Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Учет индивидуальными предпринимателями курсовой разницы при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц

    

Учет индивидуальными предпринимателями курсовой разницы при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц

     
     Т.Ю. Левадная,
советник налоговой службы Российской Федерации III ранга

     
     Согласно ст. 41 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.
     
     Статьей 210 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, которые получены им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 настоящего Кодекса.
     
     Доходы в виде курсовой разницы от операций с иностранной валютой подлежат налогообложению на общих основаниях, поскольку они не поименованы в перечне не подлежащих налогообложению доходов, перечисленных в ст. 217 НК РФ.
     
     При приобретении иностранной валюты по курсу ниже или продаже иностранной валюты по курсу выше официально установленного Банком России курса физические лица получают доход в виде денежной суммы, исчисленной исходя из разницы между курсом, установленным Банком России, и курсом, по которому валюта фактически была продана или приобретена физическим лицом, то есть получают доход в денежной форме, подлежащий налогообложению у источника выплаты согласно п. 1 ст. 224 НК РФ по ставке 13 %.
     
     В соответствии со ст. 223 НК РФ дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме. В случае приобретения (продажи) валюты по курсу ниже (выше) официально установленного Банком России курса дата фактического получения дохода физическими лицами определяется как дата перехода права собственности на иностранную валюту.
     
     Убытки, полученные физическими лицами по таким операциям, в целях налогообложения к учету не принимаются.
     
     Доходы в виде курсовой разницы от операций с иностранной валютой относятся к доходам, облагаемым по ставке 13 %, полученным от источников выплаты в Российской Федерации (в данном случае банка), и подлежат отражению в Приложении А декларации по налогу на доходы физических лиц формы 3-НДФЛ, утвержденной приказом МНС России от 16.10.2003 N БГ-3-04/540.
     
     При получении физическими лицами сумм доходов в виде курсовой разницы от операций с иностранной валютой банки в качестве налоговых агентов обязаны производить с таких сумм исчисление, удержание и перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц и представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физического лица.
     
     Данный порядок налогообложения курсовой разницы от операций с иностранной валютой распространяется на индивидуальных предпринимателей, в том числе на тех, кто осуществляет внешнеэкономическую деятельность, без каких-либо изъятий, поскольку операции по приобретению (продаже) иностранной валюты осуществляются индивидуальными предпринимателями в качестве физических лиц вне зависимости от целей покупки (продажи) валюты.
     
     Кроме того, индивидуальные предприниматели для осуществления расчетов, связанных с внешнеэкономической деятельностью, вправе открывать в банках валютные расчетные счета. При зачислении поступивших от зарубежных партнеров на расчетный счет индивидуального предпринимателя в качестве оплаты за отгруженную продукцию валютных средств, так же как и при перечислении валютных средств в качестве оплаты за полученную от зарубежных партнеров продукцию с расчетного счета индивидуального предпринимателя курсовой разницы не возникает.
     
     В соответствии с п. 5 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного совместным приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 (далее - Порядок учета), учет доходов и расходов и хозяйственных операций должен вестись индивидуальными предпринимателями в валюте Российской Федерации (форма которой приведена в Приложении к Порядку учета), то есть в рублях.
     
     Таким образом, доходы в виде курсовой разницы от операций с иностранной валютой не относятся к доходам, полученным налогоплательщиками от осуществления предпринимательской деятельности, и не подлежат отражению в п. 2 Приложения В "Доходы от предпринимательской деятельности и частной практики" декларации формы 3-НДФЛ, где указываются вид предпринимательской или иной деятельности и сумма дохода, полученного налогоплательщиками от занятия такой деятельностью.
     
     При этом убытки, полученные физическими лицами по таким операциям, в целях налогообложения к учету не принимаются и не уменьшают налоговую базу по налогу на доходы за отчетный налоговый период.
     
     Соответственно, убытки, полученные индивидуальными предпринимателями по таким операциям, не являются расходами, непосредственно связанными с извлечением доходов от предпринимательской деятельности, и, следовательно, не подлежат учету в составе расходов, указываемых налогоплательщиками в п. 2 приложения В "Доходы от предпринимательской деятельности и частной практики" декларации формы 3-НДФЛ, а также профессионального налогового вычета, предусмотренного подпунктом 1 ст. 221 НК РФ.
     
     Что же касается таких понятий, как "внереализационные доходы" и "внереализационные расходы", используемых в ст. 250 и 265 НК РФ, то к деятельности индивидуальных предпринимателей они не применимы, поскольку данные понятия включают именно те виды доходов и расходов юридических лиц, которые непосредственно не связаны с производством и (или) реализацией товаров, работ, услуг или имущественных прав, в то время как доходы от осуществления предпринимательской деятельности и связанные с ними расходы имеют самое непосредственное отношение к производству и (или) реализации товаров, работ, услуг, а также имущественных прав в части реализации имущества, непосредственно используемого индивидуальными предпринимателями в процессе осуществления предпринимательской деятельности в качестве средств труда.
     
     Пунктом 14 Порядка учета установлено, что в доход от предпринимательской деятельности включаются все поступления от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного индивидуальными предпринимателями безвозмездно. Кроме того, в составе доходов, полученных от предпринимательской деятельности, подлежат учету доходы от реализации имущества, используемого индивидуальными предпринимателями в процессе осуществления предпринимательской деятельности в качестве основных средств и нематериальных активов.
     
     Наряду с доходами от предпринимательской деятельности индивидуальные предприниматели, так же как и прочие физические лица, могут получать иные виды доходов, включая доходы в виде курсовой разницы от операций с иностранной валютой, которые, однако, неправомерно классифицировать как внереализационные доходы, предусмотренные ст. 250 НК РФ для юридических лиц.
     
     В соответствии с п. 15 Порядка учета под расходами понимаются фактически произведенные и документально подтвержденные затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности.
     
     Следовательно, расходы индивидуальных предпринимателей, которые непосредственно не связаны с производством и (или) реализацией товаров, работ, услуг или имущественных прав, то есть определяемые в ст. 265 НК РФ как внереализационные расходы юридических лиц, могут рассматриваться исключительно с точки зрения их непосредственной связи с получением налогоплательщиками доходов от осуществляемой ими предпринимательской деятельности.