Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Учет недостач, потерь от брака, убытков от стихийных бедствий


Учет недостач, потерь от брака, убытков от стихийных бедствий

     
     С.Б. Сазонтов,
ИНФОРМЦЕНТР XXI века

     

1. Учет потерь от порчи материальных ценностей, недостач, хищений

     
     В процессе хранения, эксплуатации, транспортировки материальные ценности могут приходить в негодность.
     
     Решение о списании материальных ценностей должна принимать комиссия.
     
     Для оформления списания объектов основных средств применяется унифицированная форма N ОС-4 «Акт на списание основных средств», а при списании автотранспорта - форма N ОС-4а, утвержденные постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве».
     
     Унифицированная форма на списание пришедших в негодность материалов не утверждена. Следовательно, акт на списание материалов составляется в произвольной форме.
     
     При списании потерь от порчи или недостачи ценностей комиссия принимает также решение о наличии или отсутствии виновных в порче или недостаче ценностей лиц.
     
     В соответствии со ст. 238 Трудового кодекса Российской Федерации (ТК РФ) работник обязан возместить работодателю причиненный ему прямой действительный ущерб. Неполученные доходы (упущенная выгода) взысканию с работника не подлежат.
     
     Взыскание с виновного работника суммы причиненного ущерба, не превышающей среднего месячного заработка, производится по распоряжению работодателя. Распоряжение может быть сделано не позднее одного месяца со дня окончательного установления работодателем размера причиненного работником ущерба.
     
     Если месячный срок истек или работник не согласен добровольно возместить причиненный работодателю ущерб, а сумма причиненного ущерба, подлежащая взысканию с работника, превышает его средний месячный заработок, то взыскание осуществляется в судебном порядке.
     
     При несоблюдении работодателем установленного порядка взыскания ущерба работник имеет право обжаловать действия работодателя в суд.
     
     Работник, виновный в причинении ущерба работодателю, может добровольно возместить его полностью или частично. По соглашению сторон трудового договора допускается возмещение ущерба с рассрочкой платежа. В этом случае работник представляет работодателю письменное обязательство о возмещении ущерба с указанием конкретных сроков платежей. В случае увольнения работника, который дал письменное обязательство о добровольном возмещении ущерба, но отказался возместить вышеуказанный ущерб, непогашенная задолженность взыскивается в судебном порядке.
     
     С согласия работодателя работник может передать ему для возмещения причиненного ущерба равноценное имущество или исправить поврежденное имущество.
     
     Возмещение ущерба производится независимо от привлечения работника к дисциплинарной, административной или уголовной ответственности за действия или бездействие, которыми причинен ущерб работодателю (ст. 248 ТК РФ).
     
     При списании потерь от порчи и недостачи ценностей необходимо разделять порчу и недостачу в пределах норм естественной убыли и сверх норм.
     
     Согласно ст. 12 Федерального закона от 21.12.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон N 129-ФЗ) недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства и обращения, а сверх норм - на виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании с них убытков, убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты деятельности организации.
     
     В соответствии с подпунктом 2 п. 7 ст. 254 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ.
     
     Потери сверх норм естественной убыли включаются в состав внереализационных расходов, но для целей налогообложения не учитываются.
     
     Рассмотрим порядок учета потерь и недостач на условных примерах.
     
     Пример 1.1. Списание испорченных материальных запасов за счет виновного лица.
     
     Комиссия предприятия приняла решение о списании материалов, виновным в порче которых признано материально-ответственное лицо.
     
     Балансовая стоимость материалов составляет 10 000 руб. При приобретении материалов поставщиком был предъявлен НДС в сумме 2000 руб.
     
     Отражение финансово-хозяйственной операции в бухгалтерском учете производится следующими записями:
     
     Д-т 94 К-т 10 - 10 000 руб. - списаны пришедшие в негодность материальные ценности по балансовой стоимости;
     
     Д-т 94 К-т 68 - 2000 руб. (10 000 руб. х 20 %) - восстановлена сумма НДС, относящаяся к стоимости испорченных материалов;
     
     Д-т 73 К-т 94 - 12 000 руб. - отражена сумма, подлежащая взысканию с виновного лица (с НДС).
     
     Пример 1.2. Списание пришедшего в негодность объекта основных средств. Виновные лица отсутствуют.
     
     Списывается объект основных средств, не подлежащий ремонту после поломки. Виновные лица отсутствуют. Балансовая стоимость объекта - 10 000 руб. Начисленный износ на дату списания - 6000 руб. Рыночная стоимость оприходованных материалов, полученных после разборки объекта основных средств, - 1000 руб. Затраты, связанные с ликвидацией объекта, составляют 500 руб.
     
     В этом случае в бухгалтерском учете организации производятся следующие записи:
     
     Д-т 01, субсчет «Выбытие основных средств», К-т 01 - 10 000 руб. - списана первоначальная (восстановительная) стоимость объекта основных средств;
     
     Д-т 02 К-т 01, субсчет «Выбытие основных средств», - 6000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;
     
     Д-т 91 К-т 01 - 4000 руб. - списана остаточная стоимость основного средства;
     
     Д-т 91 К-т 23 (60, 70, 68 и др.) - 500 руб. - отражены затраты, связанные с ликвидацией объекта;
     
     Д-т 10 К-т 91 - 1000 руб. - отражена стоимость оприходованных материалов, полученных в результате ликвидации объекта;
     
     Д-т 99 К-т 91 - 3500 руб. (4000 руб. + 500 руб. - 1000 руб.) - отражен финансовый результат от указанной финансово-хозяйственной операции.
     
     В соответствии с подпунктом 8 п. 1 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль относятся расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации.
     
     При исчислении налога на прибыль отрицательный результат от списания материальных ценностей может быть учтен лишь в случае, если их списание произошло вследствие стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями, а также из-за хищений, виновники которых по решению суда не установлены.
     
     В соответствии с п. 2 ст. 265 НК РФ вышеуказанные суммы (убытки) приравниваются к внереализационным расходам.
     
     Пример 3. Списание похищенных материально-производственных запасов.
     
     Со склада организации были похищены материалы на сумму 5000 руб.
     
     Виновное в хищении лицо не установлено.
     
     При отражении данной операции необходимо учитывать, что в соответствии с п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности), в случае установления факта хищения должна быть проведена инвентаризация независимо от ее планового срока [п. 1.5 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утверж-денных приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49 (далее - Методические указания)]. Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором она была закончена (п. 5.5 Методических указаний).
     
     Следовательно, если хищение произошло в июне, а результаты инвентаризации оформлены в июле, то списание материалов должно быть отражено в учете организации в июле. Данная операция отражается на основании оформленных документов, подтверждающих недостачу материальных ценностей (заявление в органы внутренних дел, результаты инвентаризации и др.).
     
     В бухгалтерском учете списание материалов отражается следующей проводкой:
     
     Д-т 94 К-т 10 - 5000 руб. - отражена стоимость похищенных материалов как недостача.
     
     В соответствии с п. 3 ст. 12 Закона N 129-ФЗ в случае если виновные лица не установлены, убытки от недостачи списываются на финансовые результаты организации. Следовательно, в связи с неустановлением лица (на основании документа органов внутренних дел), подлежащего привлечению в качестве обвиняемого, организация имеет право отнести вышеуказанную недостачу на финансовые результаты:
     
     Д-т 91 К-т 84 - 5000 руб. - стоимость похищенных материалов списана на финансовые результаты (прочие расходы).
     
     Согласно подпункту «б» п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности потери от недостачи имущества списываются на финансовый результат, если виновные лица не установлены.
     
     Однако постановление о приостановлении предварительного следствия с формальной точки зрения еще не может служить доказательством того, что виновник не установлен. Теоретически милиция продолжает искать угнанную машину. И только через шесть лет (согласно ст. 78 УК РФ по преступлениям средней тяжести, к которым относится хищение имущества на сумму, превышающую 500 минимальных размеров оплаты труда, срок давности установлен равным шести годам) в организацию может поступить постановление о прекращении уголовного дела в связи с истечением срока давности.
     
     На основании этого постановления организация будет иметь право списать с учета похищенное имущество, отнеся его стоимость на уменьшение финансового результата как внереализационные расходы.
     
     В соответствии с подпунктом 5 п. 2 ст. 265 НК РФ убытки от хищений, виновники которых не установлены, признаются внереализационными расходами организации при расчете налогооблагаемой прибыли. Факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.
     
     Так же как и при списании имущества с баланса в бухгалтерском учете постановление о приостановлении предварительного следствия по формальным признакам не может служить основанием для отнесения убытка от хищения на внереализационные расходы организации в налоговом учете. Справку, подтверждающую отсутствие преступников, работники милиции смогут выдать только после истечения срока давности.
     
     Все это время придется ждать, и только после получения постановления о прекращении дела или истечения срока давности можно списать стоимость (по данным налогового учета) похищенного имущества на расходы организации с уменьшением налогооблагаемой прибыли.
     

2. Списание имущества вследствие пожара

     
     Если в организации произошел пожар, то в соответствии с требованиями Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в обязательном порядке должна быть проведена инвентаризация имущества. Результаты инвентаризации должны быть отражены в бухгалтерском учете и отчетности того периода, в котором она была закончена.
     
     Например, пожар произошел в конце июня, однако инвентаризация была завершена и оформлена в июле. Соответственно ущерб от пожара будет отражен в учете в июле.
     
     Размер ущерба, понесенного в результате пожара, определяется на основе данных проведенной инвентаризации. Недостача и порча имущества в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства и обращения, а сверх норм - на счет виновных лиц. Согласно подпункту »б» п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности если виновные лица не установлены или судом отказано во взыскании убытков с них, убытки списываются на финансовые результаты.
     
     В соответствии с п. 13 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, вышеуказанные расходы отражаются в составе чрезвычайных расходов, возникших как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.).
     
     В соответствии со ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам, учитываемым в целях налогообложения, приравниваются убытки (потери) от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций.
     
     Если пожар произошел по вине лица, НДС на расчеты с бюджетом не относится. В этом случае НДС включается в общую сумму ущерба, относимого на виновное лицо. Аналогичная ситуация по отнесению НДС возникает в случае, если имущество было застраховано.
     
     Отметим, что некоторые специалисты считают необходимым восстанавливать сумму НДС, ранее возмещенную из бюджета и приходящуюся на остаточную стоимость основных средств, при выбытии не полностью самортизированных основных средств. С нашей точки зрения, такая позиция не основана на нормах налогового законодательства.
     
     В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении основных средств для производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами обложения НДС, производятся в полном объеме после принятия на учет вышеуказанных основных средств. Восстановление (начисление) НДС при выбытии не полностью амортизированного объекта основных средств, ранее принятого на учет, нормативными актами не предусмотрено.
     
     Понесенный организацией ущерб в связи с утратой имущества в результате пожара может быть списан следующим образом:
     
     - если виновное лицо не установлено и имущество не застраховано, убытки списываются на финансовые результаты;
     
     - если виновное лицо установлено по приговору суда, ущерб, связанный с утратой имущества, возмещается в полном размере за счет виновного;
     
     - если имущество было застраховано, ущерб возмещается за счет страхового возмещения.
     
     Рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете списания имущества организации, пришедшего в негодность в результате пожара, на условных примерах.
     
     Пример 2.1. Виновные лица отсутствуют.
     
     На складе ОАО «ДВ-Ресурс» произошел пожар. В ходе проведения инвентаризации комиссия установила, что в результате пожара пришли в негодность пиломатериалы на сумму 10 000 руб. В соответствии с заключением Госпожарнадзора виновные в пожаре лица отсутствуют.
     
     В бухгалтерском учете вышеуказанная финансово-хозяйственная операция отражается следующими записями:
     
     Д-т 94 К-т 10 - 10 000 руб. - на основании данных инвентаризации списана стоимость пришедших в негодность материалов на счет недостач;
     
     Д-т 99 К-т 94 - 10 000 руб. - сумма недостач в связи с неустановлением виновных лиц (на основании соответствующих документов) списана как чрезвычайные расходы.
     
     В налоговом учете вышеуказанные расходы принимаются в целях налогообложения по налогу на прибыль (ст. 265 НК РФ).
     
     НДС предъявляется к вычету в общеустановленном порядке, так как материалы были приобретены для операций, признаваемых объектами налогообложения (ст. 172 НК РФ).
     
     Пример 2.2. Ущерб возмещает виновное лицо.
     
     На складе ОАО «ДВ-Ресурс» произошел пожар. В ходе проведения инвентаризации комиссия установила, что в результате пожара пришли в негодность пиломатериалы на сумму 10 000 руб. В возникновении пожара виновен сторож склада. В судебном порядке размер ущерба отнесен на виновное лицо.
     
     В бухгалтерском учете вышеуказанная финансово-хозяйственная операция отражается следующими записями:
     
     Д-т 94 К-т 10 - 10 000 руб. - списана стоимость пришедших в негодность материалов;
     
     Д-т 94 К-т 19 - 2000 руб. - отражена сумма НДС, относящаяся к стоимости списанных материалов в случае, если НДС не отнесен к зачету в предыдущих отчетных периодах,
     
     или
     
     Д-т 94 К-т 68 - 2000 руб. - восстановлена сумма НДС, относящаяся к стоимости списанных материалов, отнесенная к налоговому вычету в прошлых отчетных периодах;
     
     Д-т 73 К-т 94 - 12 000 руб. - отражена сумма, подлежащая взысканию с виновного лица (с НДС).
     
     Пример 2.3. Возмещение потерь за счет страхового возмещения.
     
     На складе ОАО «ДВ-Ресурс» произошел пожар. В ходе проведения инвентаризации комиссия установила, что в результате пожара пришли в негодность пиломатериалы на сумму 10 000 руб. Утраченные в результате пожара пиломатериалы были застрахованы.
     
     При повреждении, гибели, утрате застрахованного имущества возникает право страхователя на получение страхового возмещения.
     
     В соответствии с п. 3 ст. 10 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации» страховое возмещение не может превышать размера прямого ущерба застрахованному имуществу страхователя. Следовательно, у страхователя при получении сумм страхового возмещения не должно возникать налоговой базы по налогу на прибыль.
     
     В соответствии с Инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для расчетов по имущественному страхованию у предприятий и организаций используется счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию», в дебет которого списываются потери по страховым случаям (уничтожение и порча материально-производственных запасов, готовых изделий и других материальных ценностей, в том числе и расходы на ремонт), а в кредит - суммы страхового возмещения.
     
     Таким образом, в бухгалтерском учете вышеуказанная финансово-хозяйственная операция будет отражена следующими записями:
     
     Д-т 76/1 К-т 10 - 10 000 руб. - списана стоимость утраченных материалов на основании акта о наступлении страхового случая;
     
     Д-т 76/1 К-т 19 - 2000 руб. - отражена сумма НДС, относящаяся к стоимости материалов, не принятая к вычету в предыдущих отчетных периодах,
     
     или
     
     Д-т 76/1 К-т 68 - 2000 руб. - восстановлена сумма НДС, относящаяся к стоимости материалов, отнесенная к налоговому вычету в прошлых отчетных периодах;
     
     Д-т 51 К-т 76/1 - 10 000 руб. - получена от страховщика сумма страхового возмещения.
     

3. Учет потерь от брака

     
     Браком в производстве считается продукция, полуфабрикаты, узлы, детали и т.д., которые не соответствуют по своему качеству стандартам и техническим условиям и не могут быть использованы по прямому назначению или могут применяться лишь после дополнительных затрат на устранение имеющихся дефектов. По характеру установленных дефектов брак подразделяется на исправимый и неисправимый (окончательный). К исправимому браку относят изделия, детали и т.д., если после исправления дефектов они будут соответствовать установленным стандартам и техническим условиям. Если исправить дефекты технически невозможно или экономически нецелесообразно (расходы по исправлению будут превышать потери от брака), брак считается окончательным.
     
     По месту выявления различают внутренний брак, установленный на любом участке производства до сдачи потребителю, и внешний брак, установленный у потребителя.
     
     В любом случае выявленный брак должен быть документально зафиксирован. В организации необходимо разработать инструкцию о порядке оформления, учета и списания брака.
     
     Все операции, связанные с учетом и списанием брака, подлежат отражению на синтетическом калькуляционном счете 28 «Брак в производстве».
     
     Аналитический учет на этом счете ведется по отдельным структурным подразделениям, видам продукции (работ), статьям расходов, причинам и виновникам брака.
     
     По дебету счета 28 «Брак в производстве» собираются затраты по выявленному внутреннему и внешнему браку. К вышеуказанным затратам относится стоимость неисправимого брака, расходы по исправлению дефектов исправимого брака, повреждений ранее выполненных частей работ, превышение установленных норм расхода на гарантийный ремонт.
     
     Собранные на счете 28 «Брак в производстве» суммы списываются на счета затрат по производству как потери от брака, за исключением сумм, относимых на уменьшение потерь от брака: стоимость забракованной продукции по цене возможного использования, суммы, подлежащие удержанию с виновников брака, с поставщиков за поставку недоброкачественных материалов и полуфабрикатов, в результате использования которых был допущен брак, и т.д.
     
     В целях налогообложения потери от брака на основании подпункта 47 п. 1 ст. 264 НК РФ относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией продукции.
     
     Пример 3.1. Виновные лица отсутствуют.
     
     Рабочий допустил брак при изготовлении продукции. Себестоимость забракованной продукции составила 10 000 руб., в том числе стоимость материалов - 6000 руб., заработная плата - 1000 руб., расходы вспомогательных производств, общепроизводственные и общехозяйственные расходы - 3000 руб.
     
     Брак признан окончательным. Виновные в изготовлении брака лица отсутствуют.
     
     На счетах бухгалтерского учета производятся следующие записи:
     
     Д-т 28 К-т 20 - 10 000 руб. - списана себестоимость брака;
     
     Д-т 20 К-т 28 - 10 000 руб. - себестоимость брака отнесена на издержки производства.
     
     Пример 3.2. Брак допущен по вине работника.
     
     Возьмем исходные данные примера 3.1.
     
     Брак признан исправимым. Установлена вина рабочего в изготовлении бракованной продукции. Брак исправлен силами самого рабочего. Заработная плата за исправление брака не начислялась, так как устранение брака произведено виновником брака.
     
     На счетах бухгалтерского учета производятся следующие записи:
     
     Д-т 28 К-т 20 - 10 000 руб. - списана себестоимость брака;
     
     Д-т 10 К-т 28 - 2000 руб. - оприходованы материалы по цене возможного использования;
     Д-т 70 К-т 28 - 5000 руб. - частично возмещены потери от брака за счет виновного в размере среднемесячного заработка;

     
     Д-т 20 К-т 28 - 3000 руб. - списана на издержки производства сумма невозмещенных потерь от брака.
     
     Пример 3.3. Брак допущен по вине третьих лиц, обязанных возместить ущерб.
     
     Организация произвела бракованную продукцию вследствие низкого качества полученного от поставщика сырья.
     
     Себестоимость забракованной продукции составила 10 000 руб., в том числе стоимость материалов - 6000 руб., заработная плата - 1000 руб., расходы вспомогательных производств, общепроизводственные и общехозяйственные расходы - 3000 руб.
     
     Брак признан окончательным. Договором поставки предусмотрено возмещение всех убытков, вызванных поставкой некачественного сырья.
     
     На счетах бухгалтерского учета в данном случае производятся следующие записи:
     
     Д-т 28 К-т 20 - 10 000 руб. - списана себестоимость бракованной продукции;
     
     Д-т 76 К-т 28 - 10 000 руб. - предъявлена претензия поставщику за поставку некачественного сырья в сумме фактической себестоимости бракованной продукции.