Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Практика налогообложения субъектов малого предпринимательства


Практика налогообложения субъектов малого предпринимательства*1

     _____
     *1 Продолжение. Начало см. Налоговый вестник №(102)5`2004


И.М. Андреев
государственный советник налоговой службы Российской Федерации II ранга


1. Единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности


Возможность перевода на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход

     
     Подпадают ли под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход услуги общественного питания, оказываемые налогоплательщиками через объекты организации общественного питания, не имеющие залов обслуживания посетителей?
     
     В соответствии со ст. 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности вводится в действие на территории субъектов Российской Федерации законами субъектов Российской Федерации и распространяется на налогоплательщиков, осуществляющих виды предпринимательской деятельности, предусмотренные п. 2 данной статьи настоящего Кодекса, в том числе и деятельность по оказанию услуг общественного питания, осуществляемых при использовании зала площадью не более 150 квадратных метров.
     
     Согласно ст. 346.29 НК РФ физическим показателем, характеризующим данный вид деятельности, является площадь зала обслуживания посетителей (в квадратных метрах).
     
     Таким образом, в целях исчисления единого налога на вмененный доход в отношении результатов предпринимательской деятельности по оказанию услуг общественного питания с применением физического показателя базовой доходности - площадь зала обслуживания посетителей к услугам общественного питания следует относить только услуги питания ресторанов, кафе, столовых, закусочных, баров и предприятий других типов, имеющих залы обслуживания посетителей, а также услуги по организации досуга (музыкальное обслуживание, проведение концертов, программ варьете и видеопрограмм, предоставление газет, журналов, настольных игр, игровых автоматов, бильярда), оказываемые предприятиями общественного питания в залах обслуживания посетителей.
     
     Исходя из этого услуги общественного питания, оказываемые налогоплательщиками через объекты организации общественного питания, не имеющие залов обслуживания посетителей (открытых площадок), предназначенных для организации потребления на месте изготовленной кулинарной продукции (палатки, ларьки, киоски, лотки и т.п.), а равно и услуги общественного питания, оказываемые налогоплательщиками одновременно через объекты организации общественного питания, имеющие залы обслуживания посетителей площадью до 150 квадратных метров, и объекты организации общественного питания, не имеющие залов обслуживания посетителей, не подпадают под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.
     
     При этом следует иметь в виду, что перевод налогоплательщиков, осуществляющих предпринимательскую деятельность в сфере оказания услуг общественного питания, на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход по отдельным объектам организации общественного питания, подпадающим под действие единого налога (при одновременном осуществлении ими такой деятельности через иные объекты организации общественного питания, в том числе не соответствующие установленному ограничению по площади зала обслуживания посетителей), главой 26.3 НК РФ не предусмотрен.
     
     Подлежат ли переводу на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход профессиональные учебные заведения, оказывающие населению платные бытовые услуги в рамках организованных ими практических занятий с учащимися по овладению профессией?
     
     Согласно ст. 346.28 НК РФ плательщиками единого налога на вмененный доход являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта Российской Федерации, в котором введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом.
     
     В соответствии с п. 3 ст. 47 Закона РФ от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании" деятельность образовательного учреждения по реализации предусмотренных его уставом производимой продукции, работ и услуг относится к предпринимательской лишь в той части, в которой получаемый от этой деятельности доход не реинвестируется непосредственно в данное образовательное учреждение и (или) на непосредственные нужды обеспечения, развития и совершенствования образовательного процесса (в том числе на заработную плату) в данном образовательном учреждении.
     
     Учитывая данное обстоятельство, переводу на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход подлежит только та деятельность образовательных учреждений по оказанию платных услуг, которая в соответствии с вышеназванным Законом РФ подпадает под понятие предпринимательской деятельности.
     

Сторона договора поручения, у которой возникает обязанность уплаты единого налога на вмененный доход

     
     Индивидуальным предпринимателем, осуществляющим предпринимательскую деятельность в сфере розничной торговли, заключен с другим индивидуальным предпринимателем договор поручения. В соответствии с условиями данного до- говора розничная реализация принадлежащих индивидуальному предпринимателю - доверителю товаров осуществляется индивидуальным предпринимателем - поверенным от своего имени (налично-денежные расчеты с покупателями производятся с применением контрольно-кассовой машины, зарегистрированной на имя индивидуального предпринимателя - поверенного).
     
     Кто из индивидуальных предпринимателей (доверитель или поверенный) фактически осуществляет розничную торговлю и, следовательно, подлежит переводу на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход?
     
     В соответствии со ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности вводится в действие на территории субъектов Российской Федерации законами субъектов Российской Федерации и распространяется на налогоплательщиков, осуществляющих виды предпринимательской деятельности, предусмотренные п. 2 данной статьи настоящего Кодекса, в том числе и розничную торговлю, осуществляемую через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, как имеющие, так и не имеющие стационарной торговой площади.
     
     Согласно ст. 346.27 НК РФ розничная торговля - это торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет.
     
     Розничная торговля как подвид предпринимательской деятельности в сфере торговли предполагает заключение между розничными продавцами и покупателями договоров розничной купли-продажи.
     
     Согласно ст. 492 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего либо иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
     
     При этом если иное не предусмотрено законом или договором розничной купли-продажи, последний считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека иного документа, подтверждающего оплату товара (ст. 493 ГК РФ).
     
     Как следует из вышеприведенных норм гражданского законодательства, сторонами договора розничной купли-продажи являются розничный продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, и покупатель.
     
     В рамках вышеуказанного договора розничным продавцом признается лицо, которое в силу данного вида обязательств обязано совершить в пользу другого лица (покупателя) определенные действия, связанные с передачей ему на возмездной (платной) основе любых вещей, относимых действующим гражданским законодательством к товарам.
     
     Однако при этом следует иметь в виду, что в процессе своей деятельности розничный продавец как хозяйствующий субъект вправе заключать и иные договоры гражданско-правового характера, необходимые ему для осуществления этой деятельности.
     
     К таким договорам, в частности, относятся и договоры поручения.
     
     В соответствии со ст. 971 ГК РФ по договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия.
     
     Права и обязанности по сделке, совершенной поверенным, возникают непосредственно у доверителя.
     
     Таким образом, в соответствии с договором поручения поверенный не наделен никакими правами по совершаемой им сделке, а является лишь исполнителем данного доверителем поручения.
     
     В связи с этим при решении вопроса об отнесении сделок по продаже товаров в розницу, осуществляемых на основе договоров поручения, к предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли необходимо знать, в качестве какой из сторон в этих договорах выступает розничный продавец: если он выступает в качестве доверителя и договоры розничной купли-продажи с покупателями заключаются поверенным от имени доверителя, то такую деятельность доверителя следует квалифицировать как розничную торговлю, а самого доверителя привлекать к уплате единого налога на вмененный доход; если же в договоре поручения розничный продавец выступает в качестве поверенного, осуществляющего розничную реализацию товаров от имени доверителя, то такую деятельность поверенного нельзя отнести к предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли, а следовательно, нельзя и перевести на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.
     
     Таким образом, исходя из правовых основ договора поручения обязанность по уплате единого налога на вмененный доход в отношении видов предпринимательской деятельности, предусмотренных главой 26.3 НК РФ (в том числе и розничной торговли), в любом случае возникает у доверителя.
     
     При реализации товаров розничным продавцом (поверенным) от своего имени заключенный им с доверителем договор поручения рассматривается как не соответствующий правилам, установленным главой 49 ГК РФ, а к правоотношениям поверенного и доверителя в этом случае применяются правила комиссии либо агентирования.     


Квалификация услуг по гарантийному ремонту бытовой техники в целях применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход

     
     Индивидуальный предприниматель осуществляет предпринимательскую деятельность, связанную с оказанием услуг по ремонту бытовой техники, а также по гарантийному ремонту бытовой техники.
     
     Относятся оказываемые индивидуальным предпринимателем услуги по гарантийному ремонту бытовой техники в целях применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход к бытовым услугам или такие услуги следует относить к прочим услугам населению и применять общий режим налогообложения?
     
     Согласно ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности применяется в отношении видов предпринимательской деятельности, предусмотренных п. 2 данной статьи настоящего Кодекса, в том числе в отношении деятельности по оказанию бытовых услуг.
     В соответствии со ст. 346.27 НК РФ к бытовым услугам относятся платные услуги, оказываемые физическим лицам и классифицируемые в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению ОК 002-93, утвержденным постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 N 163 (далее - Классификатор ОК 002-93), в группе услуг 01 "Бытовые услуги", за исключением услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, выделенных в целях применения единого налога на вмененный доход в самостоятельный вид предпринимательской деятельности, и услуг ломбардов.
     
     Отношения между потребителями и исполнителями в сфере бытового обслуживания регулируются Правилами бытового обслуживания населения в Российской Федерации, утвержденными постановлением Правительства РФ от 15.08.1997 N 1025 (далее - Правила), в соответствии с Законом РФ от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей" (далее - Закон N 2300-1).
     
     В соответствии с п. 1 Правил под потребителем понимается гражданин, имеющий намерение заказать либо заказывающий или использующий работы (услуги) исключительно для личных, семейных, домашних и иных нужд, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности.
     
     Под исполнителем понимаются организация независимо от организационно-правовой формы, а также индивидуальный предприниматель, выполняющие работы или оказывающие услуги потребителям по возмездному договору.
     
     Правила распространяются на отношения, следующие из договора бытового подряда и договора возмездного оказания бытовых услуг.
     
     Согласно п. 1 ст. 730 ГК РФ по договору бытового подряда подрядчик, осуществляющий соответствующую предпринимательскую деятельность, обязуется выполнить по заданию гражданина (заказчика) определенную работу, предназначенную удовлетворять бытовые или другие личные потребности заказчика, а заказчик обязуется принять и оплатить работу.
     
     В соответствии с п. 2 ст. 470 ГК РФ если договором купли-продажи предусмотрено предоставление продавцом гарантии качества товара, продавец обязан передать покупателю товар, который должен соответствовать требованиям, предусмотренным ст. 469 настоящего Кодекса, в течение определенного времени, установленного договором (гарантийного срока).
     
     Пунктом 1 ст. 475 ГК РФ предусмотрено, что если недостатки товара не были оговорены продавцом, покупатель, которому передан товар ненадлежащего качества, вправе, в частности, потребовать от продавца безвозмездного устранения недостатков товара в разумный срок. При этом обнаруженные в товаре недостатки устраняются изготовителем (продавцом) или организацией, выполняющей функции изготовителя (продавца) на основании заключенного договора с ним (ст. 20 Закона N 2300-1).
     
     Поскольку право на гарантийный ремонт товара ненадлежащего качества следует из условий договора купли-продажи товара, обязанность по безвозмездному устранению недостатков товара (гарантийный ремонт) возлагается на изготовителя (продавца) или организацию, выполняющую функции изготовителя (продавца) такого товара, независимо от того, кто непосредственно будет оказывать услугу или выполнять работу по гарантийному ремонту данного товара. Договор на выполнение работ или оказание услуг по гарантийному ремонту (договор бытового подряда) потребителем (покупателем) в данном случае не заключается (п. 20 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.09.1994 N 7 "О практике рассмотрения судами дел о защите прав потребителей").
     
     Учитывая вышеизложенное, а также принимая во внимание предусмотренное главой 26.3 НК РФ понятие бытовых услуг, налогоплательщиками, осуществляющими предпринимательскую деятельность в сфере оказания бытовых услуг, для целей применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход признаются только те организации и индивидуальные предприниматели, которые оказывают физическим лицам платные услуги, классифицированные Классификатором ОК 002-93 в группе услуг населению 01 "Бытовые услуги", на основе договоров бытового подряда.
     
     Исходя из этого предпринимательская деятельность, связанная с выполнением работ и оказанием услуг (в том числе классифицированных Классификатором ОК 002-93 в группе услуг населению 01 "Бытовые услуги") по устранению на безвозмездной основе обнаруженных покупателями недостатков приобретенных ими товаров, не может быть отнесена к предпринимательской деятельности в сфере оказания бытовых услуг, и, следовательно, в отношении ее не может быть применена система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.
     
     Налогоплательщики, осуществляющие одновременно предпринимательскую деятельность в сфере оказания бытовых услуг и предпринимательскую деятельность, связанную с выполнением работ (оказанием услуг) по устранению на безвозмездной основе выявленных покупателями недостатков приобретенных ими товаров, привлекаются к уплате единого налога на вмененный доход только в части результатов их деятельности по оказанию бытовых услуг. Доходы, полученные такими налогоплательщиками от осуществления предпринимательской деятельности, связанной с выполнением работ (оказанием услуг) по устранению на безвозмездной основе выявленных покупателями недостатков приобретенных ими товаров, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке на основании данных раздельного учета доходов и расходов по каждому осуществляемому виду предпринимательской деятельности.
     

2. Упрощенная система налогообложения


Доходы и расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы при упрощенной системе налогообложения

     
     Индивидуальным предпринимателем, перешедшим на упрощенную систему налогообложения (объект налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов), заключен с коммерческим банком кредитный договор на получение денежных средств для оплаты работ, связанных с капитальным ремонтом арендованного им здания, и для приобретения оборудования.
     
     Согласно данному договору коммерческий банк предоставил индивидуальному предпринимателю кредит на сумму 10 млн руб. сроком на 5 лет с условием выплаты процентов за пользование кредитными средствами, а также оплаты услуг банка по ведению ссудного счета предпринимателя.
     
     Обязан ли индивидуальный предприниматель включить полученные им кредитные средства в состав доходов, подлежащих учету при исчислении налоговой базы по единому налогу?
     
     В каком порядке предпринимателю следует учитывать произведенные им расходы, в том числе на капитальный ремонт арендованного здания, а также на оплату процентов за пользование кредитными средствами и услуг коммерческого банка?
     
     Каким образом предпринимателем должны отражаться в Книге учета доходов и расходов хозяйственные операции, связанные с получением и расходованием кредитных средств?
     
     В соответствии с п. 2 ст. 346.15 НК РФ индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы, полученные от предпринимательской деятельности.
     
     При получении налогоплательщиками - индивидуальными предпринимателями доходов от предпринимательской деятельности, аналогичных доходам, предусмотренным ст. 251 НК РФ, объект налогообложения определяется применительно к порядку, установленному п. 1 ст. 346.15 настоящего Кодекса для налогоплательщиков-организаций.
     
     Согласно п. 10 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также в виде средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований.
     
     Исходя из этого суммы денежных средств, полученные индивидуальными предпринимателями в пользование по договорам кредита или займа, не подлежат включению в состав доходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.
     
     Согласно ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, вправе уменьшать полученные ими доходы на расходы, которые предусмотрены п. 1 данной статьи настоящего Кодекса (при условии соответствия их критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ), в том числе и на расходы, связанные с приобретением основных средств, расходы на ремонт основных средств (в том числе арендованных), материальные расходы, а также на расходы, связанные с уплатой процентов за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), и расходы по оплате услуг, оказываемых кредитными организациями.
     
     Согласно ст. 346.17 НК РФ при применении упрощенной системы налогообложения налогоплательщиками используется кассовый метод определения доходов и расходов, в соответствии с которым датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты.
     
     При применении кассового метода определения доходов и расходов необходимо иметь в виду следующее:
     
     1) понесенные налогоплательщиками расходы по приобретению сырья и материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), а также расходы на оплату труда включаются в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по единому налогу применительно к порядку, предусмотренному подпунктом 1 п. 3 ст. 273 НК РФ;
     
     2) расходы на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и другого имущества, не являющегося амортизируемым имуществом (основными средствами), включаются в состав материальных расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по единому налогу, по мере ввода его в эксплуатацию (подпункт 3 п. 1 ст. 254 НК РФ);
     
     3) стоимость приобретенных для дальнейшей реализации товаров включается в расходы того отчетного периода, в котором фактически были получены доходы от реализации таких товаров;
     
     4) расходы по товарам, приобретенным впрок и не реализованным в отчетном (налоговом) периоде, учитываются при получении доходов от реализации таких товаров в последующих отчетных (налоговых) периодах.
     
     Расходы на приобретение основных средств, понесенные налогоплательщиками в период применения упрощенной системы налогообложения, принимаются в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346.16 НК РФ.
     
     Иные перечисленные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ расходы [включая и расходы на ремонт арендованных основных средств, а также расходы, связанные с оплатой процентов за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов) и услуг банка] включаются в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по единому налогу, после их фактической оплаты в порядке, предусмотренном п. 2 данной статьи настоящего Кодекса.
     
     Таким образом, при применении упрощенной системы налогообложения налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, учитывают понесенные ими расходы на ремонт основных средств (в том числе арендованных), а также на выплату процентов за предоставление в пользование денежных средств по договорам кредита или займа и оплату услуг банка в том отчетном (налоговом) периоде по единому налогу, в котором была осуществлена фактическая оплата таких расходов.     

     

     В этих целях в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, утвержденной приказом МНС России от 28.10.2002 N БГ-3-22/606 (далее - Книга учета), суммы поступивших налогоплательщикам по кредитным договорам или договорам займа денежных средств подлежат отражению на дату их поступления только в составе общей суммы полученных доходов (графа 4 Книги учета), а суммы произведенных налогоплательщиками (в том числе из вышеуказанных денежных средств) расходов подлежат отражению на дату их оплаты в общей сумме понесенных налогоплательщиками расходов (графа 6 Книги учета) и в зависимости от вида таких расходов, а также вышеупомянутых особенностей их учета при применении кассового метода определения доходов и расходов, на соответствующую дату в составе расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по единому налогу (графа 7 Книги учета).
     

(Продолжение следует)