Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Обложение доходов индивидуальных предпринимателей налогом на доходы физических лиц

    
Обложение доходов индивидуальных предпринимателей налогом на доходы физических лиц


Н.Н. Стельмах,
советник налоговой службы Российской Федерации II ранга     

Ведение Книги учета доходов и расходов

     
     В соответствии с п. 4 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей предусмотрено, что в Книге учета доходов и расходов отражаются имущественное положение индивидуального предпринимателя, а также результаты предпринимательской деятельности за налоговый период.
     
     Должен индивидуальный предприниматель вести учет доходов и расходов в одной Книге учета или в разных? Должен ли он при заполнении раздела IV Книги учета указывать наименование нематериальных активов, внесенных в совместное имущество в соответствии с договором о совместной деятельности?
     
     Согласно ст. 1041 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.
     
     Если целью договора является предпринимательская деятельность, направленная на получение дохода, сторонами договора могут быть только индивидуальные предприниматели.
     
     Договор простого товарищества, заключенный в соответствии с главой 55 ГК РФ индивидуальными предпринимателями для осуществления предпринимательской деятельности, определяет обязательства участников и имущественные отношения между ними, не вторгаясь в область налоговых правоотношений.
     
     Индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу на основе данных Книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя (далее - Книга учета), которая предусмотрена Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным совместным приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ304/430 (далее - Порядок учета). Пунктом 7 Порядка учета предусмотрено, что учет полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальным предпринимателем раздельно по каждому из видов осуществляемой предпринимательской деятельности.
     
     Это относится и к предпринимателям - участникам договора простого товарищества, каждый из которых самостоятельно обязан вести свою Книгу учета, отражая в ней полученные лично им доходы от осуществления предпринимательской деятельности и произведенные расходы. При этом индивидуальный предприниматель ведет учет доходов и расходов, полученных как по совместной деятельности, так и по деятельности, не связанной с выполнением работ по договору простого товарищества, в одной Книге учета. Учет доходов и расходов ведется в Книге учета раздельно с тем, чтобы по окончании года можно было четко разграничить, какие доходы или произведенные расходы относятся к совместной деятельности, а какие - к самостоятельной предпринимательской деятельности.
     
     Порядок ведения Книги учета предполагает количественный учет приобретенных и проданных товаров. Организовать их количественный учет очень сложно, поскольку товарная номенклатура составляет несколько тысяч позиций на огромную сумму.
     
     Порядок учета и списания товара в розничной торговле не позволяет оформить Книгу учета доходов и расходов в соответствии с требованиями Порядка учета.
     
     Допустимо ли в сложившейся ситуации не заполнять Книгу учета в разрезе номенклатурных позиций по количественным показателям, а вести учет только в стоимостных показателях?
     
     Учет доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальными предпринимателями осуществляется в соответствии с Порядком учета.
     
     Пунктом 7 Порядка учета предусмотрено ведение учета доходов и расходов и хозяйственных операций в соответствующих разделах Книги учета, примерная форма которой приведена в приложении к Порядку учета. Заполнение Книги учета в приведенной форме предусматривает учет товарно-материальных ценностей как в количественном, так и в стоимостном выражении по каждому виду товаров (работ, услуг). Если индивидуальный предприниматель принял решение о разработке новой формы Книги учета (что должно быть согласовано с налоговым органом), то он в любом случае должен вести в ней учет товарно-материальных ценностей в обоих измерениях - в количественном и в стоимостном выражении.
     
     Порядок учета не ограничивает индивидуальных предпринимателей в использовании электронных версий программ, разработанных специально для ведения индивидуальными предпринимателями учета доходов и расходов. Использование электронных программ позволяет вести ежедневный учет приобретенных и реализованных (проданных) товаров (работ, услуг) как в количественном, так и в стоимостном выражении, что позволяет избежать арифметических ошибок, а также отражать хозяйственные операции о полученных доходах и произведенных расходах.
     
     Таким образом, независимо от количества товарной номенклатуры индивидуальные предприниматели, занимающиеся розничной торговлей, должны вести учет товаров по каждому виду товаров (работ, услуг) как в количественном, так и в стоимостном выражении. Иной порядок учета не предусмотрен.     


Арендная плата

     
     Относятся ли на расходы у индивидуального предпринимателя суммы арендной платы, выплаченные физическому лицу - арендодателю?
     
     Согласно п. 24 Порядка учета к основным средствам условно отнесена часть имущества, используемого в качестве средств труда в предпринимательской деятельности для изготовления и реализации товаров (работ, услуг). Иными словами, условное признание основных средств таковыми в настоящее время не зависит от того, кому принадлежит имущество, важно, чтобы арендуемое имущество, во-первых, непосредственно использовалось в предпринимательской деятельности, во-вторых, было напрямую связано с видом экономической деятельности, осуществляемой индивидуальным предпринимателем, в-третьих, расходы были документально подтверждены.
     
     Из вышеприведенного следует, что в отношении арендованного у физического лица - не индивидуального предпринимателя имущества предприниматель вправе учитывать в прочих расходах выплаченную физическому лицу арендную плату при условии, что надлежащим образом оформлены договор аренды и документы, подтверждающие факт оплаты. При несоблюдении хотя бы одного из вышеуказанных условий признания расходов уменьшение налоговой базы по налогу на доходы физических лиц неправомерно.
     
     Организация (арендатор) на основании заключенного договора аренды с индивидуальным предпринимателем (арендодателем), вид деятельности которого связан с оказанием транспортных услуг, арендует у индивидуального предпринимателя деревообрабатывающий станок, который используется организацией в производстве товаров.
     
     Следует ли удерживать налог на доходы физических лиц, если индивидуальный предприниматель самостоятельно исчисляет налог на доходы физических лиц?
     
     В соответствии со ст. 226 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщики - физические лица получили доходы, обязаны исчислить, удержать и уплатить в бюджет сумму налога. Вышеуказанные российские организации именуются налоговыми агентами.
     
     Согласно п. 2 ст. 226 НК РФ исчисление и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика - физического лица, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. 214.1, 227 и 228 настоящего Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога.
     
     Следовательно, освобождение в исчислении сумм налога на доходы предусмотрено в НК РФ только в отношении доходов от предпринимательской деятельности. Сдача имущества в аренду в данном случае независимо от того, что физическое лицо зарегистрировано в качестве индивидуального предпринимателя, не имеет значения для исчисления и удержания налога на доходы в отношении выплачиваемых сумм дохода.
     
     Таким образом, несмотря на то что физическое лицо, с которым организация заключила договор аренды, имеет свидетельство о предпринимательской деятельности в качестве индивидуального предпринимателя на оказание транспортных услуг, организация при выплате арендной платы обязана удержать с него налог по ставке 13 % и сообщить об этом в налоговый орган (по форме 2НДФЛ).
     
     Индивидуальный предприниматель (арендатор) заключил в 2002 году с физическим лицом (арендодателем) договор аренды транспортного средства. По условиям договора между арендатором и арендодателем возмещение расходов по ремонту транспортного средства арендодателем не предусмотрено.
     
     Относятся ли расходы по ремонту транспортного средства, арендованного у физического лица, на расходы предпринимателя?
     
     Согласно ст. 642 ГК РФ по договору аренды транспортного средства без экипажа арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство без оказания услуг по управлению им и по его технической эксплуатации. В этом случае в течение всего срока договора аренды арендатор обязан поддерживать арендованное транспортное средство в надлежащем состоянии, включая осуществление текущего и капитального ремонта, если иное не предусмотрено договором. По согласованию сторон условия договора могут быть изменены, и на арендатора могут быть возложены полностью или частично расходы по содержанию транспортного средства.
     
     Если по условиям договора осуществление текущего и капитального ремонта по арендованному у физического лица имуществу возложено на арендатора-предпринимателя, то состав расходов, принимавшихся к вычету в 2002 году, определялся индивидуальным предпринимателем самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ.
     
     Пунктом 2 ст. 260 НК РФ предусмотрено, что положения настоящей статьи Кодекса применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем не предусмотрено возмещение вышеуказанных расходов арендодателем. Как следует из ст. 260 НК РФ, речь идет только о расходах арендатора - индивидуального предпринимателя в отношении амортизируемых основных средств, к которым не относится имущество физического лица - арендодателя.
     
     Согласно п. 30 Порядка учета к амортизируемому имуществу относится имущество, одновременно отвечающее следующим условиям, а именно:
     
     оно должно находиться на праве собственности;
     
     оно должно непосредственно использоваться для осуществления предпринимательской деятельности;
     
     срок его полезного использования должен быть более 12 месяцев;
     
     его первоначальная стоимость должна быть более 10 тыс. руб.;
     
     стоимость такого имущества должна погашаться путем начисления амортизации.
     
     Поскольку имущество, арендуемое у физического лица - арендодателя, не относится у индивидуального предпринимателя к амортизируемому имуществу, то затраты по ремонту такого имущества не относятся на расходы.
     
     Индивидуальный предприниматель приобрел у организации в мае 2003 года объект основных средств. Согласно Классификации основных средств данный объект относится к пятой амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно. Срок полезного использования, установленный организацией, составил 10 лет. Объект начал использоваться индивидуальным предпринимателем в июне 2003 года. При этом фактический срок эксплуатации данного объекта у организации уже составил пять лет. Срок фактической эксплуатации у организации приобретенного основного средства подтвержден документом, выданным индивидуальному предпринимателю. Стоимость объекта, по которой он был приобретен у организации, - 80 000 руб.
     
     Как производится индивидуальным предпринимателем расчет амортизации по приобретенному у организации основному средству, если срок эксплуатации данного объекта составил пять лет?
     
     Индивидуальные предприниматели, приобретающие объекты основных средств, бывшие в употреблении, вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество месяцев эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками (организацией). Норма амортизации такого основного средства будет определяться по формуле:
     

К = [1: (п - т) х 100 %],

     
     где К - норма амортизации в процентах к первоначальной стоимости объекта амортизируемого  имущества;
     
     п - срок полезного использования данного  объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах;
     
     т - количество месяцев нахождения приобретенного объекта основных средств в эксплуатации у предыдущих собственников.
     
     Исходя из приведенных в вопросе данных расчет амортизации производится следующим образом. Сначала необходимо определить срок полезного использования объекта основных средств, который в данном случае будет равен 60 месяцам (10 лет - 5 лет = 5 лет, или 60 мес.).
     
     Далее рассчитывается месячная норма амортизации [(1 : 60 мес.) х 100 % = 0,0167 %] и месячная сумма амортизации [0,0167 % х 80 000 руб. = 1336 руб.]. Зная месячную сумму амортизации, можно рассчитать сумму амортизации, включаемую в расходы отчетного налогового периода, которая составит 8016 руб. (1336 руб. х 6 мес.).
     
     Индивидуальный предприниматель арендует помещение под офис у другой организации; при этом офис находится в жилом доме.
     
     Можно ли учесть расходы по аренде офиса, находящегося в жилом доме, при обложении налогом на доходы физических лиц?
     
     Нет, нельзя. Действительно, Порядок учета относит к прочим расходам арендные платежи за арендуемое имущество (подпункт 8 п. 47 Порядка учета), ставя одно условие, а именно: такие расходы должны быть связаны с осуществлением предпринимательской деятельности.
     
     Вместе с тем при решении данного вопроса необходимо учитывать, что жилое помещение, до тех пор пока оно не будет переведено в нежилое, не может использоваться для осуществления предпринимательской деятельности, поскольку это противоречит ст. 288 и 671 ГК РФ. Соответственно, сделка, при которой индивидуальный предприниматель арендует жилое помещение и размещает в нем офис, может быть признана ничтожной.
     

Учет эксплуатационных расходов, связанных с содержанием жилого помещения, использованного для целей предпринимательской деятельности

     
     Относились ли в 2002 году на расходы у индивидуальных предпринимателей затраты по оплате тепловой, электрической энергии, водоснабжения при использовании жилого помещения (квартиры), принадлежащего им на праве собственности, для оказания лечебно-диагностической помощи населению с соблюдением требований законодательства, в том числе санитарных и противопожарных норм в соответствии с Федеральным законом от 15.06.1996 N 72ФЗ "О товариществах собственников жилья"?
     
     Жилые помещения не относятся к основным средствам. В соответствии со ст. 288 ГК РФ и ст. 7 Жилищного кодекса РСФСР от 26.06.1983 жилые помещения предназначены только для проживания граждан. Гражданин - собственник жилого помещения может использовать его для личного проживания и проживания членов его семьи.
     
     Жилое помещение не может быть отнесено к амортизируемому имуществу, стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Следовательно, эксплуатационные расходы, связанные с содержанием и оплатой квартиры, предназначенной для личного проживания граждан, не могут рассматриваться как расходы, непосредственно связанные с извлечением дохода от предпринимательской деятельности.
     
     Установленные ст. 42 Федерального закона от 15.06.1996 N 72ФЗ "О товариществах собственников жилья" права домовладельцев на осуществление предпринимательской деятельности в принадлежащих этим домовладельцам на праве собственности помещениях с соблюдением требований законодательства, санитарных, противопожарных и иных нормативов не могут быть реализованы в законодательстве о налогах и сборах.     


Расходы на оплату труда

     
     Что относится к расходам на оплату труда у индивидуальных предпринимателей?
     
     В расходы на оплату труда у индивидуальных предпринимателей включаются любые начисления (выплаты) работникам в денежной и (или) натуральной форме, за исключением расходов на любые виды вознаграждений работникам, помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров. К расходам на оплату труда относятся, в частности, суммы начисленной и фактически выплаченной заработной платы; начисленные и фактически выплаченные суммы стимулирующего и компенсационного характера (например, денежные компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении работника); стоимость товаров (работ, услуг), предоставляемых в порядке натуральной оплаты труда; суммы вознаграждений по заключенным договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), а также по авторским договорам; другие виды начислений (выплат), произведенных в пользу работника в соответствии с законодательством Российской Федерации (если договор зарегистрирован в соответствующем органе местного самоуправления).
     
     При определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц не учитываются расходы предпринимателя на любые виды вознаграждений, предоставляемых работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров. Налоговую базу предпринимателя по налогу на доходы физических лиц не могут также уменьшать следующие расходы на оплату труда:
     
     - в виде премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений;
     
     - в виде сумм материальной помощи работникам [в том числе для первоначального взноса на приобретение и (или) строительство жилья, на полное или частичное погашение кредита, предоставленного на приобретение и (или) строительство жилья, беспроцентных или льготных ссуд на улучшение жилищных условий, обзаведение домашним хозяйством и иные социальные потребности];
     
     - на оплату дополнительно предоставляемых (сверх предусмотренных действующим законодательством) отпусков работникам, в том числе женщинам, воспитывающим детей;
     
     - в виде надбавок к пенсиям, единовременных пособий уходящим на пенсию ветеранам труда, компенсационных начислений в связи с повышением цен, производимых сверх размеров индексации доходов по решениям Правительства РФ, компенсаций удорожания стоимости питания в столовых, буфетах либо предоставления его по льготным ценам или бесплатно;
     

     - на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами;
     
     - на оплату ценовых разниц при реализации по льготным ценам (тарифам) ниже рыночных цен товаров (работ, услуг) работникам;
     
     - на оплату путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, посещение культурно-зрелищных или физкультурных (спортивных) мероприятий, подписки, не относящейся к подписке на нормативно-техническую и иную используемую в производственных целях литературу и на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников;
     
     - в виде сумм выплаченных подъемных сверх норм, установленных законодательством Российской Федерации;
     
     - на оплату суточных сверх норм таких расходов, установленных Правительством РФ;
     
     - на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых кампаний, в том числе рекламных.
     

(Продолжение следует)