Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Методические рекомендации по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденные приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729


Методические рекомендации
по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций"
части второй Налогового кодекса Российской Федерации,

утвержденные приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729*

     _____

     *1 Продолжение. Начало см.: Налоговый вестник. Комментарии… —2003. — N7/1. — С. 25; N8/2. — С. 36.


Извлечения

     
     5. Расходы

     
     Для целей налогообложения принимаются расходы, отвечающие требованиям, предусмотренным пунктом 1 статьи 252 НК РФ. Расходы должны быть обоснованными и документально подтвержденными, и при этом произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под экономически оправданными расходами следует понимать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота.
     
     Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Порядок оформления документов предусмотрен нормативными правовыми актами соответствующих органов исполнительной власти, которым в соответствии с законодательством Российской Федерации предоставлено право утверждать порядок составления и формы первичных документов, которыми оформляются хозяйственные операции.
     
     Расходы, учитываемые для целей налогообложения, делятся на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
     
     Следует учесть, что в соответствии с главой 25 НК РФ перечень расходов, учитываемых для целей налогообложения, не является закрытым. Таким образом, для того, чтобы учесть расходы, возникшие у налогоплательщика при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода, указанные расходы должны отвечать принципам, предусмотренным в пункте 1 статьи 252 НК РФ. Следует также иметь в виду, что предусмотрен специальный перечень расходов, который не учитывается для целей налогообложения даже при соблюдении этих условий. Данный перечень предусмотрен статьей 270 НК РФ и прокомментирован в разделе 5.6 настоящих Методических рекомендаций.
     
     При этом согласно статье 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, классифицируются и делятся на определенные группы расходов, которые по-разному учитываются в расходах текущего периода. Подобная группировка прокомментирована в разделе 6 настоящих Методических рекомендаций.
     
     Все расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на следующие  элементы:
     

     Материальные расходы;
     
     Расходы на оплату труда;
     
     Амортизационные отчисления;
     
     Прочие расходы.
     

     5.1. Материальные расходы

     
     При применении статьи 254 НК РФ затраты на приобретение спецодежды, спецобуви и других средств индивидуальной защиты, не являющихся амортизируемым имуществом, учитываются в составе материальных расходов только в том случае, если обязательное применение спецодежды, спецобуви и других средств индивидуальной защиты работниками конкретной профессии предусмотрено законодательством Российской Федерации.
     
     Статьей 221 ТК РФ установлено, что на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, а также на работах, выполняемых в особых температурных условиях или связанных с загрязнением, работникам выдаются бесплатно по установленным нормам специальная одежда, специальная обувь и другие средства индивидуальной защиты.
     
     Согласно пункту 2 статьи 14 Федерального закона от 17.07.1999 N 181-ФЗ "Об основах охраны труда в Российской Федерации" работодатель обязан обеспечить приобретение за счет собственных средств и выдачу специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты, смывающих и обезвреживающих средств в соответствии с установленными нормами работникам, занятым на работах с вредными или опасными условиями труда, а также на работах, выполняемых в особых температурных условиях или связанных с загрязнением.
     
     Типовые нормы бесплатной выдачи специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты работникам сквозных профессий и должностей всех отраслей экономики утверждены постановлением Минтруда России от 30.12.1997 N 69 (с изменениями от 17.12.2001), а также иными постановлениями Минтруда России, утвердившими типовые отраслевые нормы бесплатной выдачи специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты работникам соответствующих отраслей. При этом постановлением Минтруда России от 18.12.1998 N 51 (зарегистрирован в Минюсте России от 05.02.1999 N 1700) утверждены правила обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты.
     
     При учете расходов на приобретение энергии основанием для учета данной хозяйственной операции будет являться договор с энергоснабжающей организацией, заключенный в соответствии с ГК РФ (либо иной документ, например, счет, предъявленный налогоплательщику), отражающий поставку электроэнергии и других видов энергии.
     
     В аналогичном порядке учитываются расходы по приобретению воды.
     
     При этом указанные расходы должны быть обоснованы технологическим процессом. В случае перерасхода электроэнергии, превышения норм потребления воды, не обусловленных технологическим процессом, затраты следует считать экономически неоправданными.
     
     Товарно-материальные ценности (материально-производственные запасы), включаемые в состав материальных расходов, учитываются по стоимости, формируемой путем суммирования всех расходов, связанных с приобретением этого имущества, включая транспортные расходы. Порядок формирования стоимости материально-производственных запасов аналогичен порядку формирования первоначальной стоимости основных средств, разъясненных в разделе 5.3 настоящих Методических рекомендаций. При этом, если указанные расходы связаны с приобретением различных партий, групп материально-производственных запасов, организация распределяет указанные расходы пропорционально стоимости этих видов имущества либо по иным экономически обоснованным принципам распределения, заявленным налогоплательщиком в учетной политике.
     
     Не учитываются в первоначальной стоимости приобретаемых материально-производственных запасов суммы налогов, подлежащих вычету, либо включаемые в расходы в соответствии с НК РФ. В данном случае подразумеваются налоги, уплаченные налогоплательщиком при приобретении материально-производственных запасов и которые согласно соответствующим статьям НК РФ подлежат вычету (НДС, акцизы) либо включаются в состав расходов (НДС). В соответствии с пунктом 5 статьи 170 НК РФ банки, страховые организации, негосударственные пенсионные фонды имеют право включать в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль, суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам).
     
     В состав материальных расходов также включаются технологические потери и потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли. Нормы естественной убыли могут быть учтены для целей налогообложения только в том случае, если они утверждены в порядке, установленном Правительством Российской Федерации. Указанный порядок Правительством Российской Федерации по состоянию на 01.11.2002 не установлен.
     
     Потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке (естественная убыль) товарно-материальных ценностей обусловлены физико-химическими характеристиками этих ценностей.
     
     К естественной убыли не относятся технологические потери и потери от брака, а также потери товарно-материальных ценностей при их хранении и транспортировке, вызванные нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации и повреждением тары.
     
     Технологические потери при производстве и (или) транспортировке вызываются, в частности, эксплуатационными (техническими) характеристиками оборудования, используемого при производстве и (или) транспортировке товаров.
     
     Натуральные показатели, характеризующие технологические потери, возникающие при ведении конкретного технологического процесса, должны быть обоснованы и документально подтверж-дены. При этом технологические потери учитываются в уменьшение налоговой базы в составе оценки стоимости материальных расходов, переданных в производство.
     

     5.2. Расходы на оплату труда

     
     Оплата труда в соответствии со статьей 129 ТК РФ - это система отношений, связанных с обеспечением установления и осуществления работодателем выплат работникам за их труд в соответствии с законами, иными нормативными правовыми актами, коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами и трудовыми договорами.
     
     Понятия коллективного договора, соглашения, трудового договора приведены в ТК РФ.
     
     При применении положений статьи 255 НК РФ необходимо учитывать следующее.
     
     При осуществлении расходов в соответствии с пунктом 7 статьи 255 НК РФ следует учитывать понятие иждивенца, установленное статьей 179 ТК РФ.
     
     В составе расходов учитываются денежные компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством Российской Федерации. Порядок предоставления отпуска и замены его денежной компенсацией определен главой 19 ТК РФ. Статьей 126 ТК РФ допускается по письменному заявлению работника замена части отпуска, превышающей 28 календарных дней, денежной компенсацией. Замена отпуска денежной компенсацией беременным женщинам и работникам в возрасте до восемнадцати лет, а также работникам, занятым на тяжелых работах и работах с вредными и (или) опасными условиями труда, не допускается. Расходы организации по выдаче денежных компенсаций взамен части ежегодного оплачиваемого отпуска включаются в состав расходов по оплате труда и учитываются для целей налогообложения прибыли наряду с расходами на выплату заработной платы в месяце, в котором происходит начисление денежной компенсации.
     
     При выполнении работ вахтовым методом следует руководствоваться постановлением Госкомитета СССР по труду и социальным вопросам, Секретариата ВЦСПС, Минздрава СССР от 31 декабря 1987 г. N 794/33-82 в части, не противоречащей ТК РФ.
     
     Следует обратить внимание, что пунктом 21 статьи 270 НК РФ предусмотрено, что в составе расходов, не учитываемых для целей налогообложения прибыли, отражаются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам, помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).
     
     Таким образом, расходы на оплату труда должны учитываться для целей налогообложения прибыли только в том случае, если нормы коллективного договора, правил внутреннего трудового распорядка организации, положений о премировании и (или) других локальных нормативных актов, принятых организацией, отражены в конкретном трудовом договоре, заключаемом между работодателем и работником. Требования, предъявляемые к трудовым договорам, заключаемым между работником и работодателем, предусмотрены разделом 3 ТК РФ.
     
     При этом в трудовом договоре допускаются (кроме существенных условий трудового договора) ссылки на нормы коллективного договора, правила внутреннего трудового распорядка организации, положения о премировании и (или) других локальных нормативных актов без конкретной их расшифровки в трудовом договоре. В этом случае будет считаться, что указанные локальные нормативные акты будут распространяться на конкретного работника.
     
     Соответственно, если в трудовой договор, заключенный с конкретным работником, не включены те или иные начисления, предусмотренные в упомянутых коллективном договоре и (или) локальных нормативных актах, либо на них нет ссылок, то такие начисления не могут быть приняты для целей налогообложения прибыли.
     
     Надбавки, обусловленные районным регулированием оплаты труда, в том числе начисления по районным коэффициентам и коэффициентам за работу в тяжелых природно-климатических условиях, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также надбавки, предусмотренные законодательством Российской Федерации за непрерывный стаж работы в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в районах европейского Севера, учитываются в составе расходов на оплату труда в размерах, предусмотренных трудовым договором.
     
     Если работник до 1 февраля 2002 г. был принят на работу без заключения трудового договора, то документ, на основании которого он был принят на работу, следует рассматривать как трудовой договор.
     
     Следует учесть, что перечень расходов по оплате труда, учитываемых для целей налогообложения прибыли, предусмотрен статьей 255 НК РФ и состав расходов, изложенный в пунктах 1-25 данной статьи, не является исчерпывающим.
     
     В то же время ряд расходов, осуществляемых в пользу работника и предусмотренных в трудовых или коллективных договорах, не может быть учтен в целях налогообложения прибыли. Это касается расходов, предусмотренных, в частности, в пунктах 23-29 статьи 270 НК РФ.
     
     В связи с тем, что для целей налогообложения прибыли признаются любые начисления работникам, связанные с режимом работы или условиями труда, расходы налогоплательщика по содержанию членов семьи (компенсации расходов) работника (за исключением расходов на оплату проезда неработающим членам семьи (мужу, жене, несовершеннолетним детям) к месту использования отпуска на территории Российской Федерации и обратно в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации) и иные аналогичные расходы для целей налогообложения не учитываются.
     

     5.2.1. Расходы по добровольному личному страхованию

     
     Перечень расходов по добровольному личному страхованию и определение предельных сумм, учитываемых в уменьшение полученных доходов, предусмотрены пунктом 16 статьи 255 НК РФ.
     
     Для признания суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами) расходами, уменьшающими налоговую базу по прибыли, достаточно наличие договора страхования (договора о негосударственном пенсионном обеспечении), отвечающего требованиям пункта 16 статьи 255 НК РФ, наличие документов, подтверждающих их уплату налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде.
     
     Личное страхование работников организации осуществляется в соответствии со статьями 934 и 970 ГК РФ.
     
     Пример.
     
     Организация, уплачивающая ежемесячные авансовые платежи исходя из фактической прибыли, заключила 8 января 2002 года договор добровольного медицинского страхования своих сотрудников на 1 год (по условиям договора год равен 365 дней). Страховая премия уплачена единовременно 11 января 2002 года в размере 12 тыс. руб. Договор страхования вступает в силу с момента поступления денежных средств страховщику.
     
     Поскольку договор страхования приходится на несколько отчетных периодов и по условию договора страхования страховой платеж уплачен единовременно, то расходы по страхованию признаются равномерно в течение срока действия договора, согласно пункту 6 статьи 272 НК РФ.
     
     Ежемесячно расходы по страхованию составляют:
     
     12 тыс. руб. : 12 = 1 тыс. руб.
     
     Поскольку договор страхования жизни начинается не с начала месяца, то затраты, приходящиеся на январь 2002 года, - 21 день будут рассчитываться следующим образом:
     
     1000 : 31 x 21 = 677 руб.
     
     Аналогичная ситуация возникает и в январе 2003 года.
     
     Затраты, приходящиеся на январь 2003 года, - 10 дней будут составлять: 1000 : 31 x 10 = 323 руб.     
     

Период

Расходы на оплату труда в руб. без учета затрат по страхованию

Предельный размер затрат по добровольному медицинскому страхованию (3% от расходов на оплату труда), руб.

Равномерные расходы по добровольному медицинскому страхованию, руб.

Признанные расходы, руб.

Расходы на оплату труда, всего, руб.

Январь

100 000

3000

677

677

100 677

Январь - Февраль

200 000

6000

1677

1677

201 677

Январь - Март

300 000

9000

2677

2677

302 677

Январь - Апрель

400 000

12 000

3677

3677

403 677

Январь - Май

500 000

15 000

4677

4677

504 677

Январь - Июнь

600 000

18 000

5677

5677

605 677

Январь - Июль

700 000

21 000

6677

6677

706 677

Январь - Август

800 000

24 000

7677

7677

807 677

Январь - Сентябрь

900 000

27 000

8677

8677

908 677

Январь - Октябрь

1 000 000

30 000

9677

9677

1 009 677

Январь - Ноябрь

1 100 000

33 000

10 677

10 677

1 110 677

Январь - Декабрь

1 200 000

36 000

11 677

11 677

1 211 677

Январь следующего года

115 000

3450

323

323

115 323

Итого


 

12 000

12 000


 


 

     

     5.3. Амортизационные отчисления

     
     Для отнесения объектов основных средств к амортизируемому имуществу в соответствии с пунктом 1 статьи 256 НК РФ необходимо выполнение нескольких условий.
     
     1. В качестве основного условия отнесения имущества к амортизируемому является принадлежность этого имущества налогоплательщику на праве собственности, приобретенном в установленном законом порядке.
     
     Исключение составляет лизинговое имущество, числящееся на балансе лизингополучателя.
     
     Для унитарных предприятий (статья 113 ГК РФ) определено, что к амортизируемому имуществу также относится имущество, закрепленное за предприятием на праве оперативного управления (статья 115 ГК РФ) или хозяйственного ведения (статья 114 ГК РФ). ГК РФ предусмотрено, что в хозяйственное ведение и оперативное управление имущество передается только унитарным предприятиям.
     
     2. Основные средства должны использоваться для извлечения дохода (для производства и реализации продукции (работ, услуг) или для управления организацией).
     
     В случаях, предусмотренных пунктом 3 статьи 256 НК РФ, основные средства исключаются из состава амортизируемого имущества.
     
     3. Первоначальная стоимость имущества должна быть более 10 000 руб. и срок полезного использования более 12 месяцев. Первоначальная стоимость амортизируемого имущества определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм возмещаемых налогов, в частности, возмещаемого в соответствии с нормами главы 21 НК РФ налога на добавленную стоимость. Порядок формирования первоначальной стоимости амортизируемого имущества определен статьей 257 НК РФ. В случае, если при сооружении, изготовлении, доставке и доведении объекта до состояния, пригодного к эксплуатации, налогоплательщик использует  сырье, комплектующие, полуфабрикаты и иные материальные ценности или потребляет работы, услуги собственного производства (то есть использует для этих целей часть товарной продукции или работы, услуги, которые одновременно оказываются на сторону), то оценка этой продукции, результатов этих работ или услуг собственного производства осуществляется исходя из оценки готовой продукции (работ, услуг) в соответствии со статьей 319 НК РФ.
     
     При отнесении к амортизируемому имуществу объектов основных средств, введенных в эксплуатацию до 01.01.2002, необходимо учесть восстановительную стоимость с учетом 30% ограничения по увеличению восстановительной стоимости при переоценке, проводимой организацией в 2001 году. Если указанная стоимость составляет более 10 000 руб., подобные объекты относятся к амортизируемому имуществу. Для отнесения имущества к амортизируемому степень износа основного средства значения не имеет. Если основное средство было приобретено в 2001 году, то дооценка (увеличение стоимости), осуществленная в 2001 году, для формирования восстановительной стоимости подобных объектов для целей налогообложения не учитывается.
     

     Пример.
     
     1. Восстановительная стоимость основного средства по состоянию на 01.01.2001 составляла 100 тыс. руб. Сумма амортизации, начисленной по состоянию на 01.01.2002, составила 60 тыс. руб. Организация, осуществив переоценку, довела восстановительную стоимость данного объекта до 150 тыс. руб., и, соответственно, начисленная амортизация составила  90 тыс. руб. Для целей налогообложения принимается восстановительная стоимость в размере 130 тыс. руб. (100 тыс. + 100 тыс. x 30%), а амортизация - 78 тыс. руб. (60 тыс. + 60 тыс. x 30%).
     
     Если бы восстановительная стоимость на 01.01.2002 составила бы 120 тыс. руб. (то есть переоценка осуществлена на 20%), то она бы и учитывалась для целей налогообложения, амортизация в этом случае составила бы 72 тыс. руб. (60 тыс. + 60 тыс. x 20%).
     
     2. В 2001 году осуществлены работы по модернизации объекта основных средств, восстановительная стоимость которого по состоянию на 01.01.2001 составляла 100 тыс. руб. и которые привели к новой стоимости в 120 тыс. руб. Сумма амортизации, начисленной по состоянию на 01.01.2002, составила 70 тыс. руб. Указанный объект переоценен по состоянию на 01.01.2002, и восстановительная стоимость составила 160 тыс. руб. Для целей налогообложения будет приниматься восстановительная стоимость в размере 150 тыс. руб. (120 тыс. руб. (стоимость, которая переоценивается) + 100 тыс. х 30% (предельная величина переоценки, которая может быть учтена для налогообложения)). Амортизация, которая будет приниматься при определении остаточной стоимости, учитываемой для целей налогообложения, составит 87,5 тыс. руб. ((150 тыс. / 120 тыс.) х 70 тыс.).
     
     Первоначальная стоимость объекта основных средств собственного производства определяется на базе прямых расходов как стоимость готовой продукции, определяемой в соответствии со статьей 319 НК РФ (например, при использовании в организации на производственные цели автомобиля собственного производства, изготовленного налогоплательщиком). При изготовлении (сооружении) объекта основных средств хозспособом формирование первоначальной стоимости этого объекта осуществляется в общеустановленном порядке, путем суммирования всех расходов, связанных с сооружением объекта, и доведением до состояния, пригодного к эксплуатации.
     
     Расходы, для учета которых в целях исчисления прибыли установлен особый порядок, в первоначальную стоимость объекта основных средств не включаются. Например, расходы по страхованию имущества (статья 263 НК РФ), проценты по кредитам банка, полученного на приобретение основного средства, суммовые разницы (внереализационные расходы).
     

     Основные средства, полученные в виде взноса (вклада) в уставный капитал организации, в целях налогообложения принимаются по остаточной стоимости полученного в качестве вклада в уставный капитал объекта основных средств, которая определяется по данным налогового учета у передающей стороны.
     
     Если организация в условиях действия главы 25 НК РФ вводит в эксплуатацию объект основных средств, капитальные вложения по которому производились еще до 2002 года, то в составе первоначальной стоимости учитывается вся сумма фактических расходов, понесенных налогоплательщиком до 2002 года, отраженная в соответствии с действовавшими до 2002 года правилами бухгалтерского учета на счете учета капитальных вложений.
     
     При безвозмездном получении объектов основных средств их первоначальная стоимость формируется как сумма дохода, признанного налогоплательщиком в составе внереализационных доходов (пункт 8 статьи 250 НК РФ), и расходов налогоплательщика, связанных с доведением этого объекта до состояния, пригодного к эксплуатации.
     
     Не начисляется амортизация по объектам, указанным в пункте 2 статьи 256 НК РФ.
     
     При применении данного пункта следует учесть следующее.
     
     Понятие бюджетной организации дано в разделе 4.1 настоящих Методических рекомендаций.
     
     При приобретении (создании) имущества с использованием бюджетных средств целевого финансирования амортизация начисляется на стоимость имущества, приобретенного (созданного) налогоплательщиком за счет собственных средств.
     
     Под иным аналогичным целевым финансированием (подпункт 4) следует понимать полученные налогоплательщиком, не учитываемые у него в момент получения в качестве доходов при определении налоговой базы средства целевого финансирования и целевые поступления, определенные, соответственно, подпунктом 14 пункта 1 и пунктом 2 статьи 251 НК РФ, а также средства, полученные в виде безвозмездной помощи (содействия) в порядке, установленном Законом N 95-ФЗ.
     
     Согласно статье 259 НК РФ начисление амортизации производится исходя из срока полезного использования, определяемого налогоплательщиком в соответствии со статьей 258 НК РФ.
     
     Срок полезного использования определяется налогоплательщиком на дату ввода в эксплуатацию объекта основных средств в пределах сроков, установленных Классификацией основных средств, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1. При этом дополнительного обоснования выбора того или иного конкретного срока эксплуатации, принятого для объекта в рамках установленных амортизационной группой сроков, не требуется.
     

     Если основное средство не поименовано ни в одной из амортизационных групп, установленных Классификацией основных средств, то налогоплательщик устанавливает срок полезного использования на основании рекомендаций завода-изготовителя или в соответствии с техническими условиями. Применение налогоплательщиком в целях исчисления амортизации сроков, установленных самостоятельно, законодательством о налогах и сборах не предусматривается.
     
     Амортизация по объектам основных средств исчисляется исходя из первоначальной (остаточной) стоимости, срока полезного использования и метода начисления амортизации, выбранного налогоплательщиком из двух, поименованных в статье 259 НК РФ.
     
     При этом по основным средствам, относящимся к одной амортизационной группе, могут быть установлены как различный срок эксплуатации по каждому объекту, так и метод начисления амортизации (линейный или нелинейный).
     
     Выбранный организацией метод начисления амортизации не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации.
     
     При применении нелинейного метода месяцем, в котором остаточная стоимость фиксируется как базовая, является месяц, следующий за месяцем, в котором остаточная стоимость достигнет величины, равной или меньшей 20 процентов от первоначальной стоимости.
     
     В случае принятия налогоплательщиком решения о применении повышенного коэффициента в соответствии с пунктом 7 статьи 259 НК РФ для отдельных единиц основных средств, работающих в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, следует иметь в виду, что общий коэффициент по условиям работы не может быть более 2.
     
     Если в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности работает основное средство, приобретаемое (передаваемое) налогоплательщиком по лизингу, то налогоплательщик может применять или коэффициенты, предусмотренные по договору лизинга, или повышающие коэффициенты по условиям эксплуатации объекта. Такой подход определяется требованием указанной нормы применения коэффициентов по лизингу и по условиям эксплуатации только к основной норме амортизации.
     
     При этом для сторон договора лизинга транспортных средств (легковых автомобилей и пассажирских микроавтобусов, имеющих первоначальную стоимость, соответственно, более 300 тыс. руб. и 400 тыс. руб.), повышающий коэффициент в размере, не превышающем 3, применяется одновременно с коэффициентом 0,5.
     

     Если организация заявила в учетной политике для целей налогообложения на налоговый период о применении понижающего коэффициента, предусмотренного пунктом 10 статьи 259 НК РФ, то она не может отказаться от его использования в течение всего налогового периода.
     
     По основным средствам, введенным в эксплуатацию до 01.01.2002, в соответствии со  статьей 322 НК РФ амортизация начисляется исходя из их остаточной стоимости и оставшегося срока полезного использования.
     
     При определении восстановительной стоимости и сумм амортизации, исходя из которых определяется остаточная стоимость для целей налогообложения, используются данные о восстановительной стоимости и суммах амортизации, числящихся в бухгалтерском учете и сформированных по правилам, действовавшим до 01.01.2002 с учетом ограничений, установленных абзацем пятым пункта 1 статьи 257 НК РФ.
     
     Если срок фактической амортизации по состоянию на 01.01.2002 превысил срок эксплуатации, установленный налогоплательщиком на основании Классификации основных средств, то остаточная стоимость таких основных средств подлежит включению в состав расходов в целях налогообложения равномерно в течение срока, определенного организацией самостоятельно, но не менее 84 месяцев.
     
     Следует иметь в виду, что положения статьи 259 НК РФ по отношению к порядку начисления амортизации по основным средствам, введенным в эксплуатацию до 01.01.2002, применяются в соответствии с пунктами 4 и 5 статьи 259 НК РФ только в части определения норм амортизации. При этом при применении нелинейного метода организация вправе при достижении остаточной стоимости основного средства до размера, не превышающего 20% от восстановительной стоимости объекта основных средств, сформированной на 01.01.2002, с учетом ограничений, предусмотренных статьей 257 НК РФ, предусмотреть списание остаточной стоимости равномерно в течение оставшегося срока эксплуатации.
     
     Перечень нематериальных активов приведен в пункте 3 статьи 257 НК РФ.
     
     Условия возникновения и порядок передачи имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности установлен Законами N 5351-1, N 3523-1, N 3517-1 и др.
     
     Амортизация по объектам нематериальных активов начисляется в порядке, установленном пунктами 1-6 статьи 259 НК РФ исходя из их первоначальной стоимости и срока эксплуатации. При этом исключение составляют случаи приобретения исключительных прав на программы для ЭВМ, стоимость которых составляет менее 10 000 руб. (срок использования которого не определен сделкой). Стоимость таких объектов на основании подпункта 26 пункта 1 статьи 264 НК РФ подлежит единовременному учету в составе прочих расходов.
     

     Срок использования нематериального актива должен составлять более 12 месяцев. При этом первоначальная стоимость объекта нематериальных активов для признания его амортизируемым имуществом в общем случае не имеет значения (пункт 1 статьи 256 НК РФ, пункт 3 статьи 257 НК РФ). Однако следует обратить внимание, что в соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 10 Закона N 110-ФЗ в составе нематериальных активов для начисления амортизации в период после 01.01.2002 не должны числиться введенные в эксплуатацию до 2002 года объекты исключительных прав стоимостью менее 10 000 руб.
     
     Первоначальная стоимость нематериальных активов, числящихся на балансе налогоплательщика по состоянию на 01.01.2002, определяется на основе данных об их первоначальной стоимости, числящихся в бухгалтерском учете и сформированных по правилам, действовавшим до 01.01.2002.
     
     Порядок определения срока полезного использования объекта нематериальных активов установлен пунктом 2 статьи 258 НК РФ. Указанный порядок распространяется и на нематериальные активы, введенные в эксплуатацию до 01.01.2002. То есть при начислении амортизации к первоначальной стоимости применяются нормы амортизации, исчисленные исходя из сроков, установленных согласно упомянутому пункту.
     
     Амортизация по объектам амортизируемого имущества начисляется и учитывается в целях налогообложения в уменьшение налоговой базы до полного списания стоимости объекта или до выбытия объекта из состава амортизируемого имущества по любым основаниям (продажа, ликвидация и т.п.).
     
     При начислении амортизации по амортизируемому имуществу, введенному в эксплуатацию до 01.01.2002, следует иметь в виду, что в соответствии с пунктом 5 статьи 252 НК РФ суммы, единожды отраженные в составе расходов налогоплательщиков, не подлежат повторному включению в состав его расходов.
     
     Если организация начисляет амортизацию по амортизируемому имуществу в период, когда оно не используется для ведения деятельности (то есть оно не исключается из состава амортизируемого имущества), направленной на получение дохода, то суммы начисленной амортизации не могут уменьшать размер налоговой базы по налогу на прибыль.
     
     Амортизация по основным средствам, используемым для ремонта основных средств, для освоения природных ресурсов, в процессе ведения НИОКР и иным видам расходов указанных в пункте 1 статьи 253 НК РФ, учитывается обособленно и включается в состав расходов по указанным видам, которые учитываются в целях налогообложения в специально предусмотренном порядке, в частности, предусмотренном статьями 260, 261 и 262 НК РФ.
     

     5.4. Прочие и внереализационные расходы

     
     Расходы, связанные с производством и реализацией, за исключением расходов, отнесенных к соответствующим элементам, описанным в разделах 5.1, 5.2, 5.3 настоящих Методических рекомендаций, относятся к прочим расходам (статья 264 НК РФ). Иные расходы, осуществленные налогоплательщиком, не являющиеся расходами, связанными с производством и реализацией, но отвечающие требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ, являются внереализационными (статья 265 НК РФ).
     
     При возникновении подобных видов расходов следует учитывать следующее.
     
     1. В состав расходов включаются все налоги и сборы, начисляемые организацией в соответствии с законодательством о налогах и сборах (единый социальный налог, налог на имущество и т.д.), по которым она является налогоплательщиком, за исключением налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж, предъявленных налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), а также сумм налога на прибыль и платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду, которые не учитываются в целях налогообложения. Основанием для учета подобных расходов будут суммы, отражаемые в налоговых декларациях по соответствующему налогу, подлежащие уплате в бюджет. Подобные расходы учитываются в том периоде, за который представляются расчеты (декларации). При этом следует иметь в виду, что не включаются в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, налоги, уплачиваемые (начисленные) в связи с осуществлением налогоплательщиком специальных налоговых режимов либо в связи с осуществлением деятельности, доходы и расходы от которой не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.
     
     Налоги и сборы учитываются в составе расходов для целей налогообложения вне зависимости от того, определен ли источник уплаты подобных налогов и сборов в законодательном акте, устанавливающем порядок их уплаты.
     
     2. Расходы на сертификацию продукции и услуг производятся в порядке, установленном Законом Российской Федерации от 10.06.1993 N 5151-1 "О сертификации продукции и услуг". Указанные расходы включаются в состав расходов текущего периода в течение срока, на который выдан сертификат (подпункт 2 пункт 1 статьи 264 НК РФ).
     
     3. Суммы портовых и аэродромных сборов, лоцманского сбора и иные платежи производятся в соответствии с Кодексом торгового мореплавания Российской Федерации, Кодексом внутреннего водного транспорта Российской Федерации, Воздушным кодексом Российской Федерации, другими законодательными и нормативными правовыми актами Российской Федерации и субъектов Российской Федерации (подпункт 4 пункт 1 статьи 264 НК РФ).
     
     4. Охранная деятельность регулируется Законом Российской Федерации от 11.03.1992 N 2487-1 "О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации", Федеральным законом от 21.12.1994 N 69-ФЗ "О пожарной безопасности", Законом Российской Федерации от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции" (подпункт 6 пункт 1 статьи 264 НК РФ).
     
     5. В соответствии со статьей 163 ТК РФ к нормальным условиям труда, в частности, относятся: исправное состояние помещений, сооружений, машин, технологической оснастки и оборудования; своевременное обеспечение технической и иной необходимой для работы документацией; надлежащее качество материалов, инструментов, иных средств и предметов, необходимых для выполнения работы, их своевременное предоставление работнику; условия труда, соответствующие требованиям охраны труда и безопасности производства.
     
     Список профессиональных заболеваний работников, которые вызваны исключительно или преимущественно действием вредных, опасных веществ и производственных факторов, утвержден приказом Министерства здравоохранения и медицинской промышленности Российской Федерации от 14.03.1996 N 90 "О порядке проведения предварительных и периодических медицинских осмотров работников и медицинских регламентах допуска к профессии" (подпункт 7 пункт 1  статьи 264 НК РФ).
     
     6. Расходы, связанные с набором персонала, не учитываются для целей налогообложения, если организация фактически не произвела набор работников, в том числе и в результате рассмотрения кандидатур, представленных специализированными компаниями по подбору персонала. Подобные расходы нельзя рассматривать как экономически оправданные расходы и учитывать для целей налогообложения (подпункт 8 пункт 1 статьи 264 НК РФ).
     
     7. Порядок, предусмотренный в подпункте 9 пункта 1 статьи 264 НК РФ, не применяется в организациях, для которых доходы от оказания услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию являются доходом от реализации услуг. Соответственно, расходы на оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию признаются расходами, связанными с производством и реализацией, и учитываются в порядке, установленном главой 25 НК РФ (подпункт 9 пункт 1 статьи 264 НК РФ).
     
     8. Размер арендных платежей и порядок их перечисления устанавливаются договором, заключенным в порядке, установленном гражданским законодательством.
     
     В случае, если договором аренды предусмотрено возложение обязанности по ремонту на арендатора, расходы на ремонт арендуемых объектов основных средств, осуществленные арендатором, включаются им в состав расходов в порядке, установленном статьей 260 НК РФ.
     
     Арендатор также учитывает в составе прочих расходов расходы, связанные с оплатой коммунальных платежей и (или) услуг связи, относящихся к помещениям (зданиям), полученным в аренду, а также к средствам связи, используемым арендатором при своей деятельности (подпункт 10 пункт 1 статьи 264 НК РФ).
     
     9. При учете расходов, связанных с командировками, следует учесть, что подобные расходы принимаются в целях налогообложения только при наличии подтверждений о производственном характере поездки (командировки).
     
     При осуществлении расходов на командировки внутри страны следует учитывать, что порядок направления в командировки изложен в Инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР, ВЦСПС от 07.04.1988 N 62 "О служебных командировках в пределах СССР" (подпункт 12 пункт 1 статьи 264 НК РФ).
     
     10. Понятие "юридические услуги" носит обобщающий характер. Оно охватывает значительный объем юридических услуг, оказываемых на коммерческой основе, т.е. за плату. Сюда относятся, в частности, правовое консультирование по всем отраслям права; правовая работа по обеспечению хозяйственной и иной деятельности предприятий, учреждений и организаций любой организационно-правовой формы; представительство в судебных и других органах; правовая экспертиза учредительных и иных документов юридических лиц; составление заявлений, договоров, исков, соглашений, контрактов, претензий и других документов, имеющих юридический характер; подбор и систематизация нормативных актов, составление справочников по юридическим вопросам и т.д. (подпункт 14 пункт 1 статьи 264 НК РФ).
     
     11. В соответствии со статьей 22 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате от 11.02.1993 N 4462-1 за совершение нотариальных действий, составление проектов документов, выдачу копий (дубликатов) документов и выполнение технической работы нотариус, работающий в государственной нотариальной конторе, взимает государственную пошлину по ставкам, установленным законодательством Российской Федерации.
     
     За выполнение действий, указанных в предыдущем абзаце, когда для них законодательными актами Российской Федерации предусмотрена обязательная нотариальная форма, нотариус, занимающийся частной практикой, взимает плату по тарифам, соответствующим размерам государственной пошлины, предусмотренной за совершение аналогичного действия в государственной нотариальной конторе. В других случаях тариф определяется соглашением между физическими и (или) юридическими лицами, обратившимися к нотариусу, и нотариусом. В указанных размерах подобные расходы учитываются для целей налогообложения (подпункт 16 пункт 1 статьи 264 НК РФ).
     
     12. Перечни почтовых, телефонных и телеграфных услуг установлены Федеральным законом от 16.02.1995 N 15-ФЗ "О связи". Электрической связью (электросвязью) является всякая передача или прием знаков, сигналов, письменного текста, изображений, звуков по проводной, радио-, оптической и другим электромагнитным системам. Почтовой связью признается вид связи, представляющий собой единый производственно-технологический комплекс технических и транспортных средств, обеспечивающий прием,