Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О Методических рекомендациях по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ


О Методических рекомендациях по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ

     
     В.И. Макарьева,
государственный советник налоговой службы II ранга

     
     Методические рекомендации по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Методические рекомендации) были утверждены приказом МНС России от 26.02.2002 N БГ-3-02/98 в связи с введением в действие Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» главы 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), установившей порядок начисления и уплаты в бюджет организациями налога на прибыль.
     
     Однако после принятия Федеральных законов от 31.12.2001 N 198-ФЗ «О внесении дополнений и изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах», от 29.05.2002 N 57-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации» и от 24.07.2002 N 110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации» возникла необходимость внесения изменений и дополнений в Методические рекомендации.
     
     В связи с внесением изменений в ст. 247, 274, 285 и 313 НК РФ появилась необходимость более четкого формулирования положений, касающихся определения налоговой базы и исчисления налогооблагаемой прибыли:
     
     1) в соответствии со ст. 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.
     
     Согласно ст. 313 НК РФ если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета, так как налоговый учет представляет собой систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов;
     
     2) в соответствии со ст. 247 НК РФ налоговой базой по налогу на прибыль необходимо признавать полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, которые определяются согласно главе 25 НК РФ;
     
     3) согласно п. 8 ст. 274 НК РФ если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток, то налоговая база в данном отчетном (налоговом) периоде признается равной нулю.
     
     Убытком в этом случае считается возникающая отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с главой 25 НК РФ, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном главой 25 НК РФ;
     
     4) признание доходов и расходов зависит от метода, применяемого налогоплательщиком для целей исчисления налога на прибыль, - начисления или кассового.
     
     Существенные поправки, внесенные в ст. 271-273 НК РФ, должны послужить основой для выделения в Методических рекомендациях отдельных норм, касающихся определения у налогоплательщика доходов и расходов по методу начисления и по кассовому методу, существенным образом отличающихся друг от друга как по сути, так и по содержанию. Иными словами, если при методе начисления доходы и расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, то при кассовом методе доходы признаются по мере поступления денежных средств или иного имущества (работ, услуг), а расходы - после их фактической оплаты.
     
     Учитывая п. 4 ст. 273 НК РФ, необходимо обратить внимание налогоплательщика на переход с кассового метода на метод начисления при расчете налога на прибыль, если он допустит превышение предельного размера выручки от реализации товаров, работ, услуг, установленного п. 1 ст. 273 НК РФ (1 млн руб. за каждый квартал).
     
     Принимая во внимание поступающие запросы от налогоплательщиков и налоговых органов, касающиеся толкования ст. 274 НК РФ в части снижения налогооблагаемой базы за счет обоснованных полученных убытков в отчетном (налоговом) периоде, необходимо объяснить, как правильно следует уменьшать налоговую базу на убытки предыдущих периодов.
     
     Иначе говоря, налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного им убытка или на часть этой суммы в течение последующих 10 лет, но при условии, что сумма убытка не превышает 30 % налоговой базы, исчисленной в соответствии со ст. 274 НК РФ. Если убыток не был списан за этот период, то он останется непогашенным. Так, например, если сумма убытка, определенная по состоянию на конец 2002 года в 800 тыс. руб., будет погашена до конца 2012 года на сумму 387 тыс. руб., то оставшаяся разница - 413 тыс. руб. - не будет подлежать погашению. В аналогичном порядке списываются убытки переходного периода согласно п. 3 и 4 ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ, но только с ограничением суммы убытка, полученного по состоянию на 1 июля 2001 года, то есть если налогоплательщик получил по расчету на 31 декабря 2001 года убыток за 2001 год с превышением суммы убытка, определенной по состоянию на 1 июля 2001 года, то такое превышение не признается убытком для целей налогообложения.
     
     В Методических рекомендациях необходимо обратить внимание налогоплательщиков на следующее:
     
     1) перечень внереализационных доходов, поименованных в ст. 250 НК РФ, не является закрытым, так как в ст. 250 НК РФ установлено, что внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в ст. 249 НК РФ;
     
     2) все доходы, получаемые налогоплательщиком и отвечающие принципам, изложенным в ст. 41 НК РФ, подлежат налогообложению, за исключением доходов, указанных в ст. 251 НК РФ, что обусловлено требованиями соответствующих статей Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) и п. 3 ст. 39 НК РФ;
     
     3) из доходов подлежат исключению суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), к которым относятся НДС, налог с продаж, акциз при условии, что налогоплательщик уплачивает эти налоги в соответствии с п. 2 ст. 168, п. 1 ст. 354, ст. 198 НК РФ;
     
     4) выручка, полученная от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, а также от реализации имущественных прав, является доходом от реализации, а все другие доходы относятся к внереализационным доходам;
     
     5) налогоплательщики, которые применяют в учете кассовый метод признания доходов, учитывают в составе внереализационных доходов только курсовые разницы, возникающие в связи с переоценкой имущества в виде валютных ценностей, в то время как в составе внереализационных доходов налогоплательщиков, осуществляющих учет по методу начисления, отражаются и учитываются для целей налогообложения и суммовые разницы, что основано на ст. 250, 271 и 273 НК РФ, которыми обусловлено следующее:
     
     - внереализационными доходами признаются доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Банком России. Положительной курсовой разницей в целях главы 25 НК РФ признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств;
     
     - внереализационными доходами являются доходы в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях;
     
     - суммовая разница признается доходом:
     
     у налогоплательщика-продавца - на дату погашения дебиторской задолженности за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права, а в случае предварительной оплаты - на дату реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав;
     
     у налогоплательщика-покупателя - на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные или иные права, а в случае предварительной оплаты - на дату приобретения товара (работ, услуг), имущества, имущественных или иных прав;
     
     - налогоплательщики, определяющие доходы в соответствии со ст. 273 НК РФ по кассовому методу, не учитывают в целях налогообложения в составе доходов суммовые разницы, если по условиям сделки обязательство (требование) выражено в условных денежных единицах.
     
     Изменение, внесенное Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ в ст. 317 НК РФ, должно стать причиной детализации в Методических рекомендациях порядка включения в состав внереализационных доходов штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств.
     
     Иначе говоря, в состав внереализационных доходов для целей налогообложения налогоплательщик имеет основание включить суммы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.
     
     В этом случае надо принять во внимание ст. 15 ГК РФ, в которой изложено следующее:
     
     - лицо, право которого нарушено, может требовать полного возмещения причиненных ему убытков, если законом или договором не предусмотрено возмещение убытков в меньшем размере;
     
     - под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода);
     
     - если лицо, нарушившее право, получило вследствие этого доходы, лицо, право которого нарушено, вправе требовать возмещения наряду с другими убытками упущенной выгоды в размере не меньшем, чем такие доходы.
     
     Но при этом всем понятно, что возмещение упущенной выгоды возможно только в результате добровольного признания виновного лица своей вины или решения суда.
     
     Так как Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ внесено изменение в главу 25 НК РФ в части отражения доходов от аренды (субаренды), то в Методических рекомендациях необходимо уточнить также следующее: в составе внереализационных доходов учитываются доходы от аренды (субаренды) только в случае, если сдача имущества в аренду не является предметом основной деятельности и не осуществляется на постоянной (систематической) основе.
     
     Налогоплательщику в этом случае необходимо принять во внимание, что вышеуказанное может не соответствовать требованиям Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, согласно которому арендная плата учитывается у арендодателя в составе доходов от обычных видов деятельности или в составе операционных доходов в зависимости от требования существенности.
     
     Учитывая п. 3 ст. 120 НК РФ, аренда признается систематической, если она осуществляется два раза и более в течение календарного года.
     
     Изменения, внесенные в п. 8 ст. 250, подпункт 11 п. 1 ст. 251, а также подпункт 15 п. 3 ст. 149 НК РФ, позволяют налоговым органам уточнять состав доходов:
     
     - при получении имущества в безвозмездное пользование в составе внереализационных доходов отражается стоимость имущественных прав на пользование этим имуществом, определяемая исходя из рыночных цен согласно ст. 40 и п. 5 ст. 274 НК РФ;
     
     - аналогично вышеуказанным доходам возникают доходы в случае получения беспроцентного займа, кредита и т.п.;
     
     - норма, указанная в подпункте 11 п. 1 ст. 251 «Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы» НК РФ, относится к операциям получения имущества и не распространяется на безвозмездное получение работ, услуг, имущественных прав;
     
     - в соответствии с подпунктом 15 п. 3 ст. 149 НК РФ предоставление займа в денежной форме рассматривается как оказание финансовой услуги.
     
     В связи с этим получение от банка беспроцентного займа в денежной форме свидетельствует о том, что заемщик получил во временное пользование на условиях возвратности денежные средства, то есть бесплатную финансовую услугу, которая должна быть отражена в составе доходов исходя из рыночной цены подобной услуги.
     
     Изменения, внесенные Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ, должны стать причиной пересмотра мнения налоговых органов в отношении некоторых доходов, не учитываемых для целей налогообложения, а именно:
     
     1) в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, полученных от других юридических или физических лиц в порядке предварительной оплаты.
     
     Вышеуказанные доходы не являются доходами только у налогоплательщиков, применяющих метод начисления, а у налогоплательщиков, применяющих кассовый метод, эти средства отражаются в составе доходов для целей налогообложения в момент их получения независимо от того, была ли продукция (работы, услуги) передана покупателю;
     
     2) в виде имущества, имущественных прав, которые получены налогоплательщиком в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств.
     
     В этом случае, по нашему мнению, налогоплательщикам и налоговым органам необходимо принять во внимание ст. 334 и 380 ГК РФ, в которых установлено следующее:
     
     - залог возникает в силу договора. Залог возникает также на основании закона при наступлении указанных в нем обстоятельств, если в законе предусмотрено, какое имущество признается находящимся в залоге и для обеспечения исполнения какого обязательства оно рассматривается таковым.
     
     В силу залога залогодержатель имеет право получить удовлетворение из стоимости заложенного имущества только в случае неисполнения залогодателем своих обязательств;
     
     - задатком признается денежная сумма, выдаваемая одной из договаривающихся сторон в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне, в доказательство заключения договора и в обеспечение его исполнения.
     
     Соглашение о задатке независимо от суммы задатка совершается в письменной форме; при несоблюдении этого условия сумма задатка считается уплаченной в качестве аванса, если не доказано иное;
     
     3) в виде имущества, имущественных прав, полученных в пределах первоначального взноса участником хозяйственного общества или товарищества (его правопреемником или наследником) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества либо при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками, а также в виде имущества, имущественных прав и (или) неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в пределах первоначального взноса участником договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемником в случае выделения его доли из общей собственности участников договора или раздела такого имущества.
     
     При применении данного положения следует, по нашему мнению, иметь в виду, что первоначальным взносом является стоимость имущества, имущественных или неимущественных прав при их взносе в уставный капитал либо в совместную деятельность, отраженная в налоговом учете у передающей стороны в соответствии со ст. 277 и 278 НК РФ.
     
     Исходя из положений ст. 277 и 278 НК РФ стоимость приобретаемых акций (долей, паев) для целей главы 25 НК РФ признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества (имущественных прав), определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на вышеуказанное имущество (имущественные права), с учетом дополнительных расходов, признаваемых для целей налогообложения у передающей стороны при таком внесении.
     
     Пример.
     
     1. С согласия всех других участников организации один из участников погашает свою задолженность по вкладу товарно-материальными ценностями на сумму 50 тыс. руб.
     
     2. Для получения возможности использования в производственной деятельности товарно-материальные ценности были переданы в переработку другой организации, за что было уплачено участником 20 тыс. руб. и НДС - 4 тыс. руб.
     
     3. Товарно-материальные ценности были доставлены самим участником с привлечением другой организации, и произведена оплата в сумме 5 тыс. руб. и НДС - 1 тыс. руб.
     
     4. Общая стоимость передаваемых товарно-материальных ценностей составила 75 тыс. руб. и НДС - 5 тыс. руб.
     
     5. Если организация, принимающая товарно-материальные ценности, является плательщиком НДС, то этот налог в сумме 5 тыс. руб. должен быть возмещен участнику, а если не является, то стоимость передаваемых ей ценностей составит 80 тыс. руб.
     
     6. В бухгалтерском и налоговом учете участника на счете 58 «Финансовые вложения» будет учитываться сумма 75 тыс. руб. или 80 тыс. руб.;
     
     4) в виде целевых поступлений некоммерческим и бюджетным организациям на ведение ими уставной деятельности.
     
     Согласно ст. 251 НК РФ и Федеральному закону от 04.05.1999 N 95-ФЗ «О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации» бюджетные и некоммерческие организации осуществляют деятельность в соответствии с их учредительными документами за счет средств целевого финансирования и целевых поступлений, полученных в виде безвозмездной помощи (содействия), и других получаемых доходов, которые не учитываются при определении налоговой базы. Но при направлении вышеуказанных средств не по целевому назначению они подлежат включению в состав внереализационных доходов в тот момент, когда они фактически были использованы не по целевому назначению или были нарушены условия их получения.
     
     При наличии фактов ведения коммерческой деятельности бюджетными учреждениями и некоммерческими организациями в их обязанность входит ведение налогового учета доходов и расходов с применением общих норм главы 25 НК РФ, а именно:
     
     - в целях налогообложения для формирования налоговой базы по налогу на прибыль расходы, которые могут быть осуществлены в равной степени как при ведении уставной деятельности, финансируемой за счет средств бюджета, так и при совершении операций на платной основе (расходы на коммунальные услуги, услуги связи, транспортные расходы по обслуживанию административно-управленческого персонала), распределяются бюджетными учреждениями между доходами от коммерческой деятельности и доходами от уставной деятельности, финансируемой за счет средств бюджета, в порядке, установленном ст. 321.1 НК РФ, с учетом требований ст. 252 НК РФ.
     
     При этом следует иметь в виду, что согласно п. 5 ст. 252 НК РФ суммы, отраженные в составе расходов налогоплательщика, не подлежат повторному включению в состав его расходов, то есть если расходы на коммунальные услуги, услуги связи и другие аналогичные расходы профинансированы за счет средств бюджета, то они не учитываются в качестве расходов, связанных с производством и реализацией по коммерческой деятельности.
     
     В соответствии со ст. 321.1 НК РФ доходами от уставной деятельности, финансируемой за счет средств бюджета, признаются суммы финансирования, выделяемые бюджетным учреждениям из соответствующих бюджетов согласно смете доходов и расходов бюджетного учреждения;
     
     - если в сметах доходов и расходов бюджетного учреждения финансирование расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала предусмотрено за счет двух источников - по смете доходов и расходов бюджетного учреждения и от коммерческой деятельности, то согласно п. 3 ст. 321.1 НК РФ в целях налогообложения принятие таких расходов на уменьшение доходов, полученных от предпринимательской деятельности и средств целевого финансирования, производится пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов, включая средства целевого финансирования.
     
     При определении пропорции в составе доходов, полученных от коммерческой деятельности, внереализационные доходы не учитываются;
     
     - если в смете доходов и расходов бюджетного учреждения средства на финансирование коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала не предусматривались, то на уменьшение доходов от коммерческой деятельности принимается сумма фактически произведенных в отчетном (налоговом) периоде расходов, но не выше предельной суммы, определенной от общей суммы произведенных указанных расходов исходя из доли доходов, полученных от реализации товаров (работ, услуг) в общей сумме доходов, включая средства целевого финансирования.
     
     В Методических рекомендациях должны быть более подробно прокомментированы некоторые статьи НК РФ с учетом запросов налогоплательщиков и налоговых органов, а именно:
     
     1) согласно ст. 252 НК РФ перечень расходов, учитываемых для целей налогообложения, не является закрытым, но эти расходы должны быть согласно ст. 252 НК РФ, обоснованными, документально подтвержденными и направленными на получение доходов, а также не должны входить в число расходов, поименованных в ст. 270 НК РФ;
     
     2) согласно ст. 254 НК РФ если транспортные расходы связаны с приобретением различных партий, групп материально-производственных запасов, то они распределяются пропорционально стоимости приобретаемых ценностей или по иным экономически обоснованным принципам распределения, определенным в учетной политике организации.
     
     В части включения в состав материальных расходов технологических потерь и потерь от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли может быть сообщено следующее:
     
     - нормы естественной убыли могут учитываться для целей налогообложения только в том случае, если они утверждены в порядке, установленном Правительством РФ. Вышеуказанный порядок Правительством РФ по состоянию на 01.09.2002 не установлен;
     
     - к естественной убыли не относятся технологические потери и потери от брака, а также потери товарно-материальных ценностей при их хранении и транспортировке, вызванные нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации и повреждением тары;
     
     - технологические потери при производстве и (или) транспортировке могут быть признаны только при документальном подтверждении факта таких расходов и их экономической обоснованности;
     
     3) в связи с дополнениями и изменениями, внесенными в НК РФ после принятия Трудового кодекса Российской Федерации (ТК РФ) (п. 8, 17 ст. 255, п. 21 ст. 270 НК РФ), необходимо иметь в виду следующее:
     
     - в составе расходов учитываются денежные компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством Российской Федерации. Порядок предоставления отпуска и замены его денежной компенсацией определен главой 19 ТК РФ. Согласно ст. 126 ТК РФ допускается по письменному заявлению работника замена части отпуска, превышающей 28 календарных дней, денежной компенсацией. Замена отпуска денежной компенсацией беременным женщинам и работникам в возрасте до 18 лет, а также работникам, занятым на тяжелых работах и работах с вредными и (или) опасными условиями труда, не допускается. Расходы организации по выдаче денежных компенсаций взамен части ежегодного оплачиваемого отпуска включаются в состав расходов по оплате труда и учитываются для целей налогообложения прибыли наряду с расходами на выплату заработной платы в месяце, в котором происходит начисление денежной компенсации;
     
     - при выполнении работ вахтовым методом следует руководствоваться постановлением Госкомитета СССР по труду и социальным вопросам, Секретариата ВЦСПС, Минздрава СССР от 31.12.1987 N 794/33-82 в части, не противоречащей ТК РФ;
     
     - пунктом 21 ст. 270 НК РФ предусмотрено, что в составе расходов, не учитываемых для целей налогообложения прибыли, отражаются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).
     
     Таким образом, расходы на оплату труда должны учитываться для целей налогообложения прибыли только в случае, если нормы коллективного договора, правил внутреннего трудового распорядка организации, положений о премировании и (или) других локальных нормативных актов, принятых организацией, реализованы в конкретном трудовом договоре, заключаемом между работодателем и работником. Требования, предъявляемые к трудовым до- говорам, заключаемым между работником и работодателем, предусмотрены разделом III ТК РФ.
     
     При этом в трудовом договоре допускаются (кроме существенных условий трудового договора) ссылки на нормы коллективного договора, правил внутреннего трудового распорядка организации, положения о премировании и (или) других локальных нормативных актов без конкретной их расшифровки. В этом случае будет считаться, что действия вышеуказанных локальных нормативных актов будут распространяться на конкретного работника.
     
     Если в трудовой договор, заключенный с конкретным работником, не включены те или иные начисления, предусмотренные в вышеуказанных коллективном договоре и (или) локальных нормативных актах, либо на них нет ссылок, то такие начисления не могут быть приняты для целей налогообложения прибыли.
     
     Так, например, надбавки, обусловленные районным регулированием оплаты труда, в том числе начисления по районным коэффициентам и коэффициентам за работу в тяжелых природно-климатических условиях, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также надбавки, предусмотренные законодательством Российской Федерации за непрерывный стаж работы в районах Крайнего Севера и приравненных к ним  местностях, в районах европейского Севера, учитываются в составе расходов на оплату труда в размерах, предусмотренных трудовым договором.
     
     Перечень расходов по оплате труда, учитываемых для целей налогообложения прибыли, указан в  п. 1-24 ст. 255 НК РФ, но этот перечень не является исчерпывающим в связи с тем, что п. 25 этой статьи Кодекса предусматривает списание и других видов расходов, произведенных в пользу работника по трудовому договору или коллективному договору (за исключением расходов, предусмотренных в  п. 23-29 ст. 270 НК РФ).
     
     Кроме того, не признаются для целей налогообложения расходы налогоплательщика по содержанию членов семьи (компенсации расходов) работника [за исключением расходов на оплату проезда неработающим членам семьи (мужу, жене, несовершеннолетним детям) к месту использования отпуска на территории Российской Федерации и обратно в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации] и иные аналогичные расходы, так как налогооблагаемую базу снижают расходы по оплате труда, начисленные работникам и связанные с режимом работы или условиями труда;
     
     4) в связи с изменениями, внесенными в порядок начисления амортизации по амортизируемому имуществу Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ, необходимо иметь в виду следующее:
     
     - для получения возможности отнесения объектов основных средств к амортизируемому имуществу в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ должны быть выполнены следующие условия:
     
     объекты основных средств должны принадлежать налогоплательщику на праве собственности по законодательству Российской Федерации (за исключением лизингового имущества, числящегося на балансе лизингополучателя) или на праве оперативного управления (согласно ст. 115 ГК РФ) или хозяйственного ведения (согласно ст. 114 ГК РФ);
     
     основные средства должны использоваться для извлечения дохода, то есть для производства и реализации продукции (работ, услуг), или для управления организацией.
     
     По этой причине из состава амортизируемого имущества в соответствии с п. 3 ст. 256 НК РФ исключаются основные средства, переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование, переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев, находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше двенадцати месяцев;
     
     первоначальная стоимость имущества должна быть более 10 тыс. руб., а срок эксплуатации - более одного года.
     
     Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость амортизируемого имущества определяется в сумме расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования (за исключением сумм возмещаемых налогов).
     
     Первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку и изготовление, а также на доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования (за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов согласно НК РФ).
     
     При использовании налогоплательщиком объектов основных средств собственного производства первоначальная стоимость таких объектов определяется как стоимость готовой продукции, исчисленная в соответствии с п. 2 ст. 319 НК РФ, увеличенная на сумму соответствующих акцизов для основных средств, являющихся подакцизными товарами.
     
     Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, на субсчете 08-3 «Строительство объектов основных средств» учитываются затраты по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, стоимость переданного в монтаж оборудования и другие расходы, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство собственными силами организации;
     
     5) основные средства, полученные в виде взноса (вклада) в уставный капитал организации, в целях налогообложения принимаются по остаточной стоимости полученных в качестве вклада в уставный капитал объектов основных средств, которая определяется по данным налогового учета у передающей стороны.
     
     Пример.
     
     1. Организация с согласия учредителей приняла решение о погашении учредительной задолженности объектом основных средств, стоимость которого по состоянию на 1 января 2002 года составила с учетом переоценки 100 тыс. руб.
     
     2. При использовании передаваемого объекта основных средств была начислена амортизация в сумме 70 тыс. руб.
     
     3. Восстановлен НДС на недоамортизированную стоимость в сумме 6 тыс. руб., который по договоренности будет включен в стоимость передаваемого объекта.
     
     4. В бухгалтерском учете данные у передающей стороны по выбывающему объекту основных средств отражаются следующим образом:
     
     Д-т 91 К-т 01 - на сумму 100 тыс. руб.;
     
     Д-т 02 К-т 91 - на сумму 70 тыс. руб.;
     
     Д-т 91 К-т 68 - на сумму 6 тыс. руб.;
     
     Д-т 58 К-т 91 - на сумму 36 тыс. руб.;
     
     6) при безвозмездном получении объектов основных средств их первоначальная стоимость формируется как сумма дохода, признанного налогоплательщиком в составе внереализационных доходов согласно п. 8 ст. 250 НК РФ, и расходов налогоплательщика, связанных с доведением этого объекта до состояния, в котором он пригоден к эксплуатации.
     
     Исходя из требований п. 8 ст. 250 НК РФ при получении имущества в виде основных средств безвозмездно его оценка производится по рыночным ценам согласно ст. 40 НК РФ, но не ниже остаточной стоимости.
     
     Как в соответствии с п. 8 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, так и согласно требованиям налогового учета организация отражает данные по безвозмездному поступлению объектов основных средств по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции с дебетом счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».
     
     Пример.
     
     1. Организация получила безвозмездно от другой организации не используемые последней объекты основных средств.
     
     2. Для определения рыночной стоимости полученных безвозмездно основных средств была привлечена аудиторская фирма, которой было уплачено 10 тыс. руб. за оценку этих объектов.
     
     3. На основании данных заводов-изготовителей и исходя из состояния полученных безвозмездно объектов их оценка выражена в 50 тыс. руб. (остаточная стоимость у владельца по данным бухгалтерского учета -  45 тыс. руб.).
     
     4. Для приведения в состояние, пригодное для использования полученных безвозмездно объектов основных средств, была привлечена специальная организация; по окончании работы ей было уплачено 15 тыс. руб.
     
     5. В бухгалтерском учете операции по поступлению и установке полученных основных средств отражаются следующими проводками:
     
     Д-т 08 К-т 91 - на сумму 50 тыс. руб.;
     
     Д-т 08 К-т 50 - на сумму 10 тыс. руб.;
     
     Д-т 08 К-т 50 - на сумму 15 тыс. руб.;
     
     Д-т 01 К-т 08 - на сумму 75 тыс. руб.
     
     Следует иметь в виду, что в случае если владельцу объектов полученных безвозмездно основных средств была произведена оплата сумм восстановленного НДС, то списание этих сумм производится на счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», которые будут приняты к зачету в установленном порядке. Списание транспортных расходов по доставке основных средств сторонними организациями производится на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы».
     
     Таким образом, организация должна учесть для целей налогообложения 50 тыс. руб. - стоимость основных средств, полученных безвозмездно, для того чтобы иметь основания списать общую стоимость этих объектов на затраты производства путем начисления амортизационных отчислений.
     
     В Методических рекомендациях необходимо обратить внимание на комментарий к п. 10 ст. 259 НК РФ в части применения понижающих коэффициентов: организация не может отказаться от использования этих коэффициентов в течение всего налогового периода;
     
     7) изменение, внесенное в п. 1 ст. 322 НК РФ, должно стать причиной уточнения порядка начисления амортизации по основным средствам, срок эксплуатации которых не соответствует Классификации основных средств, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1. Иначе говоря, если срок фактической амортизации по состоянию на 1 января 2002 года превышал срок эксплуатации, установленный налогоплательщиком на основании Классификации основных средств, то остаточный срок эксплуатации для начисления амортизации определяется налогоплательщиком для каждого объекта самостоятельно, но не может быть менее 84 месяцев;
     
     8) необходимо обратить внимание на положения п. 4 и 5 ст. 259 НК РФ в отношении порядка исчисления амортизации, когда остаточная стоимость объекта достигнет 20 % от его первоначальной (восстановительной) стоимости.
     
     Положения ст. 259 НК РФ о порядке начисления амортизации по основным средствам, введенным в эксплуатацию до 1 января 2002 года, применяются в соответствии с п. 4 и 5 этой статьи НК РФ только в части определения норм амортизации. В частности, при применении нелинейного метода, при достижении остаточной стоимости основного средства до 20 % от остаточной стоимости объекта основных средств, сформированной на 1 января 2002 года, не предусмотрено списание этой остаточной стоимости равномерно в течение оставшегося срока эксплуатации.
     
     В настоящее время появилась необходимость в уточнении порядка начисления амортизации по нематериальным активам.
     
     Перечень нематериальных активов приведен в п. 3 ст. 257 НК РФ, но условия возникновения и порядок передачи имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности установлены Законами РФ от 23.09.1992 N 3517-1 «Патентный закон Российской Федерации», от 23.09.1992 N 3523-1 «О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных», 09.07.1993 N 5351-1 «Об авторском праве и смежных правах» и др.
     
     Амортизация по объектам нематериальных активов начисляется в порядке, установленном п. 1-6 ст. 259 НК РФ, исходя из их первоначальной стоимости и срока эксплуатации. При этом исключение составляют случаи приобретения исключительных прав на программы для ЭВМ, стоимость которых составляет менее 10 тыс. руб. (срок использования которых не определен сделкой). На основании подпункта 26 п. 1 ст. 264 НК РФ стоимость таких объектов подлежит единовременному учету в составе прочих расходов.
     
     Первоначальной стоимостью нематериальных активов, находящихся на балансе налогоплательщика по состоянию на 1 января 2002 года, являлась стоимость, числившаяся в бухгалтерском учете на основе данных учета и сформированная по правилам, действовавшим до 1 января 2002 года.
     
     В соответствии с п. 2 ст. 258 НК РФ определение срока полезного использования объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством Российской Федерации или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами.
     
     Например, в ст. 3 Закона РФ от 23.09.1992 N 3517-1 установлены следующие сроки полезного использования:
     
     - патента на изобретение - в течение 20 лет;
     
     - свидетельства на полезную модель - в течение 5 лет;
     
     - патента на промышленный образец - в течение 10 лет.
     
     В ст. 16 и 36 Закона РФ от 23.09.1992 N 3520-1 «О введении в действие Закона Российской Федерации “О товарных знаках, знаках обслуживания и нА-именованиях мест происхождения товаров”« установлено, что регистрация товарного знака и свидетельство на право пользования наименованием места происхождения товара действуют в течение 10 лет с правом последующего продления.
     
     Согласно п. 2 ст. 258 НК РФ для нематериальных активов, срок полезного использования которых невозможно определить, нормы амортизации устанавливаются в расчете на 10 лет (но не более срока деятельности налогоплательщика).
     
     Порядок определения срока полезного использования, установленный п. 2 ст. 258 НК РФ, распространяется и на нематериальные активы, введенные в эксплуатацию до 1 января 2002 года.
     
     На основании п. 1 ст. 256 и ст. 258 НК РФ можно сделать вывод, что если организация начисляет амортизационные отчисления по амортизируемому имуществу, которое не используется для ведения деятельности, направленной на получение дохода (при этом оно не исключается из состава амортизируемого имущества), то суммы начисленной амортизации не могут уменьшать размер налоговой базы по налогу на прибыль.
     
     Учитывая ст. 260-262 НК РФ, в Методических рекомендациях следовало бы обратить внимание налоговых органов на списание амортизации по основным средствам, которые используются для ремонта основных средств, освоения природных ресурсов, в процессе ведения НИОКР и иным аналогичным работам: эти отчисления учитываются налогоплательщиком обособленно и включаются в состав расходов по вышеуказанным видам деятельности.
     
     Изменения, внесенные в ст. 264 НК РФ, должны послужить причиной корректировки некоторых положений Методических рекомендаций:
     
     1) по статье «Прочие расходы» следует учитывать и списывать суммы налогов и сборов, отражаемые в декларациях по соответствующему налогу и подлежащие уплате в бюджет. Подобные расходы учитываются в том периоде, за который представляются расчеты (декларации), за исключением налога на прибыль или других налогов, не снижающих налогооблагаемую прибыль. При этом налоги и сборы учитываются в составе расходов для целей налогообложения вне зависимости от того, определен источник уплаты подобных налогов и сборов в законодательном акте, устанавливающем порядок их уплаты, или нет. Данное требование вытекает из подпункта 1 п. 1 ст. 264 НК РФ, в котором установлено, что к прочим расходам налогоплательщика относятся суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ.
     
     Расчет налога на имущество подтверждает данную норму. В соответствии с Законом РФ от 13.12.1991 N 2030-1 «О налоге на имущество предприятий» налогом на имущество облагаются основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе налогоплательщика. Основные средства и нематериальные активы учитываются по остаточной стоимости. Для целей налогообложения определяется среднегодовая стоимость имущества организации по данным бухгалтерского, а не налогового учета, то есть амортизационные отчисления учитываются согласно порядку, изложенному в п. 18 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 и п. 15 Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000, утвержденного приказом Минфина России от 16.10.2000 N 91н.
     
     Иначе говоря, начисленные суммы налога на имущество на основании данных бухгалтерского учета списываются на затраты производства;
     
     2) в части списания расходов на сертификацию продукции и услуг требует корректировки срок списания, то есть расходы на сертификацию производятся в порядке, установленном Законом РФ от 10.06.1993 N 5151-1 «О сертификации продукции и услуг», но и подлежат включению в состав расходов текущего периода в течение срока, на который выдан сертификат;
     
     3) подпунктом 10 п. 1 ст. 264 НК РФ уточнен порядок списания арендатором коммунальных платежей и услуг связи, который заключается в следующем.
     
     Арендатор учитывает в составе прочих расходов также расходы, связанные с оплатой коммунальных услуг и (или) услуг связи, относящихся к помещениям (зданиям), полученным в аренду, а также к средствам связи, используемым арендатором при осуществлении своей деятельности. При этом следует иметь в виду, что подобные расходы могут быть учтены арендатором только при их подтверждении первичными документами, выписанными на имя арендатора. У арендодателя подобные расходы должны учитываться для целей налогообложения только в случае их возмещения арендатором.
     
     Изменения, внесенные в ст. 265, 269, 272, 273, 291 и 328 НК РФ Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ, вызывают необходимость уточнения порядка отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам, а именно:
     
     - при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются проценты, начисленные в ходе реструктуризации кредиторской задолженности юридических лиц перед бюджетами различных уровней. Это объясняется тем, что согласно подпункту 21 п. 1 ст. 251 НК РФ при исчислении налога на прибыль не признаются доходами доходы в виде сумм кредиторской задолженности налогоплательщика перед бюджетами разных уровней, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством Российской Федерации или по решению Правительства РФ;
     
     - процентные расходы по долговым обязательствам включаются в состав внереализационных расходов вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа [текущего и (или) инвестиционного].
     
     Например, расходы в виде процентов по долгосрочным инвестиционным кредитам, использованным для приобретения или сооружения объекта основных средств или приобретения ценных бумаг, не включаются в первоначальную стоимость такого объекта (то есть не увеличивают ее) и поэтому учитываются в составе внереализационных расходов. В случае изменения налогоплательщиком в следующем налоговом периоде способа учета процентов по долговым обязательствам, имеющим переходящий характер (то есть продолжающим действовать в новом налоговом периоде), ограничение процентов производится тем способом, который применяется к ним в налоговом периоде их выдачи (получения).
     
     Вышеуказанное обосновано подпунктом 2 п. 1 ст. 265 НК РФ, согласно которому расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида отражаются как внереализационные расходы.
     
     Однако в п. 12 Положения по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/01, утвержденного приказом Минфина России от 02.08.2001 N 60н, определено, что затраты по полученным займам и кредитам должны включаться в стоимость инвестиционного актива в той части, в которой это имеет место. Под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует значительного времени (основные средства, имущественные комплексы и иные аналогичные активы).
     
     Кроме того, в п. 15 ПБУ 15/01 указано, что в случае если организация использует средства полученных займов и кредитов для осуществления предварительной оплаты материально-производственных запасов, других ценностей, работ, услуг или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты, то расходы по обслуживанию этих займов и кредитов относятся организациями-заемщиками на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной оплатой и (или) выдачей авансов и задатков на вышеуказанные цели. При поступлении в организацию-заемщик материально-производственных запасов и иных ценностей, выполнении работ и оказании услуг дальнейшее начисление процентов и осуществление других расходов, связанных с обслуживанием полученных займов и кредитов, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке с отнесением вышеуказанных затрат на операционные расходы организации-заемщика;
     
     - в соответствии с абзацем вторым подпункта 2 п. 1 ст. 265 НК РФ расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения ценных бумаг у третьих лиц), и доходности, установленной эмитентом (ссудодателем). При досрочном погашении долгового обязательства проценты определяются исходя из предусмотренной условиями договора процентной ставки с учетом положений ст. 269 НК РФ и фактического времени пользования заемными средствами.
     
     Вышеуказанный порядок применяется при до-срочном погашении собственных долговых обязательств, включая дисконтные векселя. По дисконтным векселям со сроком «по предъявлении, но не ранее» расход (дисконт) в виде процента устанавливается с даты составления векселя;
     
     - проценты, начисленные по межбанковским кредитам (депозитам) со сроком до 7 дней (включительно), учитываются при определении налоговой базы без учета положений п. 1 ст. 269 НК РФ исходя из фактического срока действия договоров и фактической процентной ставки. Если общий, с учетом пролонгации, срок такого договора превысит 7 дней, то применяются положения п. 1 ст. 269 НК РФ.
     
     В соответствии с п. 1 ст. 269 НК РФ расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.
     
     Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, отвечающие одновременно следующим критериям: выданы в одинаковой валюте; выданы на те же сроки; выданы под аналогичные обеспечения; выданы в сопоставимых объемах. Эти критерии сопоставимости долговых обязательств могут учитывать спрос и предложения на них по месту проведения операций на территории Российской Федерации или за ее пределами.
     
     Долговые обязательства, соответствующие всем критериям сопоставимости, но принятые от разных категорий кредиторов - физических или юридических лиц - считаются несопоставимыми. Порядок определения сопоставимости по вышеуказанным четырем критериям (за исключением критерия по валюте) определяется в учетной политике организации, которая должна быть заявлена в обязательном порядке до начала налогового периода исходя из принципа существенности и обычаев делового оборота.
     
     Порядок определения сопоставимости долговых обязательств, выданных на сопоставимых условиях, но разными кредиторами, можно проиллюстрировать следующим примером.
     
     Пример.
     
     При наличии трех долговых обязательств с суммами основного долга соответственно 100, 110 и 120 ед. и процентной ставкой 10, 20 и 30 % с применением формулы расчета и увеличенной на 20 % процентная ставка составит 24,7 % [(100 х 0,1 + 110 х 0,2 + 120 х 0,3) : (100 + + 110 + 120) х 120].
     
     Таким образом, исходя из данных вышеуказанного расчета для налогообложения принимаются расходы по долговым обязательствам со ставкой 10 и 20 % в размере фактических затрат, по долговому обязательству со ставкой 30 % - только в размере 24,7 %, а разница в размере 5,3 % (30 % - 24,7 %) не снижает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль;
     
     - если в долговом обязательстве предусмотрено условие «с изменением процентной ставки», то для целей налогообложения принимается фактическая ставка по договору в рублях, не превышающая действующую на дату изменения процентной ставки ставку рефинансирования Банка России, увеличенную в 1,1 раза, либо 15 % по кредитам в иностранной валюте. Если в долговом обязательстве не предусмотрено условие «с изменением процентной ставки», то для целей налогообложения принимается фактическая ставка по договору в рублях, не превышающая действующую на дату выдачи такого долгового обязательства ставку рефинансирования Банка России, увеличенную в 1,1 раза, либо 15 % по кредитам в иностранной валюте (если налогоплательщик применяет такой способ учета процентов).
     
     Если величина непогашенных долговых обязательств российской организации (налогоплательщика) перед иностранной организацией - кредитором превышает собственный капитал не более чем в 3 раза (12,5 раз - для банков и лизинговых компаний) и если иностранная организация - кредитор владеет (прямо или косвенно) менее чем 20 % уставного (складочного капитала), то проценты принимаются в размере не более фактически начисленных, определенных исходя из установленной этим кредитором доходности и фактического срока пользования указанными средствами.
     
     В противном случае для налогообложения принимается часть фактически начисленных процентов, которая рассчитывается в порядке, установленном п. 2 ст. 269 НК РФ, согласно которому налогоплательщик обязан на последний день каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.
     
     Пример.
     
     1. Банк-налогоплательщик привлек кредит иностранного банка с уплатой за него 24 % годовых.
     
     2. Банк-налогоплательщик имеет всего активов 300 ед. (в том числе долговые обязательства - 290 ед. и собственный капитал - 10 ед.), из которых доля иностранной организации-кредитора - 263 ед. (в том числе долговые обязательства - 260 ед. и 3 ед. - в собственном капитале банка-налогоплательщика).
     
     3. Собственный капитал организации увеличился в 12,5 раза, но он все равно меньше кредиторской задолженности (10 ед. х 12,5 = 125 ед.; задолженность - 260 ед.).
     
     4. Иностранный банк владеет 30 % уставного капитала банка-налогоплательщика (3 ед. от 10 ед.).
     
     5. Расчет размера процентных расходов производится следующим образом:
     
     (260 ед. х 24 %) : 100 % = 62,4 ед.;
     
     (260 ед. : 3 ед.) : 12,5 = 6,93;
     
     62,4 ед. : 6,93 = 9 ед.
     
     6. По расчету 53,4 ед. (62,4 ед. - 9 ед.) не снижают налогооблагаемую базу, и необходимо удержать налог по ставке 15 % в размере 8,01 ед. (53,4 ед. х 15 % : 100 %).
     
     Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ не только внесены поправки в сам порядок формирования резервов у организаций, но и расширен перечень отчислений в резервы на предстоящие расходы; иными словами, организации имеют право создавать:
     
     согласно ст. 266 НК РФ - резервы по сомнительным долгам;
     
     согласно ст. 267 НК РФ - резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию;
     
     согласно ст. 292 НК РФ - резерв на возможные потери по ссудам;
     
     согласно ст. 300 НК РФ - резервы под обесценение ценных бумаг;
     
     по ст. 324 НК РФ - резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств и др.
     
     Как установлено в п. 3 ст. 266 НК РФ, налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, который установлен в п. 4 ст. 266 НК РФ. Сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если она не погашена в сроки, установленные по договору, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
     
     Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном ст. 266 НК РФ.
     
     Пример.
     
     Так, например, у организации на 30 июня 2002 года сомнительная задолженность составила 1 700 000 руб., в том числе:
     
     100 000 руб. - с датой возникновения 15 мая 1999 года;
     
     150 000 руб. - с датой возникновения 18 сентября 2001 года;
     
     250 000 руб. - с датой возникновения 26 февраля 2002 года;