Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Приказ Минфина России от 13.10.2003 N 91н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств"

             

Методические указания
по бухгалтерскому учету основных средств*1,

утвержденные приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н

     _____
     *1  Для удобства пользования текст настоящих Методических указаний и комментарий к ним объединены; при этом текст официального документа выделен полужирным шрифтом, текст комментария — светлым курсивом.

     
     Е.В. Орлова

     
     Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания 2003 года), заменили Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина России от 20.07.1998 N 33н (далее - Методические указания 1998 года).
     
     В отличие от прежнего новый документ зарегистрирован Минюстом России 21 ноября 2003 года, регистрационный N 5252. Именно поэтому он не только носит методологический характер, но и является ведомственным нормативным документом, хотя и другого иерархического уровня по сравнению с отечественным стандартом по бухгалтерскому учету, регулирующим аналогичные операции.
     
     Методические указания 2003 года дополняют общие нормы Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, и подробно разъясняют отдельные положения, касающиеся учета основных средств.
     
     В то же время новая редакция Методических указаний в ряде случаев не только характеризуется внутренними противоречиями, имеющимися в самом ПБУ 6/01, но и порой не соответствует его нормам, а также не разрешает ряда проблем, связанных с учетом основных средств.
     
     Например, не решена проблема квалификации некоторых объектов в случае их несоответствия общим квалифицирующим признакам отнесения активов к основным средствам (речь идет, в первую очередь, об объектах, используемых в иных, чем производство продукции, выполнение работ, оказание услуг и управление организацией, процессах в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев).
     
     В Методических рекомендациях 2003 года не дан ответ на вопрос, касающийся квалификации в бухгалтерском учете нематериальных объектов (например, неисключительные права на программное обеспечение), которые в силу квалифицирующих признаков, данных в Положении по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, утвержденном приказом Минфина России от 16.10.2000 N 91н, не могут быть признаны в качестве нематериальных активов.
     
     Напомним, что по общему правилу при расхождении норм действующего законодательства по одному и тому же вопросу применению подлежит норма, изданная позднее (постановление Конституционного суда Российской Федерации от 25.06.2001 N 9-П).
     
     Методические указания 2003 года изданы во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО), утвержденной постановлением Правительства РФ от 06.03.1998 N 283 (далее - Программа реформирования бухучета).
     
     Однако соответствие новой редакции Методических указаний целям реформирования бухгалтерского учета согласно МСФО является в ряде случаев относительным и представляет собой попытку их приспособления (исключения, добавления или изменения отдельных хозяйственных операций с соответствующим изменением методик их учета) к экономическим и правовым условиям нашей страны (метод компиляции).
     
     При сохранении общего количества разделов (их шесть) Методические указания 2003 года структурированы по-новому в соответствии с требованиями МСФО (см. табл. 1).
     

Таблица 1

    
Сравнительная структура Методических указаний

     

Методические указания 2003 года

Методические указания 1998 года

I. Общие положения

1. Общие положения

II. Первоначальная оценка основных средств

2. Оценка основных средств

III. Последующая оценка основных средств

3. Амортизация основных средств

IV. Амортизация основных средств

4. Восстановление основных средств

V. Содержание и восстановление основных средств

5. Учет аренды основных средств

VI. Выбытие основных средств

б. Выбытие основных средств

     
     Как видно из табл. 1, из нового документа исключен раздел "Учет аренды основных средств", которого нет в ПБУ 6/01, что связано с подготовкой Минфином России в рамках Программы реформирования бухучета соответствующего Положения по бухгалтерскому учету таких операций. По этой же причине в Методических указаниях 2003 года (в отличие от ПБУ 6/01 - п. 2) ничего не говорится о доходных вложениях в материальные ценности [одноименный счет 03, на котором учитываются объекты основных средств, приобретенные для сдачи в аренду (в лизинг)]. Напомним, что в МСФО существует отдельный стандарт - МСФО 17 "Аренда".

     
     Появление отдельных разделов "Первоначальная оценка основных средств" и "Последующая оценка основных средств" связано с тем, что именно такие самостоятельные разделы есть в структуре МСФО 16 "Основные средства" (при этом они отсутствуют в ПБУ 6/01).
     

Таблица 2

    
Сравнительная структура МСФО 16 и ПБУ 6/01

     

МСФО 16 "Основные средства"

ПБУ 6/01 "Учет основных средств"

Сфера применения

I. Общие положения

Определения


 

Признание основных средств


 

Первоначальная оценка основных средств

II. Оценка основных средств

     Элементы фактической стоимости


 

     Обмен активами


 

Последующие затраты


 

Последующая оценка основных средств


 

     Основной подход


 

     Допустимый альтернативный подход


 

     Переоценки


 

     Амортизация

III. Амортизация основных средств

     Пересмотр срока полезной службы


 

     Пересмотр метода начисления амортизации


 

Возмещаемость балансовой стоимости - убытки от обесценения

нет

нет

IV. Восстановление основных средств

Выбытие и реализация

V. Выбытие основных средств

Раскрытие информации

VI. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

Дата вступления в силу

В тексте приказа Минфина России, которым утверждено ПБУ 6/01

     
     В комментируемом документе отдельные положения Методических указаний 1998 года приведены в соответствие с действующими нормативными актами по бухгалтерскому учету: в первую очередь, с ПБУ 6/01, Положением по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденным
приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденным приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденным приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, ПБУ 14/2000, а также с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.
     
     Несмотря на все недостатки нового документа, организации должны им руководствоваться.
     
     Налоговый учет операций с основными средствами регламентируется ст. 253, 256-259, 260, 322-324 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), нормы которых во многих случаях противоречат ПБУ 6/01 и Методическим указаниям 2003 года.
     
     В связи с тем что многие организации отдают предпочтение сближению учетов, Методические рекомендации 2003 года целесообразно использовать (если это возможно) в части, не противоречащей налоговому законодательству.
     

I. Общие положения

     
     1. Настоящие Методические указания определяют порядок организации бухгалтерского учета основных средств в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 марта 2001 г. N 26н (зарегистрировано в Министерстве юстиции Российской Федерации 28 апреля 2001 г., регистрационный номер 2689).
     
     Настоящие Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств распространяются на организации, являющиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений).
     
     Установлена цель регламентации - порядок организации бухгалтерского учета основных средств.
     
     Определен перечень хозяйствующих субъектов, подпадающих под действие Методических рекомендаций 2003 года. При этом в новой редакции сохранена некорректность формулировки как самого ПБУ 6/01, так и Методических указаний 1998 года: "Настоящие Методические указания… распространяются на организации, являющиеся юридическими лицами… (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений)".
     
     Согласно п. 1 ст. 48 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) юридическим лицом признается организация, которая имеет присущие ей конституирующие признаки, решающим из которых является имущественная обособленность. В ст. 50 ГК РФ приведено деление юридических лиц на два вида - коммерческие и некоммерческие организации. Исходя из этого, с юридической точки зрения, более корректной являлась бы фраза: "Настоящие Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств распространяются на всех юридических лиц по законодательству Российской Федерации, за исключением кредитных и бюджетных организаций".
     
     2. При принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:
     
     а) использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
     
     б) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев.
     
     Сроком полезного использования является период, в течение которого использование основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этих основных средств;
     
     в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;
     
     г) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
     
     Вместо определения основных средств как части имущества, используемой в качестве средств труда, данного в п. 2 Методических указаний 1998 года, новая редакция содержит только четыре квалифицирующих признака, при одновременном соблюдении которых активы признаются в качестве основных средств.
     
     Читателям журнала следует обратить внимание на то, что словосочетание "часть имущества" заменено термином, взятым из МСФО, - "активы".
     
     Известно, что основные средства как объект учета относятся к внеоборотным активам и отражаются в одноименном разделе бухгалтерского баланса (рекомендованный образец формы N 1 приведен в приложении к приказу Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций") по коду показателя 120.
     
     И если согласно п. 7.2 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России 29.12.1997, имуществом признаются хозяйственные средства, которые контролируются организацией в результате прошлых событий ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем, то экономической характеристики активов в вышеуказанном документе нет, как нет его и в отечественном бухгалтерском законодательстве.
     
     Согласно Принципам подготовки и составления финансовой отчетности, утвержденным Правлением КМСФО (Комитета по МСФО) в апреле 1989 года, активы - это ресурсы, контролируемые компанией в результате событий прошлых периодов, от которых компания ожидает экономической выгоды в будущем.
     
     Как в ПБУ 6/01, так и в Методических указаниях 2003 года повторено, что для признания актива в качестве основного средства необходимо единовременное (вместо одновременное!) выполнение четырех условий.
     
     При наличии квалифицирующих признаков основных средств (в состав которых не включен такой признак, как материально-вещественная форма) ни в ПБУ 6/01, ни в Методических указаниях 2003 года не содержится определения самого понятия "основные средства".
     
     Определение основных средств, в первую очередь, как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда, дано в п. 46 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н. Однако согласно письму Минфина России от 07.10.2003 N 16-00-14/310 предполагалось вышеназванный документ с 1 января 2004 года признать утратившим силу в связи с выходом в свет девятнадцати Положений по бухгалтерскому учету.
     
     Между тем в МСФО 16 термин "основные средства" определен именно как материальные активы, которые используются компанией для производства или поставки товаров и услуг, для сдачи в аренду другим компаниям или для административных целей и которые предполагается использовать в течение более чем одного периода.
     
     По-прежнему наличие в Методических указаниях 2003 года (как и в ПБУ 6/01) такого квалифицирующего признака, как "организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов", некорректно, так как невозможность перепродажи основных средств противоречит нормам ГК РФ, а также ПБУ 9/99, ПБУ 10/99, Плану счетов и другим нормативным документам. На практике любая организация может сначала получать экономические выгоды от использования объекта основных средств в качестве средств труда, а затем продать такой объект, поскольку он по тем или иным причинам перестал приносить эти выгоды.
     
     Кстати, в п. 44 МСФО 16 отмечено, что политика компании по управлению активом может включать его реализацию по прошествии определенного времени или после потребления определенной доли экономических выгод.
     
     Нерешенным остается вопрос о признании в бухгалтерском учете так называемых непроизводственных основных средств, которые упоминались в утративших силу (приказ Минфина России от 22.07.2003 N 67н) Методических рекомендациях о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н (п. 117 и 118). Таким образом, термин "непроизводственные основные средства" исчез из нормативных документов по бухгалтерскому учету.
     
     Однако на балансе многих организаций числятся такие объекты непроизводственного назначения, как стадионы, тренажеры, медицинское оборудование, аквариумы, картины из художественных салонов и т.д., которые не используются для производства или для управленческих нужд и исходя из квалифицирующих признаков не должны относиться к основным средствам и учитываться на счете 01 "Основные средства".
     
     Это означает, что эти объекты не могут признаваться в качестве активов, поскольку не приносят организации экономические выгоды, а должны отражаться в качестве внереализационных расходов на субсчете 91-2 "Прочие расходы" (п. 12 ПБУ 10/99) следующими проводками:
     
     Д-т 91-2 К-т 60 - отражены расходы по приобретению объекта непроизводственного назначения;
     
     Д-т 19 К-т 60 - учтена сумма НДС;
     
     Д-т 60 К-т 51 - оплачены объекты непроизводственного назначения;
     
     Д-т 68 К-т 19 - принята к вычету сумма НДС (подпункт 1 п. 2 ст. 171 НК РФ);
     
     Д-т 91-2 К-т 68 - начислена сумма НДС (подпункт 2 п. 1 ст. 146 НК РФ).
     
     Но вряд ли главный бухгалтер примет на себя ответственность за непризнание таких объектов на счете 01 "Основные средства", участвующем в расчете налога на имущество согласно ст. 374 НК РФ. Ведь у организации в этом случае могут возникнуть серьезные проблемы с налоговой инспекцией. Из этого следует, что в целях уменьшения налоговых рисков объекты непроизводственного назначения в большинстве случаев формально учитываются организациями на счете 01 "Основные средства".
     
     3. К основным средствам относятся: здания, сооружения и передаточные устройства, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности; рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.
     
     В составе основных средств учитываются также: земельные участки; объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы); капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы); капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, если в соответствии с заключенным договором аренды эти капитальные вложения являются собственностью арендатора.
     
     Перечень основных средств, приведенный в комментируемом документе, частично воспроизводит перечень материальных основных фондов (основных средств), приведенный в Общероссийском классификаторе основных фондов ОК 013-94, введенном в действие постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359.
     
     Логичен вопрос: если имеются квалифицирующие признаки для признания активов в качестве основных средств, то зачем рядом перечислять сами объекты основных средств?
     
     Может быть, при решении проблемы квалификации активов в качестве основных средств необходимо основываться на следующем: все объекты, перечисленные в п. 3 Методических указаний 2003 года (независимо от того, соответствуют они квалифицирующим признакам основных средств, приведенным в п. 2 этого же документа, или нет), должны признаваться основными средствами?
     
     В перечень основных средств включены внутрихозяйственные дороги, что соответствует п. 5 ПБУ 6/01. Однако расшифровки понятия "внутрихозяйственные дороги" нет ни в Методических указаниях 2003 года, ни в ПБУ 6/01.
     
     В Общероссийском классификаторе основных фондов ОК 013-94 под кодом 12 4527316 числится "дорога промышленных и складских районов (внутрихозяйственные дороги)".
     
     Согласно п. 1 постановления Совмина СССР от 09.09.1980 N 777 "О классификации автомобильных дорог СССР", действующему в части, не противоречащей современному законодательству, все автомобильные дороги подразделяются на автомобильные дороги общего пользования и ведомственные автомобильные дороги. Последние, в свою очередь, находятся на балансе предприятий и организаций и подразделяются на подъездные, технологические, внутрихозяйственные, служебные, патрульные и другие автомобильные дороги. Но в приложении N 3 к вышеуказанному постановлению упоминается, что к ведомственным автомобильным дорогам относятся:
     
     дороги на территории промышленных и других предприятий и организаций, обслуживающие их производственно-технологические перевозки (включая предприятия лесозаготовительной, горнодобывающей промышленности и крупные промышленные комплексы в отдаленных районах), и подъезды к предприятиям и организациям;
     
     внутрихозяйственные дороги колхозов, совхозов и других сельскохозяйственных предприятий и организаций, соединяющие центральные усадьбы этих колхозов, совхозов и других сельскохозяйственных предприятий и организаций с их отделениями, животноводческими комплексами, фермами, полевыми станами, пунктами заготовки, хранения и первичной переработки продукции и другими сельскохозяйственными объектами, а также автомобильные дороги, соединяющие отделения и фермы колхозов и совхозов и другие сельскохозяйственные объекты с дорогами общего пользования и между собой;
     
     служебные и патрульные автомобильные дороги вдоль каналов, трубопроводов, линий электропередачи и других коммуникаций и сооружений, служебные подъезды к гидротехническим и другим сооружениям.
     
     В свою очередь, в Строительных нормах и правилах СНиП 2.05.11-83, утвержденных постановлением Госстроя СССР от 30.12.1983 N 344 и введенных в действие с 1 января 1985 года, дается следующая классификация внутрихозяйственных дорог (п. 1.1):
     
     дороги, соединяющие центральные усадьбы колхозов, совхозов и других сельскохозяйственных предприятий и организаций с их бригадами и отделениями, животноводческими комплексами, фермами, полевыми станами, пунктами заготовки, хранения и первичной переработки продукции и другими сельскохозяйственными объектами, а также автомобильные дороги, соединяющие бригады, отделения и фермы колхозов и совхозов и другие сельскохозяйственные объекты с дорогами общего пользования и между собой, за исключением полевых вспомогательных и внутриплощадочных дорог;
     
     дороги полевые вспомогательные, предназначенные для транспортного обслуживания отдельных сельскохозяйственных угодий или их составных частей.
     
     Из вышеприведенных определений можно сделать вывод, что внутрихозяйственные дороги - это термин, которого нет в документах системы нормативного регулирования бухгалтерского учета, а также в налоговом законодательстве. Как известно, институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом (п. 1 ст. 11 НК РФ).
     
     Но на основании вышеперечисленных документов неясно: можно ли дороги на территориях промышленных и других предприятий и организаций, обслуживающие их производственно-технологические перевозки (включая предприятия лесозаготовительной, горнодобывающей промышленности и крупные промышленные комплексы в отдаленных районах), и подъезды к предприятиям и организациям, числящиеся на балансах организаций и являющиеся ведомственными автомобильными дорогами, признавать также и в качестве внутрихозяйственных дорог?
     
     4. Настоящие Методические указания не применяются в отношении:
     
     машин, оборудования и иных аналогичных предметов, числящихся как готовые изделия на складах организаций-изготовителей, как товары - на складах организаций, осуществляющих торговую деятельность;
     
     предметов, сданных в монтаж или подлежащих монтажу, находящихся в пути; капитальных и финансовых вложений.
     
     Перечень объектов, в отношении которых Методические указания 2003 года не применяются, полностью соответствует ПБУ 6/01. Вопреки заявленному, отдельные пункты нового документа регламентируют порядок учета объектов, которые под определение основных средств никак не подпадают, в частности, речь идет о вложениях во внеоборотные активы, которым только предстоит быть квалифицированными в качестве основных средств (учтенными на счете 01 "Основные средства") при их вводе в эксплуатацию.
     
     Отметим, что к сфере применения МСФО 16 "Основные средства" не относятся:
     
     а) леса и другие аналогичные восстанавливаемые объекты природопользования;
     
     б) права на минеральные ископаемые; поиск и добыча минеральных ископаемых, нефти, природного газа и аналогичных невосстанавливаемых ресурсов.
     
     При этом МСФО применяется к основным средствам, используемым для развития или обеспечения деятельности либо связанным с использованием активов, перечисленных в п. "а" и "б", которые тем не менее могут быть отделены от этой деятельности или активов.
     
     5. На основе настоящих Методических указаний организации разрабатывают внутренние положения, инструкции, иные организационно-распорядительные документы, необходимые для организации учета основных средств и контроля за их использованием. Указанными документами могут утверждаться:
     
     формы применяемых первичных учетных документов по поступлению, выбытию и внутреннему перемещению объектов основных средств и порядок их оформления (составления), а также правила документооборота и технология обработки учетной информации;
     
     перечень должностных лиц организации, на которых возложена ответственность за поступление, выбытие и внутреннее перемещение объектов основных средств;
     
     порядок осуществления контроля за сохранностью и рациональным использованием объектов основных средств в организации.
     
     По мнению Минфина России, организациям не обязательно применять для учета основных средств унифицированные формы первичных учетных документов, утвержденные постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7, что противоречит требованиям действующей в настоящее время редакции п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Формы таких документов могут разрабатываться и утверждаться организацией самостоятельно и должны содержать обязательные реквизиты, установленные вышеназванным Федеральным законом. Об этом говорится в п. 7 Методических указаний 2003 года.
     
     Однако к таким советам Минфина России необходимо относиться очень осторожно и следовать им только в случае, если отсутствует унифицированная форма необходимого документа или же если оформляются не первичные документы, а документы, в которых обобщаются сведения из первичных документов (например, инвентарные списки, о которых говорится в п. 16 Методических указаний 2003 года).
     
     В противном случае могут быть применены санкции за отсутствие первичных документов - не менее 5000 руб. (п. 1 ст. 120 НК РФ), а при отсутствии первичных документов в течение более одного налогового периода - в размере 15 000 руб. (п. 2 ст. 120 НК РФ). Если отсутствие первичных документов повлекло занижение налогооблагаемой базы, штраф составит 10 % от суммы неуплаченного налога, но не менее 15 000 руб. (п. 3 ст. 120 НК РФ). При этом административный штраф от 2000 руб. до 3000 руб. применительно к должностным лицам организации возможен только в случае, если стоимость основных средств, оформленных по неправильным документам, будет не меньше 10 % от стоимости всех основных средств [ст. 15.11 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях (КоАП РФ)].
     
     Минфин России рекомендует разработать и утвердить локальные организационно-распорядительные документы, необходимые для организации учета основных средств и контроля за их использованием.
     
     Особенно актуальна эта рекомендация для организаций со сложно разветвленной структурой, имеющих большое количество обособленных подразделений, как выделенных, так и не выделенных на отдельный баланс (в части разработки, например, порядка взаимодействия бухгалтерии головной организации с бухгалтериями обособленных подразделений по учету движения основных средств, оформлению внутренних документов, подтверждающих такие операции и завершение взаимных расчетов).
     
     Многие организации осуществляют ремонтные работы, проведение которых должно оформ-ляться соответствующими организационно-распорядительными и первичными документами, такими как приказ на осмотр зданий и сооружений, приказ о создании комиссии, производящей данный осмотр, акт технического обследования объекта ремонтно-восстановительных работ, в котором отражаются выводы комиссии о характере и объеме ремонтных работ на объекте с указанием обнаруженных дефектов, меры по их устранению и сроки выполнения. К такому акту рекомендуется прилагать перечень дефектов основных конструктивных элементов, утвержденный главным механиком организации, или дефектную ведомость. Все вышеперечисленные документы не содержатся в альбомах Госкомстата России, их формы надо разработать самостоятельно. Ведь даже Акт о выявленных дефектах оборудования (типовая форма N ОС-16) составляется только на дефекты оборудования, выявленные в процессе монтажа, наладки или испытания, а также по результатам контроля.
     
     Практически всем организациям в целях уменьшения налоговых рисков необходимо разработать и утвердить форму акта о вводе в эксплуатацию объекта. Это связано с тем, что для начисления амортизации в налоговом учете имеет значение дата ввода объекта в эксплуатацию (п. 1 ст. 258 НК РФ). Этот акт может быть совмещен с формами N ОС-1 "Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений)", N ОС-1а "Акт о приеме-передаче здания (сооружения)", N ОС-1б "Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений)", а может быть и самостоятельным документом.
     
     Это объясняется следующим. Согласно постановлению Госкомстата России от 21.01.2003 N 7 вышеперечисленные акты приема-передачи основных средств применяются в том числе для включения объектов в состав основных средств и учета их ввода в эксплуатацию (для объектов, не требующих монтажа, - в момент приобретения, для объектов, требующих монтажа, - после их приема из монтажа и сдачи в эксплуатацию), а также объектов, поступивших:
     
     по договорам купли-продажи, мены имущества, дарения, финансовой аренды (если объект основных средств находится на балансе лизингополучателя) и др.;
     
     путем приобретения за плату денежными средствами, изготовления для собственных нужд и ввода в эксплуатацию законченных строительством зданий (сооружений, встроенных и пристроенных помещений) в установленном порядке.
     
     Из вышеприведенной нормы следует, что не всегда принятие объекта к учету в качестве основного средства может осуществляться только на основании вышеперечисленных форм (то есть по ряду объектов она составляется в момент их нахождения на складе, а не в момент сдачи в эксплуатацию).
     
     Соответственно, приему объекта к учету предшествует его передача со склада в эксплуатацию, которая и должна быть оформлена актом о вводе в эксплуатацию объекта, форму которого целесообразно разработать и утвердить в соответствии с рекомендациями, данными в комментируемом пункте Методических указаний 2003 года.
     
     6. Бухгалтерский учет основных средств ведется в целях:
     
     а) формирования фактических затрат, связанных с принятием активов в качестве основных средств к бухгалтерскому учету;
     
     б) правильного оформления документов и своевременного отражения поступления основных средств, их внутреннего перемещения и выбытия;
     
     в) достоверного определения результатов от продажи и прочего выбытия основных средств;
     
     г) определения фактических затрат, связанных с содержанием основных средств (технический осмотр, поддержание в рабочем состоянии, др.);
     
     д) обеспечения контроля за сохранностью основных средств, принятых к бухгалтерскому учету;
     
     е) проведения анализа использования основных средств;
     
     ж) получения информации об основных средствах, необходимой для раскрытия в бухгалтерской отчетности.
     
     В данном пункте с незначительными коррективами определяются цели бухгалтерского учета основных средств: "выполнение следующих задач" заменено на "ведется в целях", "результаты от реализации" заменены на "результаты от продажи", а "полное определение затрат, связанных с поддержанием основных средств в рабочем состоянии" превратилось в "определение фактических затрат, связанных с содержанием основных средств".
     
     Кроме того, в ранее установленный перечень добавлены такие цели, как формирование фактических затрат, связанных с принятием активов в качестве основных средств к бухгалтерскому учету, проведение анализа использования основных средств и получение информации об основных средствах, необходимой для раскрытия в бухгалтерской отчетности.
     
     Заметим, что согласно МСФО 16 главными вопросами в учете основных средств являются момент признания активов, определение их балансовой стоимости и амортизационных отчислений.
     
     7. Операции по движению (поступление, внутреннее перемещение, выбытие) основных средств оформляются первичными учетными документами.
     
     Первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты, установленные Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (Собрание законодательства Российской Федерации, 1996, 48, ст. 5369; 1998, N 30, ст. 3619; 2002, N 13, ст. 1179; 2003, N 1, ст. 2, N 2, ст. 160, N 27, ст. 2700 (ч. 1):
     
     наименование документа;
     
     дата составления документа;
     
     наименование организации, от имени которой составлен документ;
     
     содержание хозяйственной операции;
     
     измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражениях;
     
     наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;
     
     личные подписи указанных лиц и их расшифровки.
     
     Кроме того, в первичные учетные документы могут быть включены дополнительные реквизиты в зависимости от характера хозяйственной операции, требований нормативных правовых актов и документов по бухгалтерскому учету, а также технологии обработки учетной информации.
     
     В качестве первичных учетных документов могут применяться унифицированные первичные документы по учету основных средств, утвержденные Постановлением Государственного комитета по статистике Российской Федерации от 21 января 2003 г. N 7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств" (по заключению Министерства юстиции Российской Федерации данный документ в государственной регистрации не нуждается - письмо Министерства юстиции Российской Федерации от 27 февраля 2003 г. N 07/1891-ЮД).
     
     Согласно рекомендациям Минфина России применение унифицированных форм первичной учетной документации - дело добровольное.
     
     Напомним, что согласно п. 2 ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.
     
     Обязанность по разработке и утверждению альбомов унифицированных форм первичной учетной документации и их электронных версий возложена на Госкомстат России постановлением Правительства РФ от 08.07.1997 N 835 "О первичных учетных документах".
     
     Комментируемым пунктом предусмотрено также, что первичные учетные документы (включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники) должны содержать в том числе и такие обязательные реквизиты, как личные подписи ответственных лиц и их расшифровки.
     
     Читателям журнала следует обратить внимание на то, что в гражданском законодательстве применяется более узкое понятие - "собственноручная подпись", тогда как в бухгалтерском законодательстве используется более широкое понятие - "личная подпись", то есть используются совершенно различные термины, определяющие требования к подписям на документах.
     
     Личная подпись имеет идентифицирующее значение и отвечает на вопрос: чья именно подпись поставлена? При этом личная подпись может быть собственноручной, факсимильной или цифровой. Собственноручная подпись имеет квалифицирующий характер и отражает исключительно способ ее воспроизведения.
     
     Первичные учетные документы подписываются уполномоченными должностными лицами. При этом возможно использование факсимильного воспроизведения подписи с помощью средств механического или иного копирования, электронно-цифровой подписи либо иного аналога собственноручной подписи.
     
     Однако допускается это только в случаях и в порядке, предусмотренных законом или иными правовыми актами.
     
     Напомним, что согласно п. 1 Федерального закона от 10.01.2002 N 1-ФЗ "Об электронной цифровой подписи" электронная цифровая подпись в электронном документе признается равнозначной собственноручной подписи в документе на бумажном носителе при условии соблюдения установленных данным Законом требований.
     

(Продолжение)