после того, как он утратил право на ее применение.
     
     Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к общему режиму налогообложения осуществляется налогоплательщиками добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 НК РФ.
     
     Применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает замену уплаты:
     
     - налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности);
     
     - налога на имущество (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности);
     
     - единого социального налога с доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности, выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу физических лиц, -
     
     уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности за налоговый период.
     
     Согласно ст. 346.11 НК РФ индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются плательщиками НДС, за исключением этого налога, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.
     
     Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, производят уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование согласно законодательству Российской Федерации. При этом иные налоги уплачиваются в соответствии с общим режимом налогообложения. Для них сохраняются действующий порядок ведения кассовых операций и порядок представления статистической отчетности. Кроме того, такие индивидуальные предприниматели не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных НК РФ.
     
     Упрощенную систему налогообложения не могут применять индивидуальные предприниматели:
     
     - занимающиеся производством подакцизных товаров, а также добычей и реализацией полезных ископаемых, за исключением общераспространенных полезных ископаемых;
     
     - занимающиеся игорным бизнесом;
     
     - нотариусы, занимающиеся частной практикой;
     
     - являющиеся участниками соглашений о разделе продукции;
     
     - переведенные на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (см. ниже);
     
     - переведенные на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог);
     
     - имеющие штат работников, средняя численность которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом Госкомстатом России, превышает 100 человек.
     
     В настоящее время объект обложения единым налогом выбирается индивидуальным предпринимателем по своему усмотрению и не может изменяться в течение всего срока применения упрощенной системы налогообложения, а именно:
     
     - доходы;
     
     - доходы, уменьшенные на величину расходов.
     
     При этом согласно ст. 6 Федерального закона от 24.07.2002 N 104-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" начиная с 1 января 2005 года объектом налогообложения будут признаваться только доходы, уменьшенные на величину расходов. Однако согласно ст. 9 Федерального закона от 07.07.2003 N 117-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации, а также о признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" (далее - Закон N 117-ФЗ) эта норма утрачивает силу, вследствие чего указанные индивидуальные предприниматели будут иметь право, как и сегодня, выбрать объект налогообложения либо в виде дохода, либо в виде дохода, уменьшенного на величину расходов.
     
     В доходы, облагаемые единым налогом, включаются все доходы индивидуального предпринимателя, полученные от предпринимательской деятельности. При этом датой получения доходов является день поступления средств на расчетный счет или в кассу предпринимателя.
     
     При бартерных операциях либо получении имущества безвозмездно датой получения доходов считается дата получения имущества (работ, услуг).
     
     Таким образом, так же как и при расчете совокупного дохода для целей исчисления налога на доходы с физических лиц, индивидуальный предприниматель применяет кассовый метод.
     
     Базой для расчета единого налога при объекте налогообложения "доходы" является денежное выражение доходов, полученных индивидуальным предпринимателем. Доходы, полученные в натуральной форме (в виде имущества, работ, услуг), учитываются по рыночным ценам.
     
     Налоговая база в каждом отчетном периоде определяется предпринимателем нарастающим итогом с начала налогового периода.
     
     В соответствии со ст. 346.19 НК РФ налоговым периодом признается календарный год, отчетными периодами - I квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года.
     
     В настоящее время ставка налога по объекту налогообложения "доходы" составляет 6 %.
     
     Сумма налога (квартальных авансовых платежей по налогу), исчисленная за налоговый (отчетный) период, уменьшается на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности.
     
     При этом сумма налога (квартальных авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50 % по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.
     
     При выборе индивидуальным предпринимателем такого объекта налогообложения, как доходы, уменьшенные на величину расходов, процедура исчисления единого налога, подлежащего уплате в бюджет, состоит из следующих этапов:
     
     1) определение налоговой базы для расчета единого налога, а именно: величины доходов, величины расходов и разницы между доходами и расходами;
     
     2) расчет единого налога;
     
     3) расчет единого налога, подлежащего перечислению в бюджет.
     
     В расходы, уменьшающие доходы предпринимателя для целей налогообложения, включаются расходы по перечню, установленному ст. 346.16 НК РФ.
     
     Ставка единого налога составляет 15 %.
     
     Сумма единого налога, уплачиваемого индивидуальным предпринимателем, не может быть меньше минимального налога, рассчитываемого как 1 % от налоговой базы, которой являются доходы. Таким образом, если сумма исчисленного индивидуальным предпринимателем единого налога меньше суммы минимального налога, то уплате в бюджет подлежит минимальный налог.
     
     Индивидуальный предприниматель имеет право в следующие налоговые периоды включать сумму разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленной в общем порядке, в расходы при исчислении налоговой базы, в том числе увеличивать сумму убытков, которые могут быть перенесены на будущее в порядке, описанном ниже.
     
     Понесенные предпринимателем затраты подлежат включению в расходы только после их фактической оплаты.
     
     При выборе объектом налогообложения доходов, уменьшенных на величину расходов, налоговой базой для исчисления единого налога является денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов. При определении налоговой базы доходы и расходы устанавливаются нарастающим итогом с начала налогового периода.
     
     Индивидуальный предприниматель имеет право уменьшать налоговую базу на сумму убытка (превышения расходов над доходами), полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, в которых он применял упрощенную систему налогообложения и использовал в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. Данный убыток не может уменьшать налоговую базу более чем на 30 %. При этом оставшаяся часть убытка может быть перенесена на следующие налоговые периоды, но не более чем на 10 налоговых периодов.
     
     Индивидуальный предприниматель обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка и сумму, на которую была уменьшена налоговая база по каждому налоговому периоду, в течение всего срока использования права на уменьшение налоговой базы на сумму убытка.
     
     Убыток, полученный индивидуальным предпринимателем при применении общего режима налогообложения, не принимается при переходе на упрощенную систему налогообложения. Убыток, полученный при применении упрощенной системы налогообложения, не принимается при переходе на общий режим налогообложения.
     
     Индивидуальные предприниматели исчисляют по итогам каждого отчетного периода сумму квартального авансового платежа по налогу исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно I квартала, полугодия, 9 месяцев с учетом ранее уплаченных сумм квартальных авансовых платежей по налогу.
     
     Независимо от выбранного объекта налогообложения перечисленные авансовые платежи засчитываются в счет уплаты налога по итогам налогового периода. Уплата налога и квартальных авансовых платежей по налогу производится по месту жительства индивидуального предпринимателя.
     
     Налог, подлежащий уплате индивидуальным предпринимателем по истечении календарного года, должен быть уплачен не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Квартальные авансовые платежи по налогу уплачиваются не позднее 25-го числа первого месяца, следующего за истекшим отчетным периодом.
     
     Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, должны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога, в специальной книге. Форма Книги учета доходов и расходов, а также порядок отражения в ней хозяйственных операций утверждены приказом МНС России от 28.10.2002 N БГ-3-22/606.
     
     Индивидуальные предприниматели представляют по истечении налогового периода налоговые декларации в налоговые органы по месту своего жительства не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
     
     Налоговые декларации по итогам отчетного периода (квартала) представляются не позднее 25 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода.
          

    3.2.3. Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности
     
     Главой 26.3 НК РФ, введенной Федеральным законом от 24.07.2002 N 104-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах", установлена система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД).
     
     В соответствии со ст. 346.26 НК РФ она вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общим режимом налогообложения. В отличие от упрощенной система налогообложения в виде ЕНВД носит принудительный характер и в обязательном порядке применяется в тех субъектах Российской Федерации, на территории которых она законодательно введена.
     
     Субъектами Российской Федерации могут быть приняты решения об обложении ЕНВД следующих видов деятельности:
     
     1) оказание бытовых услуг;
     
     2) оказание ветеринарных услуг;
     
     3) оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств;
     
     4) розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту торговли не более 150 м2, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади;
     
     5) оказание услуг общественного питания, осуществляемых при использовании зала площадью не более 150 м2;
     
     6) оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых индивидуальными предпринимателями, эксплуатирующими не более 20 транспортных средств.
     
     Законами субъектов Российской Федерации определяются:
     
     1) порядок введения единого налога на соответствующей территории;
     
     2) виды предпринимательской деятельности, в отношении которых вводится единый налог, в пределах вышеуказанного перечня.
     
     Уплата индивидуальным предпринимателем ЕНВД предусматривает замену уплаты:
     

     - налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом);
     
     - налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом);
     
     - единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, и выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом);
     
     - НДС, за исключением налога, подлежащего уплате таможенным органам при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.
     
     Иные налоги, обязанность по уплате которых возложена на индивидуальных предпринимателей, в том числе страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации (ПФР), исчисляются и уплачиваются предпринимателями в бюджет в соответствии с общим режимом налогообложения.
     
     Применение системы налогообложения в виде ЕНВД не освобождает индивидуальных предпринимателей от соблюдения порядка ведения расчетных и кассовых операций в наличной и безналичной формах, установленного в Российской Федерации.
     
     Индивидуальный предприниматель является плательщиком единого налога при осуществлении деятельности, подпадающей под обложение ЕНВД, на территории того субъекта Российской Федерации, где данный налог введен. Если индивидуальный предприниматель осуществляет предпринимательскую деятельность, облагаемую данным налогом, не по месту жительства, а в другом регионе, в котором введен единый налог, то он обязан встать на учет в налоговых органах по месту осуществления вышеуказанной деятельности в срок не позднее 5 дней с начала осуществления этой деятельности и производить уплату налога.
     
     Объектом обложения данным налогом является вмененный доход индивидуального предпринимателя, под которым понимается потенциально возможный доход, рассчитываемый с учетом совокупности факторов, непосредственно влияющих на получение вышеуказанного дохода, и используемый для расчета величины единого налога по установленной ставке.
     
     Налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.
     
     Под базовой доходностью понимается условная месячная доходность в стоимостном выражении на ту или иную единицу физического показателя, характеризующего определенный вид предпринимательской деятельности в различных сопоставимых условиях, которая используется для расчета величины вмененного дохода.
     
     Налоговым периодом по ЕНВД является квартал.
     
     Ставка налога установлена в размере 15 % от величины вмененного дохода.
     
     Налоговая декларация по единому налогу подается индивидуальным предпринимателем в налоговый орган не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом.
     
     Если в течение налогового периода изменяются значения корректирующих коэффициентов, то изменение суммы единого налога возможно только с начала следующего квартала. Изменение же величины физического показателя, произошедшее в течение налогового периода, учитывается при расчете единого налога с начала того месяца, в котором оно произошло.
     
     Вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель рассчитывает единый налог начиная с месяца, следующего за месяцем его государственной регистрации.
     
     Уплата единого налога производится предпринимателями не позднее 25-го числа первого месяца, следующего за отчетным кварталом.
     
     Сумма ЕНВД уменьшается на сумму страховых взносов в ПФР, уплаченных предпринимателем за тот же период времени при выплате вознаграждений своим работникам, занятым в сферах деятельности, подлежащих обложению единым налогом, а также на сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей, уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование.
     
     При этом сумма единого налога не может быть уменьшена более чем на 50 % по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.
     
     Кроме того, ЕНВД подлежит уменьшению на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности.
     
     При осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих обложению единым налогом, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности.
     
     Предприниматели, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с общим режимом налогообложения.
     
     Законом N 117-ФЗ внесены изменения и дополнения в главы 26.2 и 26.3 НК РФ.
     
     Прежде всего, ст. 364.12 НК РФ дополнена п. 4, который дает право индивидуальным предпринимателям с 2004 года наряду с уплатой единого налога на вмененный доход по одному или нескольким видам деятельности применять упрощенную систему налогообложения в отношении иных осуществляемых видов деятельности. Однако ограничения в отношении размеров доходов от реализации, численности работников и других показателей определяются исходя из всех осуществляемых ими видов деятельности.
     
     По всему тексту глав 26.2 и 26.3 НК РФ исключено упоминание о налоге с продаж.
     
     В ст. 346.27 главы 26.3 НК РФ в понятие "розничная торговля" включена торговля "с использованием платежных карт" (п. 43 Закона N 117-ФЗ).
     
     Читателям журнала следует иметь в виду, что налогоплательщики, уплачивающие налог в порядке, определенном главами 26.2 и 26.3 НК РФ, являются плательщиками земельного налога.     
     

    3.2.4. Общий режим налогообложения индивидуальных предпринимателей
     
     Главой 23 НК РФ установлен общий режим налогообложения доходов индивидуальных предпринимателей.
     
     Налогоплательщиками являются физические лица, имеющие доходы от вышеупомянутой деятельности и не применяющие специальные режимы налогообложения в соответствии с главами 26.2 и 26.3 НК РФ.
     
     В соответствии со ст. 207 НК РФ налоговые резиденты Российской Федерации уплачивают налог со всех доходов, полученных ими в налоговом периоде как от источников в Российской Федерации, так и находящихся за ее пределами, а нерезиденты - только по доходам, полученным от источников, находящихся в Российской Федерации.
     
     Таким образом, для резидентов установлена неограниченная налоговая ответственность, а для нерезидентов она ограничена.
     
     В соответствии с положениями ст. 21, 26, 64, 78, 79, 81, 227 и 229 НК РФ плательщики налога на доходы физических лиц имеют право:
     
     - получать информацию о налоговом законодательстве и письменные разъяснения о его применении; налоговые вычеты, отсрочку и рассрочку, налоговые кредиты и льготы; зачет или возврат излишне уплаченных сумм налога; копии актов проверок;
     
     - представлять лично и (или) через своих представителей свои интересы в налоговых отношениях; документы, заявления и объяснения должностным лицам налоговых органов по вопросам налогообложения, актам проверок и для получения льгот; декларации (о доходах, даже если нет обязанностей по их представлению); вносить в декларации дополнения и изменения;
     
     - требовать соблюдения законодательства; соблюдения налоговой тайны; возмещения убытков, причиненных незаконными решениями или действиями налоговых органов;
     
     - не выполнять незаконные решения и действия налоговых органов и обжаловать незаконные действия налоговых органов в вышестоящих инстанциях или судах.
     
     Налогоплательщики имеют право на судебную защиту своих прав.
     
     В соответствии со ст. ст. 23, 51, 80, 81, 227 и 229 НК РФ налогоплательщики обязаны:
     
     - уплачивать законно установленные налоги; вставать на учет в налоговом органе; вести учет доходов, расходов и хозяйственных операций и в течение четырех лет сохранять документы, являющиеся основанием этого учета; выполнять законные требования налоговых органов.
     

     Индивидуальные предприниматели, кроме того, обязаны:
     
     - представлять налоговым органам информацию и документы, необходимые для исчисления налогов, письменно сообщать об открытии или закрытии банковских счетов; о долевом участии в организациях; об имеющихся подразделениях, созданных для осуществления деятельности; об изменении места жительства физического лица или места осуществления деятельности.
     
     Индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, зарегистрированные в этом качестве в установленном порядке, в соответствии со ст. 227 НК РФ самостоятельно исчисляют и уплачивают налог.
     
     Физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшие свою деятельность в установленном порядке при исполнении обязанностей по уплате налога, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями (ст. 11 НК РФ и ст. 23 ГК РФ).
     
     Доходы вышеуказанных лиц - налоговых резидентов облагаются по ставке 13 % (ст. 224 НК РФ). Налоговая база определяется как сумма дохода, полученная в налоговом периоде (календарном году), уменьшенная на суммы стандартных, социальных, имущественных и профессиональных вычетов (ст. 210, 218-221 НК РФ). Сумма налога определяется в полных рублях, то есть сумма менее 50 коп. отбрасывается, а 50 коп. и более округляются до рубля.
     
     Лица, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, уплачивают налог по ставке 30 % (ст. 224 НК РФ).
     
     Налоговые вычеты предоставляются только по доходам, облагаемым по ставке 13 %:
     
     - стандартные - в виде фиксированной суммы в месяц, на которую уменьшается налоговая база;
     
     - социальные - в виде сумм расходов, направленных налогоплательщиком на благотворительные цели и оплату обучения и медицинских услуг (на себя и членов семьи) в календарном году, на которые уменьшается налоговая база;
     
     - имущественные - в виде доходов от реализации собственного имущества и расходов на приобретение либо строительство жилого дома или квартиры;
     
     - профессиональные - в виде расходов, связанных с получением доходов от предпринимательской деятельности, выполнения работ (оказания услуг) по договорам гражданско-правового характера и т.д.
     

     Право на вычеты и их размеры должны быть документально подтверждены.
     
     В случае отсутствия документов профессиональные вычеты предоставляются в размере 20 % дохода.
     
     В соответствии с п. 2 ст. 54 НК РФ индивидуальные предприниматели ведут учет доходов, расходов и хозяйственных операций в соответствии с утвержденным совместным приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 Порядком учета доходов, расходов и хозяйственных операций в Книге учета доходов, расходов и хозяйственных операций.
     
     В приложении к вышеназванному Порядку приведена примерная форма Книги учета доходов, расходов и хозяйственных операций, вследствие чего налогоплательщик по согласованию с налоговым органом вправе разработать форму Книги с учетом специфики своей деятельности.
     
     В соответствии с п. 4 ст. 23, п. 5 ст. 227 НК РФ российские налоговые резиденты обязаны представить в налоговый орган соответствующую декларацию по форме N 3-НДФЛ, а лица, не являющиеся резидентами, - по форме N 4-НДФЛ, утвержденным приказом МНС России от 16.10.2003 N БГ-3-04/540.
     
     В соответствии со ст. 229 НК РФ декларация представляется налогоплательщиком не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (календарным годом).
     
     В то же время ст. 227 и 229 НК РФ для определенных случаев установлены и другие сроки представления деклараций.
     
     Иностранные физические лица при прекращении всех видов деятельности и получения выплат, доходы по которым облагаются в порядке, указанном в ст. 227 НК РФ, в связи с выездом из Российской Федерации должны представить декларации не позднее чем за месяц до выезда.
     
     Налогоплательщики в декларациях указывают все доходы, полученные в налоговом периоде, источники их получения, налоговые вычеты, суммы уплаченных налогов и суммы налога, подлежащие доплате или возврату из бюджета.
     
     В декларации, представляемой по истечении налогового периода, налогоплательщик приводит сумму предполагаемого дохода на следующий налоговый период.
     
     Налогоплательщик также указывает в декларации, поданной в связи с появлением дохода от предпринимательской деятельности в течение календарного года (налогового периода), предполагаемый доход до конца года (п. 7 ст. 227 НК РФ).
     
     Если в течение налогового периода (календарного года) фактически полученный доход оказался на 50 % больше или меньше указанного в декларациях предполагаемого дохода, налогоплательщик обязан подать новую декларацию о новом предполагаемом доходе до конца текущего года (п. 10 ст. 227 НК РФ).
     
     Сумма налога, исчисленная к доплате по декларации о доходах за истекший налоговый период, уплачивается не позднее 15 июля года, следующего за этим периодом (календарным годом).
     
     По декларациям о предполагаемом доходе текущего года налоговым органом исчисляются авансовые платежи налога на текущий год. Эти платежи уплачиваются:
     
     - за январь - июнь - не позднее 15 июля в размере 50 % годовой суммы;
     
     - за июль - сентябрь - не позднее 15 октября в размере 25 % годовой суммы;
     
     - за октябрь - декабрь - не позднее 15 января следующего года в размере 25 % годовой суммы (ст. 227 НК РФ).
     
     В случае значительного повышения или понижения предполагаемого дохода налоговый орган производит перерасчет налога по не наступившим срокам уплаты в течение пяти дней после получения новой декларации (ст. 227 НК РФ).
     
     По декларациям о фактически полученном доходе в текущем налоговом периоде, поданным в связи с прекращением предпринимательской деятельности или частной практики, а также выездом иностранного физического лица из Российской Федерации сумма налога к доплате уплачивается не позднее 15 дней с момента подачи декларации (ст. 229 НК РФ).
     
     Форма налогового уведомления на уплату налога на доходы физических лиц утверждена приказом МНС России от 14.10.1999 N АП-3-08/326.
     
     Уведомление вручается налогоплательщику под расписку лично либо направляется по почте заказным письмом и в этом случае считается врученным по истечении шести дней с даты отправления письма (ст. 52 НК РФ).
     
     Рассмотрим порядок взыскания пени за несвоевременную уплату налога.
     
     Статьей 75 НК РФ определено понятие пени как денежной суммы, уплачиваемой налогоплательщиком в случае уплаты налога после установленных законодательством сроков. Пеня уплачивается независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанностей по уплате налога, а также мер налоговой ответственности за налоговые правонарушения. Размер пени установлен п. 4 ст. 75 НК РФ как 1/300 действующей в это время ставки рефинансирования Банка России за каждый день просрочки.
     
     Пунктом 18 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации N 41 и ВАС РФ N 9 от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" установлено, что пеня не является мерой ответственности за налоговые правонарушения и освобождение от этой ответственности не освобождает налогоплательщика от уплаты пени.
     
     Пример.
     
     На 15.07.2003 сумма недоимки по сроку 15.07.2002 составила 100 000 руб.
     
     1. Ставки рефинансирования Банка России:
     
     а) с 09.04.2002 по 06.08.2002 - 23 % (22 дня);
     
     б) с 07.08.2002 по 16.02.2003 - 21 % (194 дня);
     
     в) с 17.02.2003 по 20.06.2003 - 18 % (124 дня);
     
     г) с 21.02.2003 по 15.07.2003 - 16 % (25 дней).
     
     2. Пеня составит по периодам:
     
     а) 1687,4 руб. [100 000 руб. х (23 % : 300) х 22 дня];
     
     б) 13 580 руб. [100 000 руб. х (21 % : 300) х 194 дня];
     
     в) 7440 руб. [100 000 руб. х (18 % : 300) х 124 дня];
     
     г) 1332,5 руб. [100 000 руб. х (16 % : 300) х 25 дней].
     
     Таким образом, помимо недоимки и санкций, налогоплательщик должен уплатить пени в сумме 24 039 руб. 90 коп. (1678,4 руб. + 13 580 руб. + 7440 руб. + 1332,5 руб.).

     

4. Налоговая ответственность налогоплательщика

     
     Статьями 106 и 110 НК РФ определяется понятие налогового правонарушения в виде совершенного умышленно или по неосторожности действия или бездействия в нарушение налогового законодательства, за которое настоящим Кодексом предусмотрена ответственность.
     
     Мерой ответственности за налоговые правонарушения является согласно ст. 114 НК РФ налоговая санкция, установленная в виде денежных штрафов, размеры которых указаны в ст. 116-129.1 настоящего Кодекса.
     
     Срок давности привлечения к налоговой ответственности налогоплательщика за совершенное им налоговое правонарушение исчисляется тремя годами со дня совершения правонарушений по всем их видам, кроме неуплаты или неполной уплаты налога. Срок давности привлечения к ответственности по этому правонарушению исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого оно было совершено (три года).
     
     В ст. 112 НК РФ перечислены обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность налогоплательщика за совершение налогового правонарушения.
     
     К смягчающим обстоятельствам относятся:
     
     - обстоятельства, являющиеся тяжелыми личными или семейными потрясениями, явившимися причиной совершения правонарушения;
     
     - угроза, принуждение, материальная зависимость, которые повлияли на совершение правонарушения;
     
     - обстоятельства, признанные судом смягчающими ответственность.
     
     При наличии хотя бы одного из перечисленных обстоятельств размер штрафа уменьшается не менее чем на 50 % (ст. 114 НК РФ).
     
     Обстоятельством, отягчающим ответственность, является совершение правонарушения повторно лицом, ранее в течение 12 месяцев привлеченным к налоговой санкции (ст. 112 НК РФ), и в этом случае штраф увеличивается на 100 % (ст. 114 НК РФ).
     
     Постановлением Пленумов Верховного Суда Российской Федерации N 41 и ВАС РФ N 9 от 11.06.1999 разъяснено, что в п. 3 ст. 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции (50 %). При оценке обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика за правонарушение, суд вправе уменьшить размер штрафа и более чем в два раза (п. 19 вышеуказанного Постановления).
     
     В соответствии со ст. 114 НК РФ при совершении одним лицом более одного правонарушения налоговые санкции взыскиваются отдельно за каждое из них.
     
     Согласно ст. 115 НК РФ если налогоплательщик добровольно не уплатил штраф, налоговые органы вправе обратиться в суд с иском о его взыскании, но не позднее шести месяцев со дня обнаружения правонарушения или со дня получения налоговым органом постановления об отказе в возбуждении или прекращении уголовного дела. Исковые заявления о взыскании налоговых санкций с индивидуальных предпринимателей или с лиц, занимающихся частной практикой, подаются в арбитражный суд, а с отдельных налогоплательщиков - физических лиц - в суд общей юрисдикции (ст. 105 НК РФ).
     
     За невыполнение или ненадлежащее выполнение обязанностей, предусмотренных НК РФ, то есть совершение налоговых правонарушений, предусмотрена следующая налоговая ответственность.
     
     Нарушение индивидуальным предпринимателем срока постановки на учет в налоговом органе, предусмотренного ст. 83 НК РФ, либо за уклонение от этого в ст. 116 и 117 НК РФ предусмотрены санкции в размерах от 5000 руб. до 10 000 руб., или от 10 до 20 % дохода, полученного в период ведения деятельности без постановки на учет.
     
     За нарушение срока представления в налоговый орган информации об открытии или закрытии счета в банке вышеуказанными лицами влечет согласно ст. 118 НК РФ наложение штрафа в размере 5000 руб.
     
     За непредставление налоговых деклараций в сроки, установленные ст. 227, 229 НК РФ, в налоговый орган по месту учета налогоплательщик в соответствии со ст. 119 НК РФ привлекается к ответственности в виде штрафа в размере 5 % суммы налога, подлежащей уплате по декларации за каждый месяц, но не более 30 % до истечения 180 дней, а при истечении 180 дней после срока представления декларации - в размере 30 % и, кроме того, 10 % суммы налога по этой декларации за каждый месяц начиная со 181-го дня.
     
     Согласно ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы либо иного неправильного исчисления налога влечет взыскание штрафа в размере от 20 до 40 % от неуплаченной суммы налога.