Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О налоге на прибыль


О налоге на прибыль

     
     О.В. Светлова,

советник налоговой службы
Российской Федерации III ранга

    

Учет целевых поступлений, полученных организациями агропромышленного комплекса, для целей налогообложения прибыли

     
     Будучи перерабатывающей организацией агропромышленного комплекса, организация использовала в 2003 году полученные кредиты на закупку отечественного сельскохозяйственного сырья (молока) для осуществления его промышленной переработки, получая при этом согласно ст. 68 Федерального закона от 24.12.2002 N 176-ФЗ "О федеральном бюджете на 2003 год" средства из федерального бюджета на возмещение части затрат на уплату процентов по вышеуказанным кредитам, полученным в российских кредитных организациях. Каков порядок учета вышеуказанных средств для целей налогообложения прибыли?
     
     Согласно п. 2 ст. 251 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) при определении налоговой базы по налогу на прибыль у организации не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья). К целевым поступлениям относятся в том числе целевые поступления из бюджета бюджетополучателям, использованные указанными получателями по назначению.
     
     Статьей 162 Бюджетного кодекса Российской Федерации (БК РФ) предусмотрено, что получателем бюджетных средств выступает бюджетная организация или иная организация, имеющая право на получение бюджетных средств в соответствии с бюджетной росписью на соответствующий год.
     
     В соответствии со ст. 6 БК РФ субсидиями являются бюджетные средства, предоставляемые бюджету другого уровня бюджетной системы Российской Федерации, физическому или юридическому лицу на условиях долевого финансирования целевых расходов.
     
     Согласно ст. 78 БК РФ предоставление субсидий допускается, в частности, из федерального бюджета в случаях, предусмотренных федеральными и региональными целевыми программами и федеральными законами.
     
     Пунктом 1 ст. 68 Федерального закона от 24.12.2002 N 176-ФЗ "О федеральном бюджете на 2003 год" было определено, что Правительство РФ обеспечивало возмещение из федерального бюджета части затрат на уплату процентов по кредитам, полученным в российских кредитных организациях в 2001-2003 годах, в порядке и на условиях, которые были установлены Правительством РФ в соответствии со ст. 57 Федерального закона от 27.12.2000 N 150-ФЗ "О федеральном бюджете на 2001 год", в том числе сельскохозяйственным товаропроизводителям и организациям агропромышленного комплекса всех форм собственности, в пределах средств, предусмотренных по разделу "сельское хозяйство и рыболовство" функциональной классификации расходов бюджетов Российской Федерации.
     
     Подпунктом "б" п. 2 Порядка возмещения из федерального бюджета части затрат на уплату процентов по кредитам, полученным в российских кредитных организациях сельскохозяйственными товаропроизводителями, организациями агропромышленного комплекса, фермерскими хозяйствами и организациями потребительской кооперации, разработанного в соответствии со ст. 57 Федерального закона "О федеральном бюджете на 2001 год" и утвержденного постановлением Правительства РФ от 07.03.2001 N 192 (далее - Порядок возмещения), установлено, что субсидии предоставляются в том числе пищевым и перерабатывающим организациям агропромышленного комплекса, фермерским хозяйствам и организациям потребительской кооперации, использующим полученный кредит на закупку сельскохозяйственного отечественного сырья для осуществления промышленной переработки, в частности молока.
     
     Предоставление субсидий осуществляется в соответствии с п. 4 и 5 Порядка возмещения.
     
     В связи с вышеизложенным, если средства, получаемые перерабатывающей организацией агропромышленного комплекса в виде субсидий на возмещение из федерального бюджета части затрат на уплату процентов по кредитам, полученным в российских кредитных организациях, были предусмотрены в бюджетной росписи федерального бюджета в пределах средств по разделу "сельское хозяйство и рыболовство" на соответствующий финансовый год и использованы организацией-получателем в соответствии с Порядком возмещения по прямому назначению, то в соответствии с п. 2 ст. 251 НК РФ они должны рассматриваться как целевые поступления из бюджета бюджетополучателям и не учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
     
     При этом следует иметь в виду, что налогоплательщики - получатели целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.
     

Налогообложение средств у энергосберегающих организаций

     
     На основании Федерального закона от 03.04.1996 N 28-ФЗ "Об энергосбережении" был принят областной закон, касающийся энергосбережения в этой области. В соответствии с областным законом было создано государственное учреждение "Областной центр энергосбережения".
     
     Положениями вышеназванного Закона определено, что одним из источников формирования бюджета вышеуказанного государственного учреждения является надбавка к тарифам на электрическую и тепловую энергию, соотносящаяся с экономически обоснованными затратами на энергосбережение.
     
     В соответствии с вышеуказанным областным законом, а также согласно договорам, заключенным энергоснабжающими организациями с Областным цент-ром энергосбережения о целевом отчислении средств на финансирование его деятельности в определенном размере от надбавки к тарифам, энергоснабжающие организации ежемесячно перечисляют Областному центру энергосбережения данные средства.
     
     Возможно ли признавать расходом в целях налогообложения перечисление вышеуказанных средств энергоснабжающими организациями на основании подпункта 49 ст. 264 НК РФ?
     
     В соответствии со ст. 13 Федерального закона от 03.04.1996 N 28-ФЗ "Об энергосбережении" (далее Закон - N 28-ФЗ) финансирование федеральных и межрегиональных программ в области энергосбережения осуществляется за счет средств государственной финансовой поддержки федерального бюджета, средств бюджетов соответствующих субъектов Российской Федерации, средств российских и иностранных инвесторов, а также других источников в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.
     
     Положениями регионального закона об энергосбережении определено, что одним из источников финансирования программ и работ по энергосбережению являются средства государственного учреждения - Областного центра энергосбережения (далее - Центр), созданного по решению учредителя (администрации области).
     
     Согласно вышеуказанному Закону порядок перечисления энергоснабжающими организациями указанных средств в Центр устанавливается постановлением губернатора области.
     
     В соответствии с Положением о консолидации внебюджетных средств для выполнения областной программы энергосбережения, их целевом использовании и контроле за расходованием финансовых ресурсов, утвержденным постановлением губернатора области, перечисление денежных средств на счет Центра осуществляется в соответствии с договорами между Центром и энергоснабжающими организациями.
     
     Из условий типового Договора о целевом отчислении средств для решения задач по совершенствованию региональной системы энергосбережения следует, что энергоснабжающая организация осуществляет перечисление средств Центру на безвозмездной основе.
     
     С 1 января 2002 года организации при налогообложении прибыли руководствуются главой 25 НК РФ. При этом расходы должны соответствовать критериям, приведенным в п. 1 ст. 252 настоящего Кодекса.
     
     Согласно п. 16 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.
     
     В связи с вышеизложенным поскольку в соответствии с заключенными договорами энергоснабжающие организации осуществляют безвозмездное перечисление средств на финансирование Центра, то эти средства не должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль этих организаций.
     
     Следует также иметь в виду, что средства, полученные энергоснабжающими организациями от потребителей электроэнергии, для целей налогообложения прибыли подлежат отражению в составе выручки от реализации товаров (работ, услуг) в полном объеме исходя из среднего уровня тарифов энергоснабжающей организации на электрическую и тепловую энергию, включая надбавку на энергосбережение.
     

Контроль за правильностью применения цен на тепловую энергию, отпускаемую определенным категориям потребителей

     
     Государственное унитарное предприятие, являющееся теплоснабжающей организацией, осуществляет отпуск тепловой энергии по предельным (максимальным) тарифам, но планирует осуществлять отпуск тепловой энергии определенной категории потребителей по более низким тарифам относительно их предельного уровня, установленного региональной энергетической комиссией. Вправе налоговые органы проверять согласно п. 2 ст. 40 НК РФ правильность применения цен по сделкам, в частности в случае отклонения более чем на 20 % в сторону понижения цен на отпускаемую определенной категории потребителей тепловую энергию от их предельных уровней, или для целей налогообложения должны применяться цены, указанные сторонами в договоре?
     
     В соответствии со ст. 424 Гражданского кодекса Российской Федерации исполнение до-говора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. В предусмотренных законодательством случаях применяются цены (тарифы, расценки, ставки и т.д.), устанавливаемые или регулируемые уполномоченными на то государственными органами.
     
     Пунктом 13 ст. 40 НК РФ предусмотрена норма, согласно которой при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации, для целей налогообложения принимаются вышеуказанные цены (тарифы).
     
     Согласно ст. 6 Федерального закона от 17.08.1995 N 147-ФЗ "О естественных монополиях" органами регулирования естественных монополий могут применяться определенные методы регулирования деятельности субъектов естественных монополий, в том числе ценовое регулирование.
     
     В соответствии со ст. 2 Федерального закона от 14.04.1995 N 41-ФЗ "О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию в Российской Федерации" государственное регулирование тарифов на электрическую и тепловую энергию (мощность) осуществляется на основе принципов, изложенных в вышеуказанном Федеральном законе, посредством установления экономически обоснованных тарифов (цен, платы за услуги) на электрическую и тепловую энергию и (или) их предельных уровней.
     
     Предельные уровни тарифов на электрическую и тепловую энергию, поставляемую энергоснабжающими организациями потребителям, включая предельные уровни тарифов для населения, устанавливаются Правительством РФ. Органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации в области государственного регулирования тарифов устанавливают тарифы на электрическую и тепловую энергию, поставляемую потребителям, в том числе населению, на очередной финансовый год в рамках указанных предельных уровней.
     
     Согласно п. 26 Правил государственного регулирования и применения тарифов (цен) на электрическую и тепловую энергию в Российской Федерации, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.04.2003 N 226, применение при расчетах с потребителями (покупателями) энергии пониженных (льготных) тарифов (цен) допускается только при наличии соответствующего решения регулирующего органа, согласованного в установленном порядке с МАП России, в котором указываются конкретные потребители (группы потребителей), имеющие льготы по тарифам (ценам), основания для предоставления льгот и источник компенсации льгот.
     
     Если государственное унитарное предприятие планирует производить отпуск тепловой энергии отдельной категории потребителей по более низким относительно предельного уровня тарифам, то региональная энергетическая комиссия должна установить фиксированные, экономически обоснованные тарифы на электрическую и тепловую энергию в рамках предельных тарифов, установленных ФЭК России.
     
     Если отпуск тепловой энергии определенной категории потребителей осуществляется по более низким тарифам относительно их фиксированного уровня, установленного региональной энергетической комиссией без согласования в установленном порядке с МАП России, то данный факт, по нашему мнению, должен рассматриваться как нарушение требований п. 13 ст. 40 НК РФ, приводящее к занижению выручки от реализации оказываемых организацией услуг для целей налогообложения прибыли.
     

Налогообложение прибыли малых предприятий

     
     Малое предприятие, осуществлявшее производство товаров народного потребления, зарегистрировано в 2000 году. В соответствии с п. 4 ст. 6 Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" оно имело право на льготу по налогу на прибыль. По итогам работы за 2000-2001 годы предприятие получило убыток, в связи с чем оно не воспользовалось льготой. За 2002 год налогоплательщик получил прибыль. В декларации по налогу на прибыль налоговая база уменьшена на сумму убытка, полученного в предыдущих налоговых периодах, и, кроме того, применена ставка налога на прибыль в размере 6 % (25 % от установленной ставки налога).
     
     Имеет ли право организация уменьшить налоговую базу за 2002 год на сумму убытка, полученного в предыдущих налоговых периодах, с одновременным уменьшением ставки по налогу на прибыль?
     
     Статьей 2 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 110-ФЗ) определено, что предусмотренные п. 4 ст. 6 Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон N 2116-1) льготы по налогу, срок действия которых не истек на день вступления в силу Закона N 110-ФЗ, применяются малыми предприятиями до истечения срока, на который такие льготы были предоставлены.
     
     При этом днем начала работы предприятия и, соответственно, исчисления льготного периода считается день его государственной регистрации.
     
     В рассматриваемом случае малое предприятие не пользовалось начиная с даты государственной регистрации (2000 год) вышеуказанной льготой по налогу на прибыль в связи с тем, что по итогам деятельности за 2000-2001 годы оно получило убыток.
     
     Переходными положениями, приведенными в ст. 10 Закона N 110-ФЗ, предусмотрено, что сумма непогашенного убытка прошлых налоговых периодов по состоянию на 1 января 2001 года, уменьшающая налоговую базу по налогу на прибыль в соответствии с действовавшим до вышеуказанного срока законодательством, а также убыток, определенный в соответствии с действовавшим в 2001 году законодательством по состоянию на 31 декабря 2001 года, в сумме, не превышающей сумму убытка, числившегося по состоянию на 1 июля 2001 года, после вступления в силу главы 25 НК РФ признаются убытками в целях налогообложения и переносятся на будущее в порядке, установленном ст. 283 настоящего Кодекса.
     
     При этом следует иметь в виду, что согласно постановлению ФАС Московского округа от 07.05.2001 N КА-А40/2034-01 организации, получившие в предыдущем году убыток (по данным годового бухгалтерского отчета, за исключением убытков, полученных по операциям с ценными бумагами), в соответствии с п. 5 ст. 6 Закона N 2116-1 (утратившего силу с 1 января 2002 года, за исключением отдельных положений) были вправе применять льготу по налогу на прибыль, освобождая от уплаты налога часть прибыли, направленной на покрытие вышеназванного убытка в течение последующих пяти лет, без распределения равными долями полученного убытка на последующие пять лет, при выполнении всех остальных условий предоставления вышеуказанной льготы.
     

     В связи с вышеизложенным глава 25 НК РФ и переходные положения Закона N 110-ФЗ позволяли вышеуказанному предприятию учитывать в целях налогообложения прибыли и переносить на будущее величину убытка, полученного им за 2000 год, и убыток за 2001 год, определенный в соответствии с действовавшим в 2001 году законодательством по состоянию на 31 декабря 2001 года в сумме, не превышавшей сумму убытка, числившегося по состоянию на 1 июля 2001 года, с учетом положений ст. 283 Кодекса.
     
     При этом совокупная сумма переносимого убытка ни в каком отчетном (налоговом) периоде не могла превышать 30 % налоговой базы, исчисленной в соответствии со ст. 274 НК РФ.
     
     Таким образом, поскольку в 2002 году для малого предприятия, осуществлявшего производство товаров народного потребления, срок действия льготы не истек, оно могло при выполнении всех условий воспользоваться вышеуказанной льготой по налогу на прибыль с применением пониженной ставки (6 %) к налоговой базе для исчисления налога на прибыль, уменьшенной на величину убытка, учитываемого в целях налогообложения прибыли и подлежавшего переносу на будущее в порядке, установленном ст. 283 Кодекса.
     
     Каков порядок применения налоговой льготы, установленной п. 4 ст. 6 Закона РФ N 2116-1, к прибыли переходного периода, исчисленной в соответствии с положениями ст. 10 Закона N 110-ФЗ, для малых предприятий?
     
     Распространяется ли на прибыль переходного периода действие вышеназванной льготы в случае, если организация с 1 января 2002 года потеряла право на эту льготу?
     
     Положениями ст. 10 Закона N 110-ФЗ определено, что налогоплательщики, переходящие на определение доходов и расходов по методу начисления или кассовому методу, обязаны сформировать налоговую базу переходного периода.
     
     При расчете налога на прибыль организаций с сумм, которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы (для организаций, переходивших на метод начисления или на кассовый метод), следует руководствоваться Методическими рекомендациями по расчету налоговой базы, исчисляемой в соответствии со статьей 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах", утвержденными приказом МНС России от 21.08.2002 N БГ-3-02/458 (далее - Методические рекомендации).
     
     Согласно разделу 3 Методических рекомендаций при получении положительной разницы сумма превышения доходов над расходами признается налоговой базой переходного периода, к которой применяются ставки налога, предусмотренные ст. 284 НК РФ, с учетом льгот, предусмотренных Законом N 2116-1, право на которые сохранялось у организации в 2002 году в соответствии со ст. 2 Закона 110-ФЗ.
     

     Так, сохранена льгота по налогу на прибыль, предусмотренная п. 4 ст. 6 Закон N 2116-1, согласно которой в третий и четвертый годы работы малые предприятия, имеющие право на эту льготу, уплачивают налог в размере соответственно 25 и 50 % от установленной ставки налога на прибыль, если выручка от льготируемых видов деятельности составляет свыше 90 % от общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг).
     
     В связи с вышеизложенным расчет налоговой базы переходного периода производится с учетом льгот, действующих на дату, по отношению к которой формируется указанная налоговая база.
     
     Малое предприятие, у которого срок действия рассматриваемой льготы закончился в одном из отчетных периодов 2002 года (то есть закончился четвертый год работы), могло воспользоваться вышеуказанной льготой по налогу на прибыль с применением пониженной ставки к налоговой базе для исчисления налога на прибыль переходного периода, с последующей уплатой исчисленного от этой налоговой базы налога на прибыль, в порядке и сроки, установленные разделом 4 Методических рекомендаций.
     
     Если малое предприятие по состоянию на 1 января 2002 года потеряло право применения вышеназванной льготы, оно должно было уплачивать налог на прибыль, исчисленный по базе переходного периода, в общеустановленном порядке.
     

(Продолжение следует)