Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Фирменный стиль: бухгалтерский и налоговый учет

     

Фирменный стиль: бухгалтерский и налоговый учет *1

     _____
     *1. Окончание. Начало и продолжение см.: Налоговый вестник. — 2003. — N 9. — С. 118; N 10. — С. 123.


Е.В. Орлова,
начальник сектора эккаунтинга, аудита и корпоративных стандартов ЗАО «УК СТИН Холдинг»

7. Фирменная одежда

7.1. Общие положения

     
     В современном бизнесе все большее значение имеют качество обслуживания и репутация организации. Одним из атрибутов, позволяющих судить об организации, является фирменная одежда ее сотрудников.
     
     Фирменная одежда объединяется единым фасоном, цветом, отделкой и отличительными знаками. Стиль фирменной одежды зависит не только от сферы бизнеса, в котором задействована организация, но и от ее идеологии, а также от субъективных представлений руководителей организации о том, как должны выглядеть их сотрудники.
     
     Оговоримся сразу, что в настоящей статье не рассматриваются вопросы обеспечения сотрудников организации средствами индивидуальной защиты, в том числе специальной одеждой, в связи с технологическими особенностями производства.
     

7.2. Налогообложение фирменной одежды

7.2.1. Налог на прибыль

     
     Согласно п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) расходы на фирменную одежду, приобретаемую для обеспечения сотрудников организации по инициативе работодателя, должны быть экономически обоснованны, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Только в этом случае они могут быть признаны для целей налогообложения прибыли.
     
     Однако, как правило, расходы организации по оплате фирменной одежды для ее сотрудников не предусмотрены законодательством Российской Федерации, и фирменная одежда передается сотрудникам безвозмездно (п. 16 ст. 270 НК РФ) или продается по льготным ценам (п. 27 и п. 29 ст. 270 НК РФ). Такие расходы, произведенные исключительно по инициативе организации, не могут быть признаны для целей налогообложения прибыли даже в случае, если обязанность работодателя по оплате расходов на приобретение фирменной одежды зафиксирована в трудовом или коллективном договоре. Это объясняется тем, что в ст. 270 НК РФ приведены расходы, которые не учитываются при определении налоговой базы в целях применения главы 25 НК РФ независимо от того, отражены они в трудовом и (или) коллективном договоре или нет. Исключение из этого порядка составляют лишь расходы на бесплатное (льготное) питание работников (п. 25 ст. 270 НК РФ) и расходы на оплату проезда к месту работы и обратно (п. 26 ст. 270 НК РФ). Эти два вида расходов в пользу работников могут быть учтены в составе расходов на оплату труда, принимаемых для целей налогообложения, при условии, что они предусмотрены трудовыми и (или) коллективными договорами.
     
     Читателям журнала следует обратить внимание на то, что для целей исчисления налога на прибыль не учитываются как сама стоимость безвозмездно переданной сотрудникам организации фирменной одежды, так и расходы, связанные с такой передачей (в данном случае в виде суммы НДС, начисленной при передаче сотрудникам фирменной одежды) на основании п. 16 ст. 270 НК РФ.
     
     Согласно п. 5 ст. 255 НК РФ стоимость выдаваемых работникам бесплатно в соответствии с законодательством Российской Федерации предметов (включая форменную одежду, обмундирование), остающихся в их личном постоянном пользовании (сумма льгот в связи с их продажей по пониженным ценам), включается в состав расходов по оплате труда для целей налогообложения прибыли.
     
     В частности, законодательными актами Российской Федерации и принятыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами предусмотрена необходимость ношения форменной одежды следующими категориями работников:
     
     - работниками железнодорожного транспорта общего пользования, непосредственно участвующими в организации движения поездов и обслуживании пассажиров, при исполнении служебных обязанностей - п. 1 ст. 29 Федерального закона от 10.01.2003 N 17-ФЗ «О железнодорожном транспорте в Российской Федерации». Согласно п. 2 этой статьи вышеуказанного Федерального закона приобретение форменной одежды осуществляется за счет средств соответствующих работодателей;
     
     - должностными лицами государственной службы карантина растений - ст. 19 Федерального закона от 15.07.2000 N 99-ФЗ «О карантине растений». Источник финансирования - средства федерального бюджета (ст. 18 данного Федерального закона);
     
     - работниками ведомственной охраны - ст. 10 Федерального закона от 14.04.1999 N 77-ФЗ «О ведомственной охране». Источник финансирования - средства федеральных органов исполнительной власти, имеющих право на создание ведомственной охраны, и (или) средства собственников охраняемых объектов (ст. 10 данного Федерального закона);
     
     - должностными лицами государственной санитарно-эпидемиологической службы - п. 4 ст. 49 Федерального закона от 30.03.1999 N 52-ФЗ «О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения». Источник финансирования - средства федерального бюджета (ст. 47 данного Федерального закона);
     
     - сотрудниками таможенных органов - ст. 25 Федерального закона от 21.07.1997 N 114-ФЗ «О службе в таможенных органах Российской Федерации»;
     
     - сотрудниками милиции - ст. 17 Закона РФ от 18.04.1991 N 1026-1 «О милиции». Источник финансирования - средства федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов, средства, поступающие от организаций на основе заключенных в установленном порядке договоров, и иные поступления в соответствии с законодательством Российской Федерации, законами и иными нормативными правовыми актами субъектов Российской Федерации. Подразделения милиции вневедомственной охраны при органах внутренних дел финансируются за счет средств, поступающих на основе договоров. Подразделения милиции на железнодорожном, водном и воздушном транспорте финансируются за счет средств федерального бюджета. Подразделения милиции в закрытых административно-территориальных образованиях, на особо важных и режимных объектах финансируются за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов и средств, поступающих на основе до- говоров (ст. 35 данного Закона);
     
     - судебными приставами при исполнении служебных обязанностей - п. 3 ст. 4 Федерального закона от 21.07.1997 N 118-ФЗ «О судебных приставах». Источник финансирования - средства федерального бюджета (ст. 22 данного Федерального закона);
     
     - должностными лицами государственной лесной охраны - ст. 108 Лесного кодекса Российской Федерации от 29.01.1997 N 22-ФЗ и раздел III Положения о государственной лесной охране Российской Федерации, утвержденного постановлением Правительства РФ от 27.07.1998 N 850. Источник финансирования - средства федерального бюджета;
     
     - сотрудниками и военнослужащими Государственной противопожарной службы - ст. 7 Федерального закона от 21.12.1994 N 69-ФЗ «О пожарной безопасности». Источник - средства федерального бюджета (ст. 10 данного Закона);
     
     - другими категориями работников.
     
     Однако необходимость выдачи форменной одежды может быть обусловлена не только требованиями законодательных актов Российской Федерации, но и специальными отраслевыми требованиями.
     
     В частности, п. 14 Правил предоставления гостиничных услуг в Российской Федерации, утвержденных постановлением Правительства РФ от 25.04.1997 N 490, материально-техническое обеспечение гостиницы, перечень и качество предоставляемых услуг должны соответствовать требованиям присвоенной ей категории.
     
     Согласно ГОСТ Р 50645-94 «Туристско-экскурсионное обслуживание. Классификация гостиниц» для определенных категорий гостиниц предусмотрено обязательное наличие форменной одежды.
     
     В соответствии с ГОСТ Р 50762-95 «Общественное питание. Классификация предприятий» для определенных типов предприятий общественного питания предусмотрено обязательное наличие форменной одежды. Так, согласно приложению 4 «Требования к методам обслуживания потребителей, форменной одежде, обуви, музыкальному обслуживанию для предприятий различных типов и классов» к вышеназванному документу для сотрудников ресторанов и баров класса «люкс», «высший» и «первый» обязательным является наличие форменной одежды с эмблемой предприятия и обуви. Причем в ресторанах и барах класса «первый» допускается форменная одежда без эмблемы предприятия. Для кафе, столовых и закусочных ношение обслуживающим персоналом форменной одежды с эмблемой предприятия и обуви не предусмотрено.
     
     Согласно п. 4.9 ГОСТ Р 50935-96 «Общественное питание. Требования к обслуживающему персоналу» обслуживающий персонал предприятия общественного питания должен быть одет в форменную или санитарную одежду и обувь установленного образца, находящуюся в хорошем состоянии без видимых повреждений и загрязнений. При этом к обслуживающему персоналу предприятия относятся метрдотель (администратор зала), официант, бармен, повар, занимающийся отпуском продукции на раздаче, буфетчик, кассир, гардеробщик, швейцар, продавец магазина (отдела) кулинарии. Форменная одежда швейцара, гардеробщика, метрдотеля, официанта и бармена в ресторанах и барах всех классов должна быть выдержана в едином стиле.
     
     Кроме того, приложением 3 к примерному Положению об аттестации предприятий торговли и общественного питания «Требования по уровню обслуживания в предприятиях торговли различных категорий», доведенному письмом Роскомторга от 11.07.1995 N 1-952/32-9, предусмотрены требования к форменной одежде для работников торгового зала: для предприятий высшей категории - единая фирменная одежда, первой категории - одежда единого образца, второй категории - санитарная одежда для предприятий продовольственной торговли.
     
     Однако вышеуказанные требования ГОСТ законодательно не подтверждены.
     
     Рассмотрим другую ситуацию.
     
     Законом РФ от 11.03.1992 N 2487-1 «О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации», на основании которого создаются и действуют частные охранные предприятия, не предусмотрена выдача форменной одежды сотрудникам этих предприятий.
     
     В то же время п. 81 Типовых норм бесплатной выдачи специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты работникам сквозных профессий и должностей всех отраслей экономики, утвержденных постановлением Минтруда России от 30.12.1997 N 69, установлены нормы бесплатной выдачи специальной одежды сторожам (вахтерам), занятым на наружных работах. Это означает, что частные охранные предприятия имеют право уменьшать свою налогооблагаемую прибыль на сумму расходов по обеспечению специальной одеждой своих сотрудников - сторожей (вахтеров), занятых на наружных работах, согласно правилам, предусмотренным вышеуказанным постановлением Минтруда России. К такой специальной одежде в данном случае относится костюм вискозно-лавсановый, плащ хлопчатобумажный с водоотталкивающей пропиткой, куртка на утепляющей прокладке, брюки на утепляющей прокладке, куртка лавсано-вискозная на утепляющей прокладке, брюки лавсано-вискозные на утепляющей прокладке, тулуп, полушубок, валенки. Данная позиция подтверждается письмом УМНС России по г. Москве от 27.05.2002 N 26-12/24360.
     
     Стоимость остальной форменной одежды сотрудников частных охранных предприятий (за исключением сторожей, вахтеров, занятых на наружных работах) не может быть признана в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.
     
     При этом затраты на изготовление шеврона на форменную одежду охранника с изображением названия и логотипа предприятия не могут признаваться расходами рекламного характера для этого предприятия и, соответственно, не являются объектом обложения налогом на рекламу. Это связано с тем, что согласно ст. 2 Федерального закона от 18.07.1995 N 108-ФЗ «О рекламе», ст. 4 Закона города Москвы от 21.11.2001 N 59 «О налоге на рекламу» и п. 2 Инструкции ГНИ по г. Москве от 21.12.1992 N 1 «О порядке исчисления и уплаты налога на рекламу в городе Москве» шеврон на форменной одежде охранника с изображением названия и логотипа предприятия не несет информации о виде деятельности организации, ее целях и задачах, а следовательно, не является рекламой.
     
     В целом же позиция налоговых органов по вопросу признания затрат на изготовление фирменной одежды для сотрудников компаний по собственной инициативе (при отсутствии законодательно установленной необходимости ее наличия) заключается в том, что затраты на введение фирменного стиля в случае, если для организаций в нормативном порядке не предусмотрено обеспечение сотрудников специальной одеждой, в расходы организаций не включаются.
     

7.2.2. Налог на доходы физических лиц

     
     Согласно п. 1 ст. 210 и подпункту 2 п. 2 ст. 211 НК РФ если сотрудникам организации передается фирменная одежда на безвозмездной основе в собственность, то это означает, что они получают доход в натуральной форме. Соответственно, стоимость одежды включается в их налоговую базу по налогу на доходы физических лиц.
     
     Налоговая база при получении налогоплательщиком дохода от организаций в натуральной форме определяется как стоимость переданной фирменной одежды, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ, с учетом суммы НДС и налога с продаж (п. 1 ст. 211 НК РФ).
     
     Если рыночная стоимость фирменной одежды, полученной каждым сотрудником, не превышает 2000 руб., то данный доход согласно п. 28 ст. 217 НК РФ не подлежит налогообложению (при условии, что общая стоимость подарков, выданных конкретному работнику в течение календарного года, не превышает 2000 руб.).
     
     Если фирменная одежда выдается только на время исполнения сотрудником трудовых обязанностей, связана с производственной необходимостью, числится на балансе организации в составе средств в обороте, оплачена за счет ее средств, подлежит возврату в организацию и не остается в личном пользовании сотрудника, то стоимость такой одежды не является доходом сотрудников, подлежащим обложению налогом на доходы физических лиц.
     
     На практике у организаций иногда возникают споры с налоговыми органами о том, что считать использованием фирменной одежды в личных целях.
     
     Так, в постановлении Федерального арбитражного суда (ФАС) Северо-Западного округа от 21.03.2000 по делу N А56-20172/99 говорится, что форменная одежда, так же как и средства труда, инвентарь, выдаваемые только на время исполнения работниками трудовых обязанностей и подлежащие возврату на предприятие, не остаются в личном пользовании работника и, следовательно, доходом не являются. Судом первой и апелляционной инстанций правомерно сделан вывод, что выдача форменной одежды, не остающейся в личном пользовании работника, не носит характера оплаты труда и не является выплатой в пользу работника.
     
     Противоположное мнение содержится в постановлении ФАС Московского округа от 20.05.2002 по делу N КА-А40/3028-02, согласно которому оставлено без изменения решение Арбитражного суда г. Москвы от 10.01.2002 и постановление апелляционной инстанции от 11.03.2002 в части признания недействительным решения ИМНС России N 34 по Северо-Западному административному округу г. Москвы в части доначисления налога на доходы физических лиц, связанного с оплатой форменной одежды, предоставленной работникам ООО «Джекпот», на основании решения вышеуказанной инспекции МНС России.
     
     По мнению налоговой инспекции, работники, получив в личное пользование форменную одежду, получили материальную выгоду от оказания им услуг по предоставлению одежды, так как используют ее в личных целях три раза в процессе рабочего дня - по пути на работу, с работы, в течение обеденного перерыва.
     
     Согласно нормам НК РФ при обложении налогом на доходы физических лиц в совокупный доход включается не любая материальная выгода, а только та, которая определена в п. 1 ст. 212 НК РФ. Поскольку материальная выгода от получения в личное пользование работников форменной одежды не указана в соответствующей статье НК РФ, суд решил, что нет оснований для ее включения в облагаемый оборот по налогу на доходы физических лиц.
     
     Действительно, получение сотрудниками фирменной одежды нельзя квалифицировать в качестве материальной выгоды, так как перечень доходов, полученных в виде материальной выгоды, который приведен в п. 1 ст. 212 НК РФ, является исчерпывающим. И ни одна из норм этого пункта указанной статьи Кодекса не подходит к рассматриваемой ситуации.
     

7.2.3. Единый социальный налог

     
     Согласно п. 1 ст. 237 НК РФ при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, приведенных в ст. 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 п. 1 ст. 238 НК РФ).
     
     Поэтому в случае выдачи фирменной одежды лицам, для которых ношение фирменной одежды не связано с производственной необходимостью, рыночная стоимость такой одежды с учетом НДС должна включаться в налоговую базу по единому социальному налогу.
     
     В то же время п. 3 ст. 236 НК РФ установлено, что приведенные в п. 1 этой статьи настоящего Кодекса выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом обложения единым социальным налогом, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде. При этом необходимо иметь в виду, что при отнесении выплат и вознаграждений к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, следует руководствоваться положениями ст. 270 НК РФ. При этом источники расходов и порядок отражения таких выплат в бухгалтерском учете не имеют значения.
     
     Из анализа вышеперечисленных норм НК РФ можно сделать вывод, что необходимость уплаты единого социального налога со стоимости фирменной одежды, переданной сотрудникам в собственность (личное постоянное пользование), зависит от того, учитывает организация данные расходы при исчислении налога на прибыль или нет.
     
     Поэтому каждый конкретный случай возмещения расходов, связанных с использованием фирменной одежды при выполнении работником трудовых обязанностей, необходимо рассматривать отдельно.
     
     В частности, при выдаче фирменной одежды (остающейся в личном постоянном пользовании) сотрудникам бесплатно в соответствии с законодательством Российской Федерации (например, выдача фирменных костюмов и т.д.) на основании п. 5 ст. 255 НК РФ, стоимость этой фирменной одежды учитывается при исчислении налога на прибыль в качестве расходов на оплату труда и включается в налоговую базу по единому социальному налогу. Или, наоборот, с учетом того, что стоимость безвозмездно переданного имущества относится к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль (п. 16 ст. 270 НК РФ), стоимость безвозмездно переданной фирменной одежды исключается из объекта обложения единым социальным налогом.
     
     Данная позиция подтверждена в письмах МНС России от 04.04.2002 N СА-6-05/415@ «О едином социальном налоге» и УМНС России по г. Москве от 30.12.2002 N 28-11/64333.
     
     Стоимость безвозмездно переданной фирменной одежды, не учитываемая при исчислении налога на прибыль, исключается также из объекта налогообложения по взносам на обязательное пенсионное страхование на основании п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации».
     
     Если фирменная одежда выдается сотрудникам в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также государственным служащим федеральных органов власти бесплатно или с частичной оплатой и остается в их личном постоянном пользовании, то на основании подпункта 11 п. 1 ст. 238 НК РФ ее стоимость не облагается единым социальным налогом.
     
     Для определенных категорий работников законом предусмотрено обязательное ношение форменной одежды, поэтому доход, полученный работником в виде такой одежды, не подлежит обложению единым социальным налогом при условии, что выдача форменной одежды предусмотрена соответствующим нормативным актом федерального законодательства.
     
     Кроме того, необходимо иметь в виду, что если форменная одежда выдается во временное пользование и при увольнении сотрудника подлежит возврату, то стоимость такой одежды также не облагается единым социальным налогом.
     
     В остальных случаях стоимость фирменной одежды облагается единым социальным налогом в общеустановленном порядке.
     
     В целях минимизации обложения единым социальным налогом рекомендуем следующий вариант: если организация выдает фирменную одежду по собственной инициативе (законодательными нормами не предусмотрена ее выдача), то на основании абзаца второго п. 1 и п. 3 ст. 236 НК РФ целесообразно не предусматривать в трудовом договоре обязанность работодателя по выдаче фирменной одежды во избежание уплаты единого социального налога.
     

7.3. Документальное оформление операций по выдаче сотрудникам фирменной одежды

     
     В целях уменьшения налоговых рисков рекомендуем подготовить следующий пакет документов:
     
     - внутренний организационно-распорядительный документ (приказ, распоряжение), согласно которому организация принимает на себя обязательства по разработке собственной фирменной одежды и ее выдаче сотрудникам (в соответствии с Правилами обеспечения сотрудников организации фирменной одеждой) на время выполнения ими трудовых обязанностей в целях улучшения запоминаемости и восприятия партнерами и потребителями деятельности организации и, как следствие, повышения ее конкурентоспособности;
     
     - локальный внутренний документ - Правила обеспечения сотрудников компании фирменной одеждой, включающие следующие разделы:
     
     I. Общие положения;
     
     II. Порядок выдачи фирменной одежды;
     
     III. Порядок пользования фирменной одеждой;
     
     IV. Ответственность и организация контроля за обеспечением сотрудников фирменной одеждой;
     
     - первичные документы, подтверждающие принятие на учет, выдачу и сдачу фирменной одежды в организацию:
     
     - приходный ордер (форма N М-4, утвержденная постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а), составляемый в день поступления от поставщика заказанной фирменной одежды на склад и выписываемый на фактически принятое количество комплектов одежды в одном экземпляре материально-ответственным лицом;
     
     - самостоятельно разработанная (с учетом требований п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете») и утвержденная в качестве приложения к приказу по бухгалтерской учетной политике форма личной карточки учета выдачи фирменной одежды. За основу можно взять реквизиты личной карточки учета выдачи средств индивидуальной защиты, приведенной в приложении к Правилам обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты, утвержденным постановлением Минтруда России от 18.12.1998 N 51;
     
     - требование-накладная (форма N М-11, утвержденная постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а), применяемая для учета движения фирменной одежды внутри организации между структурными подразделениями или материально-ответственными лицами и выписываемая в двух экземплярах (один - сдающему складу для списания одежды, второй - принимающему складу для принятия ее на учет);
     
     - накладная на отпуск материалов на сторону (форма N М-15, утвержденная постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а), применяемая для учета отпуска одежды хозяйствам своей организации, расположенным за пределами ее территории, и выписываемая в двух экземплярах (один - для склада как основание для отпуска одежды, второй - получателю одежды);
     
     - личная карточка работника (форма N Т-2, утвержденная постановлением Госкомстата России от 06.04.2001 N 26), в которой записи производятся в момент возврата фирменной одежды;
     
     - акт выбытия МБП (форма N МБ-4, утвержденная постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а), составляемый в двух экземплярах (один - для структурного подразделения, второй - для бухгалтерии);
     
     - акт на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов (форма N МБ-8, утвержденная постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а), применяемый для оформления списания изношенной и непригодной для дальнейшего использования одежды и составляемый в одном экземпляре комиссией.
     

7.4. Бухгалтерский учет фирменной одежды

7.4.1. Фирменная одежда, приобретенная для производственных или управленческих целей, а также для осуществления деятельности,
направленной на получение дохода, передаваемая сотрудникам организации во временное пользование


     В соответствии с подпунктом «в» п. 50 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, не относится к основным средствам и учитывается в составе средств в обороте форменная одежда, предназначенная для выдачи работникам организации, одежда и обувь в организациях здравоохранения, просвещения и других, состоящих на бюджете (независимо от их стоимости и срока полезного использования).
     
     Фирменная одежда, находящаяся в собственности организации, принимается к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, то есть в сумме фактических затрат на приобретение или изготовление, исчисленных в порядке, предусмотренном для учета материально-производственных запасов, изложенном в п. 15 и 16 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н.
     
     Для учета фирменной одежды рекомендуем утвердить в рабочем плане счетов дополнительные субсчета к синтетическому счету 10 «Материалы»:
     
     - субсчет 10-12 «Фирменная одежда на складе» - для учета поступления, наличия и движения фирменной одежды, находящейся на складах организации или в иных местах хранения;
     
     - субсчет 10-13 «Фирменная одежда в эксплуатации» - для учета поступления и наличия фирменной одежды в эксплуатации (при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд организации).
     
     Данная рекомендация основана на том, что в преамбуле к Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, говорится о том, что субсчета, предусмотренные в Плане счетов бухгалтерского учета, используются организацией исходя из требований управления организацией, включая нужды анализа, контроля и отчетности. Организация может уточнять содержание приведенных в Плане счетов бухгалтерского учета субсчетов, исключать и объединять их, а также вводить дополнительные субсчета.
     
     По кредиту субсчета 10-13 отражается погашение (перенос) стоимости фирменной одежды на себестоимость продукции (работ, услуг) в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат, а списание остаточной стоимости одежды при ее досрочном выбытии - в корреспонденции с дебетом счета учета прочих доходов и расходов.
     
     При выбытии фирменной одежды (продаже, списании, передаче безвозмездно и др.) ее стоимость списывается в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».
     

7.4.2. Фирменная одежда, передаваемая сотрудникам безвозмездно в собственность (личное постоянное пользование)
и служащая только для демонстрации финансового благополучия организации

     
     Если фирменная одежда передается сотрудникам организации безвозмездно в собственность (личное постоянное пользование), организация не может доказать, что такая одежда приобретена для производственных или управленческих целей, а также для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, и служит только для демонстрации финансового благополучия этой организации, то для целей налогообложения прибыли стоимость такой одежды не принимается.
     
     Но в бухгалтерском учете стоимость такой одежды должна быть учтена. При этом необходимо иметь в виду следующее.
     
     На основании п. 2 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, стоимость такой фирменной одежды не может быть признана в качестве материально-производственных запасов и не может учитываться на счетах активов (в данном случае на счете 10 «Материалы»), так как не обеспечено соблюдение главного условия - использование для управленческих нужд организации.
     
     Мало того, такая фирменная одежда не может быть квалифицирована в качестве актива организации, поскольку согласно п. 7.2 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике Российской Федерации, одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29 декабря 1997 года, активами считаются хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем. В рассматриваемой ситуации фирменная одежда таким критериям не отвечает.
     
     В этом случае стоимость фирменной одежды, по мнению автора, может быть признана в качестве прочих операционных расходов организации на основании п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, и может учитываться на субсчете 91-2 «Прочие расходы» счета 91 «Прочие доходы и расходы» следующей записью:
     
     Д-т 91-2-1-2 «Прочие операционные расходы, связанные с приобретением фирменной одежды, не учитываемые при налогообложении прибыли» К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - отражены затраты на приобретение фирменной одежды в качестве прочих операционных расходов, не учитываемых при налогообложении прибыли.
     
     Другим источником финансирования затрат на приобретение такой фирменной одежды теоретически может быть чистая прибыль организации (при наличии документально оформленного решения учредителей о ее направлении на вышеуказанные цели), то есть счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
     
     Однако методологически, по мнению автора, это неверно, поскольку не соответствует концепции поддержания (сохранения) капитала организации. Ведь экономическое содержание счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» [кстати, включенного в раздел III «Капитал и резервы» (код показателя 470) образца формы Бухгалтерского баланса (форма N 1), утвержденной в приложении к приказу Минфина России от 22.07.2003 N 67н] заключается в аккумулировании не выплаченной в форме дивидендов (доходов) или нераспределенной прибыли, которая остается в обороте организации в качестве внутреннего источника финансирования долговременного характера. Поэтому можно сделать вывод, что в рассматриваемой ситуации фирменная одежда и этим критериям также не отвечает.
     
     На основании подпункта 1 п. 1 ст. 146 НК РФ передача права собственности на фирменную одежду сотрудникам организации на безвозмездной основе признается реализацией товаров и подлежит обложению НДС. В бухгалтерском учете эта операция отражается следующей записью:
     
     Д-т 91-2 «Прочие расходы» К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС», - начислена сумма НДС со стоимости фирменной одежды, переданной сотрудникам компании безвозмездно.
     
     При реализации на безвозмездной основе товаров (работ, услуг) налоговая база определяется согласно п. 2 ст. 154 НК РФ как стоимость вышеуказанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ, без включения НДС и налога с продаж. Налогообложение производится по ставке 20 % до 1 января 2004 года.
     
     Сведения о реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе отражаются по строке 070 декларации по налогу на добавленную стоимость, форма которой утверждена приказом МНС России от 03.07.2002 N БГ-3-03/338.
     
     Учитывая вышеизложенное, сумма расходов на приобретение и безвозмездную передачу фирменной одежды, признанная для целей бухгалтерского учета по итогам отчетного периода, отличается от суммы вышеуказанных расходов, признанных для целей исчисления налога на прибыль, на величину стоимости безвозмездно переданных товаров и сумму НДС, начисленную при такой передаче.
     
     В рассматриваемой ситуации расходы организации, связанные с безвозмездной передачей фирменной одежды своим сотрудникам, подлежат исключению из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов, в связи с этим в отчетном периоде в бухгалтерском учете организации должна быть признана постоянная разница согласно п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.