Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О проверке налоговыми органами правильности применения цен по сделкам


О проверке налоговыми органами правильности применения цен по сделкам*1

     _____

    *1 См. также статью на заданную тему в рубрике "Консультации аудитора" (автор А.В. Дедков).

     
     С.В. Разгулин,
государственный советник налоговой службы Российской Федерации II ранга

     
     В соответствии со ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) для целей налогообложения принимается цена товаров (работ, услуг), указанная сторонами сделки.
     
     Данное правило заменило ранее действовавший порядок корректировки налоговой базы по отдельным налогам в случае, если применявшиеся налогоплательщиком цены не превышали фактическую себестоимость (соответствующие положения Законов РФ от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость", от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" утратили силу).
     
     Нормы ст. 40 НК РФ обратной силы не имеют и могут применяться только с 1 января 1999 года. Таким образом, проверка правильности исчисления налоговой базы за предыдущие налоговые периоды проводится на основе Законов РФ "О налоге на добавленную стоимость", "О налоге на прибыль предприятий и организаций"*1.
     _____
     *1 Постановление Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 41 и Пленума ВАС РФ N 9 от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации".
     
     НК РФ предусмотрел право налоговых органов проверять в целях налогообложения правильность применения налогоплательщиком цен по сделкам. Но проверка налоговых органов вовсе не означает вмешательства государства в процесс ценообразования. Стороны свободны в определении условий договора, однако налогообложение сделки должно производиться с учетом публичных интересов.
     
     Любой договор предполагается возмездным, если из закона, иных правовых актов, содержания или существа договора не следует иное. Исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон [ст. 424 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ)].
     
     Согласно разработанной экономической теории классификации цены подразделяются:
     
     1) на мировые и внутренние (по масштабу рынка).
     
     В рамках мирового рынка выделяются специальные зоны ценообразования (цены крупнейших поставщиков, покупателей, цены центров производства, торговли, потребления).
     
     По общему правилу, на базе мировых цен (средних цен) устанавливаются экспортные и импортные цены. Информация о мировых ценах может быть получена из любого статистического источника. Результаты проведенной экспертизы по анализу мировых цен будут относиться к справочной информации, которая может использоваться при определении рыночных цен;
     
     2) на свободные и регулируемые (по степени регулирования). При регулировании цен может использоваться нижний либо верхний ценовой предел или могут применяться жестко фиксированные цены;
     
     3) по условиям сделки [стороны сделки, место реализации (внешнеторговые сделки), способ поставки, страхование, объем партии (опт - розница) и т.д.], а также по этапу реализации (производитель - посредник - продавец - покупатель; в этой цепочке встречаются трансфертные цены);
     
     4) по характеру информации: биржевые (рыночные цены о стандартных товарах) и т.д.
     
     К справочным ценам относятся цены прайс-листов, которые носят ориентировочный характер, поскольку отражают не результаты реальных, состоявшихся сделок, а только предложения, сделанные для покупателей.
     
     Статьей 40 НК РФ установлена презумпция соответствия договорной цены уровню рыночных цен (постановление Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 41 и Пленума ВАС РФ N 9 от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации"): пока не доказано обратное, предполагается, что цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки, соответствует уровню рыночных цен*1.
     _____
     *1 В связи с тем что понятие "товар" определяется НК РФ через понятие "имущество", которое, в свою очередь, не включает имущественные права, на практике возможны сложности при осуществлении контроля за ценами сделок, предметом которых является передача имущественных прав.
     
     Основания опровержения налоговым органом данной презумпции предусмотрены в п. 2 ст. 40 НК РФ; из них только два являются бесспорными.
     
     Согласно НК РФ презумпция соответствия договорной цены уровню рыночных цен не распространяется:
     
     1) на сделки между взаимозависимыми лицами, когда сторонами сделки выступают физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут повлиять на условия или результаты сделок, то есть с большой долей вероятности позволяют предполагать использование нерыночных цен.
     
     Статья 20 НК РФ посвящена категории взаимозависимых лиц. Например, цена продажи товара организации своему дочернему обществу, подчиненным - руководителю, сестрой - брату может контролироваться налоговыми органами.
     
     Налоговые органы проверяют учредительные документы организации, реестры акционеров, бухгалтерские документы, в которых отражается доля участия в других организациях.
     
     Отметим, что согласно главе 25 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы на оплату ценовых разниц при реализации товаров (работ, услуг) работникам по льготным ценам (ниже рыночных цен) (п. 27 ст. 270 НК РФ).
     
     Пункт 1 ст. 20 НК РФ содержит исчерпывающий перечень оснований, состоящий из трех бесспорных случаев признания налоговыми органами лиц взаимозависимыми, причем в отношении организаций установлен единственный случай взаимозависимости. Однако п. 2 вышеуказанной статьи НК РФ предусматривает возможность установления взаимозависимости по иным основаниям, что позволяет налоговым органам проверять правильность применения цен по любым сделкам*1.
     _____
     *1 Статья 19 Закона РФ от 21.05.1993 N 5003-1 "О таможенном тарифе" понимает под взаимозависимыми лицами лиц, удовлетворяющих хотя бы одному из следующих признаков: один из участников сделки (физическое лицо) или должностное лицо одного из участников сделки является одновременно должностным лицом другого участника сделки; участники сделки являются совладельцами предприятия; участники сделки связаны трудовыми отношениями; один из участников сделки является владельцем вклада (пая) или обладателем акций с правом голоса в уставном капитале другого участника сделки, составляющих не менее 5 % уставного капитала; оба участника сделки находятся под непосредственным либо косвенным контролем третьего лица; участники сделки совместно контролируют, непосредственно или косвенно, третье лицо; один из участников сделки находится под непосредственным или косвенным контролем другого участника сделки; участники сделки или их должностные лица являются родственниками.
     
     Как показывает судебная практика, к таким отношениям относятся:
     
     - сделки между организациями, учредителями которых являются одни и те же граждане;
     
     - сделки между юридическим лицом и его руководителем;
     
     - сделки между двумя юридическими лицами, руководитель одного из которых имеет значительную долю участия в другом юридическом лице;
     
     - сделки между организацией и физическим лицом - участником (акционером) данной организации.
     
     Под контроль могут подпадать отношения, при которых производство осуществляется (услуга оказывается) для одного (единственного) лица, лицо выступает продавцом товаров одной организации (дистрибьюторские сети), лица состоят в отношениях работника и работодателя.
     
     Наличие отношений взаимозависимости является одним из оснований проверки налоговыми органами правильности применения цен по сделкам.
     
     Если в отношении налогоплательщика будет вынесено решение о доначислении налога, рассчитанного исходя из рыночных цен, то, как указано в информационном письме ВАС РФ от 17.03.2003 N 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации", установление факта взаимозависимости судом происходит в том же судебном заседании, в котором по заявлению налогоплательщика рассматривается вопрос обоснованности взыскания доначисленных налогов и пени.
     
     Перечень случаев взаимозависимости лиц для целей налогообложения, с одной стороны, нуждается в дополнении за счет введения, например, такого случая, как непосредственное и (или) косвенное участие одного и того же лица в нескольких организациях. С другой стороны, установить все возможные случаи взаимозависимости в условиях меняющихся экономических отношений вряд ли возможно;
     
     2) на товарообменные (бартерные) операции. Данные операции оформляются договором мены или иными договорами, условия которых предусматривают безвалютный обмен эквивалентными по стоимости товарами (работами, услугами). Отличительный признак таких сделок - отсутствие платежей за поставляемые товары (работы, услуги).
     
     Сделки, по которым исполнение обязательств производится зачетом встречного требования, под вышеуказанное основание контроля не подпадают;
     
     3) на внешнеторговые сделки, то есть сделки, опосредующие предпринимательскую деятельность в области внешней торговли товарами, услугами, информацией и интеллектуальной собственностью*1;
     _____
     *1 Федеральный закон от 08.12.2003 N 164-ФЗ "Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности".
     
     4) на сделки, в которых наличествуют два признака:
     
     - отклонение цены составляет более чем 20 % в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам).
     
     Вышеуказанный уровень рассчитывается как средневзвешенное значение цен, применяемых налогоплательщиком. Для расчета уровня цен следует использовать сумму умножений, в которых множители представляют собой цену единицы товара по сделке и отношение количества товара по сделке к общему количеству реализованного товара за весь проверяемый период.
     
     До введения в действие Федеральным законом от 09.07.1999 N 154-ФЗ изменений и дополнений в НК РФ размер колебания составлял 30 %. Предполагается уменьшить амплитуду допустимого отклонения до 15 %. Если налогоплательщик использует заниженные (завышенные) цены, но соблюдает допустимую амплитуду отклонения или совершает разовую сделку, то основание для контроля отсутствует;
     
     - отклонение цены допущено в пределах непродолжительного периода времени.
     
     Понятие "непродолжительный период" НК РФ не установлено. Непродолжительный период является относительно определенным сроком, то есть в данном случае законодатель ограничился указанием ориентира - "непродолжительный", не установив его конкретную длительность. При этом читателям журнала необходимо иметь в виду, что в случае завышения непродолжительного периода суд вправе признать действия налогового органа по контролю за правильностью применения цен по сделкам неправомерными на основании подпункта 4 п. 2 ст. 40 НК РФ.
     
     В главе 25 НК РФ под "непродолжительным периодом" фактически понимается отчетный период (квартал). Особый порядок связан с установлением рыночной цены ценных бумаг, в отношении которых рыночная котировка рассчитывается как средневзвешенная цена по сделкам, совершенным в течение торгового дня через организатора торговли.
     
     Законом РФ "О таможенном тарифе" для определения идентичности товаров в качестве одного из условий называется ввоз товаров одновременно с оцениваемыми товарами или не ранее чем за 90 дней до ввоза оцениваемых товаров. При использовании метода вычитания стоимости в качестве основы для определения таможенной стоимости товара принимается цена единицы товара, по которой оцениваемые, идентичные или однородные товары продаются наибольшей партией на территории Российской Федерации не позднее 90 дней с даты ввоза оцениваемых товаров участнику сделки, не являющемуся взаимозависимым с продавцом лицом.
     
     Таким образом, вышеуказанным Законом "непродолжительность" периода толкуется как 90 дней.
     
     "Непродолжительный период" можно определить как продолжительность производственного цикла. Однако налоговый орган, самостоятельно устанавливая в ходе осуществления контроля за полнотой исчисления налогов второй признак, наличие которого необходимо для проверки правильности применения цен, должен учитывать конкретные обстоятельства, связанные с особенностями реализации товаров, работ или услуг проверяемого налогоплательщика. Иное толкование данного положения налоговыми органами, например ориентировка на месяц, явилось бы нарушением установленной компетенции. Учитывая невозможность предусмотреть в законе все особенности для каждой отрасли производства, для каждого вида услуг в соответствующей сфере, разумнее вообще отказаться от использования понятия "непродолжительный период".
     
     Согласно п. 3 ст. 40 НК РФ налоговый орган должен установить, что цена товаров, работ или услуг, примененная сторонами сделки, отклоняется в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 % от рыночных цен, определяемых на момент заключения сделки. Только в этом случае он вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. Пеня рассчитывается на недоимку - доначисленную сумму налога.
     
     Налоговые органы имеют право только увеличивать (доначислять) суммы налога, если результатом примененных сторонами сделок цен стало занижение сумм налога, либо в случае убыточности налогоплательщика уменьшить убыток. Если вышеуказанное отклонение не установлено, то для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки.
     
     Использование процентного соотношения отклонений между ценой договора и рыночной ценой следует, по нашему мнению, исключить из НК РФ. Любое отклонение от рыночной цены наносит ущерб бюджету в виде занижения налоговой базы (в настоящее время достаточно не допускать отклонения более чем на 19,99 %, чтобы избежать доначислений).
     
     Проверка правильности применения цен по сделкам не имеет самостоятельного значения, так как ее результаты могут быть реализованы только в рамках проверки правильности исчисления и уплаты конкретных налогов за определенный налоговый период.
     
     Проведению такой проверки в рамках камеральной или выездной налоговой проверки должен предшествовать сбор и анализ информации о ценах, используемым налогоплательщиком, и рыночных ценах на соответствующие товары (работы, услуги). В этих целях налоговому органу в порядке выполнения норм ст. 31 НК РФ надлежит истребовать у налогоплательщика необходимые документы.
     
     Нуждаются в разработке методические указания по осуществлению данной процедуры, включая формы типовых опросников, применяемые при установлении обстоятельств, имеющих значение для осуществления налогового контроля, и т.д.
     
     В качестве мероприятий при проверке правильности применения цен по сделкам могут использоваться все предусмотренные НК РФ формы налогового контроля: осмотр, свидетельские показания, истребование документов, экспертная оценка (учет специфики отрасли при ценообразовании), осуществляемые с целью создания реальной картины деятельности налогоплательщика. Могут назначаться товароведческие и другие экспертизы для определения качественных показателей товара (работы, услуги), оказывающих влияние на стоимость последних.
     
     В условиях неразвитого рынка, неустоявшихся отношений у покупателя объективно отсутствует реальная возможность приобретения товаров без дополнительных затрат на ближайшей по отношению к нему территории Российской Федерации - в конкретном населенном пункте либо группе населенных пунктов в пределах муниципальных образований или территории субъектов Российской Федерации. Часто происходит административное вмешательство в процесс ценообразования (ограничение торговой наценки, дотирование), распространены "искусственные надбавки" к ценам на товар, когда используется бартер или оплата векселями, и т.д. В такой ситуации любая сделка будет формально рассматриваться как совершенная с нарушением правил ценообразования (значительный уровень колебаний цен в результате имеющегося монополизма в ряде отраслей и т.д.).
     
     Представляется, что сравниваться цена сделки должна не с рыночной ценой, которая зафиксирована в строго определенном размере, а именно с "уровнем" - неким диапазоном рыночных цен. При этом налоговые органы должны проверять правильность применения цен по отдельной сделке, имеющей самостоятельный предмет, и не оценивать как рыночную арифметическую сумму цен, складывающуюся в результате реализации товара (услуги), опосредованную несколькими договорами (например, рыночная стоимость аренды всех помещений здания как сумма цен аренды отдельных его составляющих; возможно доначисление налога по каждой отдельной сделке аренды, даже если сумма цен всех сделок соответствует рыночной цене).
     
     Нельзя не отметить, что способ последующего контроля за ценообразованием (ведь оценивается результат сделки) может оказаться дорогим и не очень эффективным. Однако практика предварительного согласования налогоплательщиком цен с налоговым органом законодательством о налогах и сборах не предусмотрена. Таким образом, письменные разъяснения налогового органа о цене сделки, предоставленные налогоплательщикам, не могут служить основанием для освобождения последних от возможного последующего доначисления налога и пени.
     
     Рыночная цена определяется согласно положениям п. 4-11 ст. 40 НК РФ как цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях с учетом обычных при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавок к цене или скидок.
     
     Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки: физические характеристики, качество, репутацию на рынке, производителя и другие. Таким образом, объем реализации товаров различными производителями не влияет на возможность признания товаров идентичными.
     
     Например, в целях отнесения процентов по полученным заемным средствам к расходам под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения (ст. 269 НК РФ).
     
     Если налогоплательщик является единственным производителем товара (например, угля соответствующей марки), то есть на рынке отсутствуют идентичные товары, реализуемые иным производителем, НК РФ допускает возможность при определении рыночной цены учитывать цены реализации однородных товаров - товаров, имеющих сходные характеристики и состоящих из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми.
     
     При определении однородности надлежит учитывать, в частности, качество товаров, репутацию на рынке.
     
     На цены товаров, работ, услуг влияют ценообразующие факторы. Цены на товары, работы, услуги формируются с учетом расходов по транспортировке. Если расходы по доставке продукции несет продавец, то проверка должна производиться с учетом цен, складывающихся на рынке продукции в странах, в которые осуществляется поставка (по месту реализации). Должны учитываться возможные ценовые меры ограничения, применяемые к продукции, экспортируемой из Российской Федерации.
     
     При осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов налоговый орган должен учитывать такие условия сделок, как сроки исполнения обязательств, условия платежей, иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены (п. 9 ст. 40 НК РФ), в том числе и предоставляемые проверяемым налогоплательщиком скидки (размер, основания предоставления и т.д.).
     
     Перечень оснований для предоставления скидок, приведенный в п. 3 ст. 40 НК РФ, носит примерный характер. Под обычными следует понимать скидки, которые широко применяются в какой-либо сфере предпринимательской деятельности. В структуре цен присутствуют и налоги.
     
     Если имеются различия в условиях реализации идентичных (однородных) товаров, то они должны быть учтены налоговым органом с помощью поправок, отраженных в соответствующих расчетах и прилагаемых к акту проверки.
     _____
     *1 Согласно Закону РФ "О таможенном тарифе" декларант обязан по требованию таможенного органа представить необходимые сведения для подтверждения заявленной таможенной стоимости. При возникновении у таможенного органа сомнений в достоверности сведений, представленных декларантом для определения таможенной стоимости, декларант имеет право доказать такую достоверность. В случае непредставления доказательств таможенный орган вправе принять решение о невозможности использования выбранного декларантом метода таможенной оценки.
     
     Налогоплательщикам следует учитывать данные обстоятельства и более тщательно подходить к обоснованию цены в налоговых целях. Примером такого подхода может стать оформление внутренних документов, утверждающих применяемые организацией скидки.
     
     Согласно ст. 6 Федерального закона от 17.08.1995 N 147-ФЗ "О естественных монополиях" органами регулирования естественных монополий могут применяться определенные методы регулирования деятельности субъектов естественных монополий, в том числе ценовое регулирование, осуществляемое посредством определения (установления) цен (тарифов) или их предельного уровня. Таким образом, для целей налогообложения следует принимать фактические цены (тарифы) реализации товаров (работ, услуг) субъектами естественных монополий с учетом установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации наценок, надбавок или скидок.
     
     Порядок определения рыночной цены ценных бумаг, а также предельная граница колебаний рыночной цены устанавливаются ФКЦБ России (п. 4 ст. 212 НК РФ).
     
     НК РФ предусмотрены специальные правила, которые касаются, в частности:
     
     - оценки безвозмездно полученного имущества (ст. 250 НК РФ): его стоимость должна быть не ниже остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу, затрат на производство (приобретение) - по товарам (работам, услугам);
     
     - при отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, предельной величины процентов, признаваемых расходом, которая принимается равной ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях, и на 15 % - по кредитам в иностранной валюте (ст. 269 НК РФ);
     
     - особенностей оценки для целей налогообложения операций с финансовыми инструментами срочных сделок, приведенных в ст. 305 НК РФ;
     
     - среднего за налоговый период уровня цен на нефть сорта "Юралс", который определяется как сумма средних арифметических цены покупки и цены продажи на мировых рынках нефтяного сырья (средиземноморском и роттердамском) за все дни торгов в налоговом периоде, деленная на количество таких дней (Федеральный закон от 08.08.2001 N 126-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации").
     
     Налогоплательщик обязан уплачивать законно установленные налоги. При исчислении суммы налога, подлежащей уплате за налоговый период исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, налогоплательщик вправе самостоятельно учесть допущенное им отклонение от рыночных цен и уплатить налог таким образом, как если бы результаты сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. При уплате налога в срок, установленный законодательством о налогах и сборах, пени на сумму "доначисленного налога" не начисляются. Порядок освобождения от ответственности при совершении действий (бездействия), приводящих к занижению суммы налога, регламентирован ст. 81 НК РФ.
     
     Согласно ст. 40 НК РФ при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках*1. Пользуясь терминологией Федерального закона от 20.02.1995 N 24-ФЗ "Об информации, информатизации и защите информации", налоговые органы в данном случае выступают в качестве пользователя (потребителя) информации - субъекта, обращающегося к информационной системе или посреднику за получением необходимой ему информации и пользующегося ею. Информация должна касаться заключенных на момент реализации проверяемого товара, работы или услуги сделок с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях.
     
     При проверке правильности применения цен наиболее типичным будет являться проведение в первоочередном порядке сравнительного анализа информации о ценах, применяемых проверяемым налогоплательщиком по сделкам с одним и тем же товаром как с взаимозависимыми лицами, так и прочими контрагентами. Если реализация продукции производится налогоплательщиком только через взаимозависимых лиц, возникает вопрос об использовании источников получения информации, в том числе возможности использования международных каналов информации.
     _____
     *1 Об использовании биржевых цен и котировок при контроле таможенной стоимости товаров, ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации, см. письмо ГТК России от 13.05.2002 N 01-06/18357.
     
     В НК РФ подчеркивается, что информация о заключенных сделках должна быть получена из официальных источников. Информация (сведения) из такого источника должна отвечать критериям достоверности, проверяемости, общедоступности и быть оформлена с соблюдением определенных требований и правил.
     
     Под официальными источниками могут пониматься:
     
     - компетентные государственные и муниципальные органы - органы статистики и органы, регулирующие ценообразование (указание на соответствующую функцию должно содержаться в Положении, регламентирующем деятельность соответствующего органа), а также уполномоченные ими юридические и физические лица.
     
     Госкомстатом России ежегодно утверждается статистический инструментарий для организации статистического наблюдения за ценами и финансами. Постановлением Государственного комитета РФ по строительству и жилищно-коммунальному комплексу от 30.08.2001 N 103 утверждена средняя рыночная стоимость 1 кв.м общей площади жилья за IV квартал 2000 года для расчета размера безвозмездных субсидий и ссуд на приобретение жилых помещений всеми категориями граждан, которым указанные субсидии и ссуды предоставлялись за счет средств федерального бюджета, и т.д.;
     
     - специализированные эксперты. Об оценке стоимости товаров для целей налогообложения упоминалось, в частности, в Указах Президента Российской Федерации от 21.07.1995 N 746, от 18.08.1996 N 1209. Согласно ст. 8 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" допускается использование независимых оценок для целей контроля за правильностью уплаты налогов в случае возникновения спора об исчислении налогооблагаемой базы. О независимой оценке обоснованности расходов, необходимых для проведения ремонта (восстановления) застрахованного имущества, при определении дохода, подлежащего обложению налогом на доходы физических лиц, говорится в п. 4 ст. 213 НК РФ, об оценке безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав - в ст. 250 настоящего Кодекса. При этом в стандартах оценки, утвержденных постановлением Правительства РФ от 06.07.2001 N 519, указывается несколько видов стоимости объекта оценки, отличных от рыночной стоимости, одним из которых является стоимость объекта оценки для целей налогообложения, определяемая для исчисления налоговой базы и рассчитываемая в соответствии с положениями нормативных актов (в том числе инвентаризационная стоимость);
     
     - средства массовой информации, публикующие информацию от имени вышеназванных органов. В "Российской газете" ежемесячно публикуются средние за предыдущий месяц цены на нефть сорта "Юралс" (распоряжение Правительства РФ от 19.08.2002 N 1118-р "О порядке опубликования средних за истекший месяц уровней цен сорта нефти “Юралс”").
     
     К таким изданиям могут относиться и журналы, содержащие информацию о состоявшихся биржевых торгах. НК РФ не содержит ограничений в части использования соответствующей информации о котировках цен на товары, реализуемых на мировых биржах.
     
     Кроме того, информация о ценах в некоторых случаях должна быть документально подтверждена самим налогоплательщиком при условии возможности ее проверки. Это касается, например, случаев установления так называемой обычно получаемой прибыли, коммерческих условий реализации и т.д.
     
     Все источники информации предполагают последующую корректировку цены с учетом условий реализации.
     
     Формированию информационных баз данных о применяемых налогоплательщиками ценах в значительной степени должна способствовать специализация налоговых инспекций - постановка на учет крупнейших налогоплательщиков, относящихся к одной сфере деятельности, в инспекциях, определенных МНС России.
     
     На практике тактика спора налогоплательщика с налоговым органом нередко заключается в доказывании неправомерности применения налоговым органом ст. 40 НК РФ ввиду отсутствия на рынке сделок по идентичным (однородным) товарам. Действительно, метод сравнения цены сделки с рыночной ценой не может быть использован при отсутствии информации о рыночных ценах. Но это не означает окончания проверки правильности применения цен по сделкам.
     
     В таких условиях должны быть последовательно использованы иные методы определения рыночных цен*1. Следующим в очередности методов является метод последующей реализации. Возможность его применения напрямую связана с проведением налоговым органом встречных проверок - запросом информации о ценах, по которым товары были реализованы.
     _____
     *1 Законом РФ "О таможенном тарифе" в целях установления таможенной стоимости товара предусмотрено последовательное применение следующих методов определения цены: по цене сделки с ввозимыми товарами; по цене сделки с идентичными товарами; по цене сделки с однородными товарами; вычитания стоимости; сложения стоимости; резервного метода. Таможенный орган по письменному запросу декларанта обязан в трехмесячный срок представить декларанту письменное разъяснение причин, по которым заявленная декларантом таможенная стоимость не может быть принята таможенным органом в качестве базы для начисления пошлины.
     
     Если налоговой проверкой не выявлено фактов последующей реализации, то применяется затратный метод: определение цены как суммы произведенных затрат и прибыли, обычной для данной сферы деятельности.
     
     В решении о доначислении налога, а также пени, рассчитанных исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы (услуги), налоговый орган приводит соответствующие факты завышения (занижения) цены по сравнению с рыночной ценой, опровергающие "презумпцию" соответствия договорной цены уровню рыночных цен.
     
     Исходя из положений ст. 45 НК РФ взыскание доначисленного налога и пени с организаций производится в бесспорном порядке. Обязательность судебной процедуры в данном случае НК РФ не предусмотрена, поскольку налоговый орган не изменяет ни юридической квалификации сделки, ни статуса и характера деятельности налогоплательщика (постановление Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации").
     
     Кроме того, в соответствии со ст. 122 НК РФ налогоплательщик может быть привлечен к ответственности за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).