Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Взыскание налогов за счет имущества

     

Взыскание налогов за счет имущества

     

С.М. Хейфец,
группа компаний "Беседин Аваков Тарасов и партнеры"

     
     Споры налоговых органов с организациями и предпринимателями по поводу взыскания налогов за счет имущества встречаются в судебной практике не так часто. Однако судебные решения по этим спорам, если они выносятся не в пользу налогоплательщика, могут иметь для последнего весьма серьезные последствия, каковыми являются изъятие или арест имущества.
     
     Анализ арбитражной практики позволяет выявить сложившиеся подходы судебных инстанций к разрешению подобных споров и наиболее типичные случаи отступления работников территориальных органов МНС России и внебюджетных фондов от норм действующего законодательства при обращении взыскания на имущество.
     
     Согласно ст. 45 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налогоплательщику требования об уплате налога.
     
     В случае неуплаты или неполной уплаты налога, сбора в установленный срок обязанность по уплате налога, сбора исполняется принудительно путем обращения взыскания на денежные средства налогоплательщика (налогового агента) на счетах в банках (п. 1 ст. 46 НК РФ). При недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах налогоплательщика (налогового агента) или при отсутствии информации о счетах этих лиц налоговый орган имеет право взыскать налог за счет иного имущества налогоплательщика или налогового агента (п. 7 ст. 46 НК РФ).
     
     Взыскание налогов (сборов) за счет иного имущества регулируется ст. 47 НК РФ.
     
     Поскольку в соответствии с п. 10 ст. 46 и п. 8 ст. 47 НК РФ все положения, касающиеся порядка взыскания налогов, автоматически распространяются на взыскание сборов и пени, рассмотрим только порядок взыскания налогов.
     
     Статьи 46 и 47 НК РФ регулируют процедуру взыскания налога лишь в отношении налогоплательщиков-организаций, а также налоговых агентов-организаций. Для физических лиц, в том числе предпринимателей без образования юридического лица, в ст. 48 НК РФ предусмотрен иной порядок взыскания задолженности.
     
     На порядок взыскания налогов таможенными органами также распространяются положения ст. 46 и 47 НК РФ (ст. 34 НК РФ).
     
     В случаях, определенных законодательством о налогах и сборах, на органы государственных внебюджетных фондов могут быть возложены обязанности по налоговому контролю в отношении налогов, уплачиваемых в государственные социальные внебюджетные фонды (ст. 34.1 НК РФ). В таких случаях органы государственных внебюджетных фондов пользуются правами налоговых органов.
     
     Положения действующего НК РФ не распространяются на порядок исчисления и уплаты взносов на социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Данные взносы не включены в состав единого социального налога, и порядок их уплаты регулируется Федеральным законом от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний". Действовавшая до последнего времени редакция этого Федерального закона не предусматривала принудительного взыскания недоимки по страховым взносам за счет имущества.
     
     Вступивший в силу с 26 апреля 2003 года Федеральный закон от 22.04.2003 N 47-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон “Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний”" наделил Фонд социального страхования Российской Федерации правом принудительного взыскания недоимки и пени по соответствующим страховым взносам как за счет денежных средств, так и за счет иного имущества страхователя. Причем процедура взыскания страховых платежей за счет имущества, установленная Федеральным законом от 22.04.2003 N 47-ФЗ, в основном повторяет процедуру, изложенную в ст. 46 и 47 НК РФ и описанную выше.
     
     В соответствии с Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" взыскание недоимки по взносам на обязательное пенсионное страхование осуществляется органами Пенсионного фонда Российской Федерации (ПФР) в судебном порядке. Возможность взыскания недоимки за счет имущества данным Федеральным законом не предусмотрена.
     
     Из анализа содержания ст. 46 и 47 НК РФ следует, что взыскание налога за счет имущества организаций возможно только как шаг, следующий за взысканием денежных средств на банковских счетах и допустимый лишь при условии, что денежных средств на счете не оказалось либо их недостаточно, чтобы погасить всю сумму налоговой задолженности. Поэтому до взыскания налога за счет иного имущества налоговые органы должны пройти всю процедуру, предусмотренную ст. 46 НК РФ, и только при невозможности взыскания задолженности по налогу с банковских счетов налогоплательщика они вправе перейти ко второму этапу, заключающемуся в изъятии имущества налогоплательщика-организации (налогового агента). При этом учитывается сумма задолженности, погашенная на первом этапе за счет взыскания денежных средств со счетов в банке.
     
     На практике должностные лица налоговых инспекций и фондов при обращении взыскания на имущество налогоплательщиков не всегда соблюдают указанную в ст. 46, 47 НК РФ последовательность действий.
     
     Вот наиболее типичный пример.
     
     Организация не уплатила к положенному сроку единый социальный налог. Налоговая инспекция направила налогоплательщику требование об уплате налога и пени. Требование не было добровольно исполнено; в связи с этим налоговая инспекция вынесла решение о взыскании вышеуказанных сумм за счет имущества налогоплательщика.
     
     Организация обратилась в арбитражный суд с иском к налоговой инспекции о признании недействительным ее решения о взыскании недоимки по налогам и пени за счет имущества истца. Решением суда иск был удовлетворен.
     
     Из материалов дела следовало, что налоговая инспекция не выносила решения о взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика и не направляла в банк инкассовые поручения о принудительном взыскании сумм недоимки по налогу и пеней.
     
     Довод налоговой инспекции о том, что на момент вынесения оспариваемого решения на счетах ответчика не имелось денежных средств, не подтверждался материалами дела.
     
     При таких обстоятельствах суд первой инстанции сделал заключение о том, что оспариваемое решение является недействительным, так как налоговая инспекция не соблюла порядок взыскания налога за счет имущества, предусмотренный ст. 46 и 47 НК РФ.
     
     Проверяя законность решения суда в кассационном порядке, Федеральный арбитражный суд (ФАС) Северо-Западного округа пришел к выводу о том, что данное решение было вынесено с соблюдением норм материального и процессуального права и основания для его отмены нет. Постановлением ФАС Северо-Западного округа от 12.11.2001 N А26-3461/01-02-02/175 кассационная жалоба налоговой инспекции была оставлена без удовлетворения.
     
     Но и тогда, когда налоговые органы стараются формально соблюсти вышеописанный порядок путем предварительного взыскания денежных средств со счетов налогоплательщика, арбитражный суд может признать решение о взыскании иного имущества недействительным. Так будет в случае, если налоговые органы не представят убедительных доказательств недостаточности либо отсутствия денежных средств на счетах налогоплательщика. В качестве таких доказательств могут служить инкассовые поручения, отозванные налоговым органом или вернувшиеся из банка с отметкой о невозможности их исполнения, или справки из банков о состоянии расчетных счетов налогоплательщика. Суд должен исследовать все представленные доказательства и сделать вывод о допустимости погашения задолженности путем принудительного изъятия имущества налогоплательщика.
     
     В дополнение к сказанному в предыдущем абзаце можно привести постановление ФАС Центрального округа от 10.10.2001 N А09-822/01-16, согласно которому до тех пор, пока поручение на бесспорное списание денежных средств со счета налогоплательщика не будет отозвано налоговым органом или не вернется с отметкой банка о невозможности его исполнения, налоговый орган не вправе выносить решение о взыскании налога за счет иного имущества. В противном случае возникает ситуация, при которой к налогоплательщику будут одновременно применены два способа бесспорного взыскания задолженности, что может привести к излишнему взысканию сумм налоговых платежей, не говоря уже о том, что подобный подход не соответствует нормам НК РФ и Конституции Российской Федерации.
     
     Вышеприведенный порядок взыскания налогов за счет имущества относится к общей ситуации, когда у недоимщика имеются денежные средства на банковских счетах, а информация о состоянии счетов доступна органам налогового контроля.
     
     Если же налоговые органы изначально располагают доказательствами, подтверждающими отсутствие у недоимщика денежных средств на счетах в банке или их недостаточность для погашения задолженности, то вынесению постановления о взыскании налогов за счет имущества не обязательно должно предшествовать вынесение решения о взыскании недоимок за счет денежных средств на счетах в банках. Такая позиция содержится в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 10.12.2001 N А26-2255/01-02-03/198, от 04.12.2001 N А56-3036/01, от 19.11.2001 N А56-12602/01.
     
     Действительно, из анализа п. 1 и 7 ст. 46, п. 1 ст. 47 НК РФ следует, что взыскание налога за счет денежных средств и взыскание налога за счет имущества являются самостоятельными видами принудительного взыскания налогов.
     
     Такой же вывод можно сделать из анализа положений абзаца четвертого п. 1 и п. 4 ст. 45 НК РФ.
     
     Поэтому если налоговым органам заранее известно, что денежные средства на счетах недоимщика отсутствуют, они могут сразу обратить взыскание на его имущество.
     
     Если денежных средств на счетах недоимщика недостаточно, налоговые органы вправе вынести два постановления о принудительном исполнении обязанности по уплате налога: постановление об обращении взыскания на денежные средства на банковских счетах и постановление об обращении взыскания на иное имущество в части задолженности, на уплату которой денежных средств в банке оказалось недостаточно.
     
     Решение о взыскании недоимки за счет денежных средств на счетах может быть принято не позднее 60 дней после истечения срока ранее выставленного налогоплательщику требования об уплате налога (п. 3 ст. 46 НК РФ). Нормами НК РФ специально не установлен срок для вынесения решения о взыскании имущества, поскольку данная мера означает лишь изменение способа принудительного взыскания задолженности. Поэтому в случае, если налоговый орган сразу выносит решение о взыскании задолженности в порядке ст. 47 НК РФ, он должен руководствоваться сроком, указанным в п. 3 ст. 46 НК РФ.
     
     Другим основанием для взыскания налога за счет имущества без предварительного взыскания денег со счетов является отсутствие у налоговых органов информации о счетах налогоплательщика (п. 7 ст. 46 НК РФ).
     
     Так, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 21.08.2001 N 26-461/01-02-08/37 было признано правомерным постановление отделения ПФР о взыскании страховых взносов и пеней за счет имущества предприятия-должника, своевременно не исполнившего обязанность по уведомлению отделения ПФР об открытии счетов (п. 2 ст. 23 НК РФ). В отсутствие информации о счетах данного предприятия отделение ПФР было вправе приступить к взысканию недоимки за счет его имущества, минуя этап предварительного взыскания средств со счетов.
     
     К сожалению, норма, содержащаяся в п. 7 ст. 46 НК РФ, сформулирована недостаточно четко, поскольку из ее текста трудно понять, должна у налогового органа отсутствовать информация о состоянии всех счетов налогоплательщика или только о каком-нибудь из них.
     
     В случае возникновения судебного спора факт отсутствия информации о счетах налогоплательщика должен, по нашему мнению, доказывать налоговый орган. Такое заключение можно сделать, во-первых, на основании презумпции невиновности налогоплательщика (п. 6 ст. 108 НК РФ), во-вторых, по аналогии с вышеизложенной позицией судов в отношении споров о взыскании имущества налогоплательщика при отсутствии денег на его счетах.
     
     В действительности, поскольку банки в соответствии со ст. 86 НК РФ обязаны уведомлять в установленный срок налоговые органы об открытии или закрытии счетов организаций и индивидуальных предпринимателей (аналогичная обязанность последних предусмотрена ст. 23 НК РФ), маловероятно, чтобы у налоговой инспекции отсутствовала информация о счетах налогоплательщиков.
     
     Очевидно, такая информация может отсутствовать в органах государственных внебюджетных фондов, так как обязанность по сообщению в эти органы сведений об открытии или закрытии счетов предусмотрена действующим законодательством только для банков в отношении ПФР.
     
     Решение налогового органа о взыскании задолженности за счет имущества может быть признано недействительным не только при нарушении последовательности процедуры взыскания, но и при нарушении работниками налогового органа требований ст. 47 НК РФ в отношении формы и содержания решения о взыскании (постановления о взыскании).
     
     В соответствии с п. 1 ст. 47 НК РФ взыскание за счет имущества производится по решению руководителя (его заместителя) налогового органа путем направления в течение трех дней с момента вынесения такого решения соответствующего постановления судебному приставу - исполнителю для исполнения в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 21.07.1997 N 119-ФЗ "Об исполнительном производстве".
     
     Пункт 2 ст. 47 НК РФ устанавливает требования, которые предъявляются к сведениям, содержащимся в постановлении о взыскании налога за счет имущества. Эти сведения должны включать:
     
     - фамилию, имя, отчество должностного лица, выдавшего постановление;
     
     - дату принятия и номер решения руководителя налогового органа о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика, а также дату вступления в силу вышеуказанного решения;
     
     - наименование и адрес организации, на чье имущество обращается взыскание;
     
     - резолютивную часть решения руководителя налогового органа о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика;
     
     - дату выдачи вышеуказанного постановления.
     
     Постановление должно быть подписано руководителем налогового органа (его заместителем) и заверено гербовой печатью налогового органа.
     
     Постановление, не отвечающее вышеперечисленным требованиям, может быть признано судом не подлежащим исполнению (см. постановление ФАС Московского округа от 18.06.2001 N КА-А41/2921-01).
     
     Очередность взыскания различных видов имущества не является произвольной.
     
     Согласно п. 4 ст. 47 НК РФ все имущество налогоплательщика подразделяется на шесть групп. Исполнительные действия в отношении каждой группы допускаются лишь в случае, если имущества, отнесенного к предыдущей группе, оказывается недостаточно для полного погашения задолженности.
     
     Не подлежит взысканию имущество, переданное по договору во владение, в пользование или распоряжение другим лицам без права перехода к ним права собственности на это имущество, если для обеспечения исполнения обязанности по уплате налога такие договоры не расторгнуты или не признаны недействительными в установленном порядке (п. 4. ст. 47 НК РФ). Причем в постановлении Пленума ВАС РФ от 11.06.1999 N 41/9 обращается внимание арбитражных судов на то, что в соответствии с главами 9 и 29 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) потребность взыскания имущества сама по себе не может рассматриваться в качестве достаточного основания расторжения или недействительности договоров, по которым данное имущество было передано третьему лицу.
     
     В начале статьи уже отмечалось, что положения ст. 46 и 47 НК РФ распространяются как на налогоплательщиков, так и на налоговых агентов. Возможность взыскания налогов с налогового агента является способом принудительного исполнения им обязанности по перечислению в бюджет суммы налога, фактически удержанной из средств налогоплательщика. Иными словами, порядок взыскания налогов, предусмотренный ст. 46 и 47 НК РФ, применяется к налоговым агентам только в отношении удержанных с налогоплательщиков налогов.
     
     В подтверждение этой позиции можно привести постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.07.2002 N А52/470/2002/2, в котором признается не соответствующим нормам права требование налоговой инспекции о взыскании за счет имущества с налогового агента суммы налога, не перечисленной в бюджет в связи с ее неудержанием у налогоплательщика.
     
     Иногда возникает вопрос о возможности взыскания имущества государственного учреждения, закрепленного за ним на праве оперативного управления.
     
     Согласно ст. 120 ГК РФ учреждение отвечает по своим обязательствам только находящимися в его распоряжении денежными средствами. При их недостаточности субсидиарную ответственность по его обязательствам несет собственник имущества.
     
     Из этого судами делается вывод о недопустимости обращения взыскания недоимки на имущество учреждения (постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 23.08.2001 N Ф08-2638/2001-838А, ФАС Московского округа от 13.06.2001 N КА-А40/2809-01).