Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Налог на доходы физических лиц: налоговые вычеты


Налог на доходы физических лиц: налоговые вычеты

     
     М.П. Сокол,
государственный советник налоговой службы II ранга
     
А.Н. Волошина,
советник налоговой службы II ранга, к.э.н.

     

1. Общие положения

     
     Порядок определения налоговой базы при исчислении налога на доходы физических лиц установлен ст. 210 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).
     
     Согласно вышеуказанной статье НК РФ налоговая база определяется по каждому виду доходов, для которых установлена ставка налога в соответствии со ст. 224 НК РФ в следующих размерах: 6, 13, 30 и 35 %. Налоговая база для исчисления налога по ставке 13 % определяется как сумма всех доходов в денежной и натуральной форме, уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218-221 НК РФ, то есть на стандартные, социальные, имущественные и профессиональные налоговые вычеты.
     
     Пункт 4 ст. 210 НК РФ запрещает применение вышеуказанных вычетов при определении налоговой базы по доходам, облагаемым налогом по ставкам 6, 30 и 35 %. Согласно ст. 224 НК РФ:
     
     - по ставке 6 % облагаются дивиденды, полученные налоговыми резидентами Российской Федерации от источников, находящихся в Российской Федерации и за ее пределами. Налоговыми резидентами Российской Федерации являются лица, находящиеся на территории Российской Федерации 183 дня и более в календарном году (ст. 11 НК РФ);
     
     - по ставке 30 % облагаются доходы, полученные от российских источников лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, то есть находящимися на территории Российской Федерации менее 183 дней в календарном году;
     
     - по ставке 35 % облагаются следующие доходы:
     
     стоимость выигрышей и призов, полученных в связи с мероприятиями в целях рекламы, в части превышения 2000 руб. в год (п. 28 ст. 217 НК РФ);
     
     страховые выплаты по договорам добровольного страхования в части превышения сумм взносов, внесенных физическим лицом (п. 2 ст. 213 НК РФ);
     
     процентные доходы по вкладам в банках и экономия на процентах по заемным средствам в части превышения сумм, рассчитанных исходя из трех четвертых ставки рефинансирования Банка России (за исключением пенсионных вкладов, внесенных на срок не менее шести месяцев) по сравнению с суммами дохода, полученными в виде процентов от вкладов или уплаченными за пользование заемными средствами, или по сравнению с 9 % годовых по валютным вкладам, а также по суммам превышения, рассчитанным исходя из действующих ставок рефинансирования Банка России по процентам на срочные пенсионные вклады, внесенные до 1 января 2001 года на срок не менее шести месяцев.
     
     Это закрытый, исчерпывающий перечень доходов.
     
     Все остальные доходы (включая материальную выгоду в виде экономии на процентах по кредитным средствам) облагаются налогом по ставке 13 %, и, следовательно, при определении налоговой базы их суммы должны уменьшаться на налоговые вычеты.
     
     В мировой практике уже много лет применяются налоговые льготы в форме налоговых скидок. Они вычитаются из дохода, подлежащего налогообложению, и лишь после этого определяется налоговая база, к которой применяются ставки налога. Во многих странах такие вычеты предоставляются в фиксированных суммах при низких доходах или имеют потолок предоставляемых льгот. Например, в США применяются стандартные вычеты к низким доходам в виде не облагаемого налогом минимума дохода.
     

2. Стандартные налоговые вычеты

     

2.1. Общие положения

     
     Стандартные налоговые вычеты, предусмотренные ст. 218 НК РФ, являются не облагаемым налогом минимумом доходов, полученных определенными социальными категориями физических лиц, пострадавших в результате выполнения служебного долга, а также в связи с установлением не облагаемого налогом минимума доходов населения, хотя по размерам далекого от прожиточного минимума, но тем не менее в какой-то степени его учитывающего.
     
     Эти вычеты представляют собой фиксированную сумму доходов в денежном выражении в виде ежемесячных вычетов в следующих размерах: 3000 руб., 500 руб., 400 руб., 300 руб. и 600 руб..
     
     Вычеты в размерах 3000 руб. и 500 руб. предоставляются за каждый месяц независимо от размера доходов, полученных в календарном году (налоговом периоде). Вычеты в суммах 400 руб. и 300 руб. предоставляются за каждый месяц до того месяца, в котором доход в календарном году превысит 20 000 руб.
     
     Вычет в размере 600 руб. ежемесячно предоставляется на возмещение расходов вдов, вдовцов, одиноких родителей, опекунов и попечителей на содержание детей. Вдовам, вдовцам и одиноким родителям этот вычет предоставляется до месяца, следующего за их вступлением в брак.
     
     Действуют следующие общие правила предоставления стандартных налоговых вычетов:
     
     1) стандартные налоговые вычеты могут быть предоставлены одним из нескольких работодателей по выбору налогоплательщика при наличии заявления и документов, подтверждающих его право на определенный вычет (п. 3 ст. 218 НК РФ);
     
     2) если доход составляет меньшую сумму, чем суммы вычетов, положенных налогоплательщику согласно НК РФ, то налоговая база определяется равной нулю, но разница недополученных вычетов не переносится на следующий календарный год (налоговый период).
     
     Пример.
     
     Налогоплательщик имеет право на стандартный налоговый вычет в сумме 3000 руб. ежемесячно. Его доход в календарном году составил 30 000 руб., а сумма вычетов за этот год - 36 000 руб. (3000 руб. х 12 мес.). Налоговая база налогоплательщика будет равняться нулю, и налог не будет удержан, но 6000 руб. недополученных вычетов не переносятся на следующий календарный год (п. 3 ст. 210 НК РФ);
     
     3) ввиду того, что предоставление стандартных налоговых вычетов в суммах 400 руб. и 300 руб. ежемесячно прекращаются с месяца, в котором сумма полученного дохода с начала календарного года превысила 20 000 руб., то при смене в течение года работодателя, который по заявлению налогоплательщика должен эти вычеты предоставлять, налогоплательщик должен представить новому работодателю справку формы N 2-НДФЛ от прежнего работодателя о доходах, предоставленных вычетах и удержанных суммах налогов (п. 3 ст. 218 НК РФ).
     
     Пример.
     
     Налогоплательщик с января по июнь работал у работодателя Н, который ежемесячно предоставлял ему налоговый вычет в сумме 400 руб. на него и 300 руб. на содержание ребенка (до 18 лет), то есть 700 руб. ежемесячно. Таким образом, за период работы у работодателя Н вычеты, предоставленные налогоплательщику, составили 4200 руб. (700 руб. х 6 мес.), а доход - 10 000 руб. Налогоплательщик в июне подал заявление и документы на право получения указанных вычетов с июля новому работодателю К, у которого его доход составляет в месяц 5000 руб. Кроме заявления и документов, подтверждающих право на указанные вычеты, налогоплательщик обязан представить работодателю К справку формы N 2-НДФЛ от прежнего работодателя, так как вышеуказанные вычеты будут предоставляться ему с учетом ранее полученного дохода в сумме 10 000 руб. Таким образом, налоговые вычеты не будут предоставляться новым работодателем с сентября, так как доход налогоплательщика составит за январь - август 20 000 руб.;
     
     4) если в течение календарного года налогоплательщику стандартные налоговые вычеты не предоставлялись или были предоставлены не в полных размерах, предусмотренных ст. 218 НК РФ, то он имеет право в соответствии с п. 2 ст. 229 НК РФ после окончания налогового периода (календарного года) на основании поданных в налоговый орган заявления, декларации и документов, подтверждающих его право на указанные вычеты, получить вычеты в результате перерасчета налоговой базы.
     
     Пример.
     
     Работник, ставший инвалидом в результате участия в ликвидации аварии на Чернобыльской АЭС имеет право на получение стандартного налогового вычета в размере 3000 руб. ежемесячно. Он ежемесячно получает доход в сумме 2800 руб., то есть его налоговая база равна нулю, а недополученная сумма вычетов составила 2400 руб. [(3000 руб. х 12 мес.) - (2800 руб. х 12 мес.)].
     
     Однако этот работник получил у другого работодателя, где ему стандартные налоговые вычеты не предоставлялись, доход за этот же календарный год, подлежащий обложению налогом по ставке 13 %, в сумме 7000 руб., налог с которых был удержан в сумме 910 руб. (7000 руб. х 13 %).
     
     По поданным работником заявлению, декларации и документам, подтверждавшим его право на налоговый вычет, в налоговый орган по месту жительства ему был произведен перерасчет налоговой базы, которая составила:
     
     - доход, облагаемый по ставке 13 %, - 40 600 руб. (2800 руб. х 12 мес. + 7000 руб.);
     
     - стандартный налоговый вычет - 36 000 руб. (3000 руб. х 12 мес.);
     
     - налоговая база - 4600 руб. (40 600 руб. - 36 000 руб.);
     
     - сумма налога, взимаемого по ставке 13 %, - 598 руб. (4600 руб. х 13 %);
     
     - удержанная сумма налога - 910 руб.;
     
     - сумма налога к возврату - 312 руб. (910 руб. - 598 руб.).
     

2.2. Стандартный налоговый вычет в размере 3000 руб.

     
     При определении размера налоговой базы в соответствии с п. 2 ст. 210 НК РФ и предоставлении стандартного налогового вычета в размере 3000 руб. по доходам, облагаемым по ставке 13 %, необходимо пользоваться перечнем налогоплательщиков, имеющих право на получение этого вычета (ст. 218 НК РФ), который приведен в ст. 218 НК РФ. Этот перечень включает следующие категории налогоплательщиков:
     
     - налогоплательщики, получившие или перенесшие лучевую болезнь, ставшими инвалидами вследствие аварии на Чернобыльской АЭС (далее - ЧАЭС);
     
     - налогоплательщики, принимавшие участие в работах по ликвидации последствий катастрофы на ЧАЭС;
     
     - лица начальствующего и рядового состава,  несшие службу в зоне отчуждения ЧАЭС в 1986-1987 годах;
     
     - иные категории лиц, которые связаны с аварией на ЧАЭС;
     
     - бывшие военнослужащие и военнообязанные, призванные на военные сборы и принимавшим участие в 1988-1990 годах в работах по объекту «Укрытие» на ЧАЭС;
     
     - налогоплательщики, получившие или перенесшие лучевую болезнь и другие заболевания вследствие аварии, произошедшей в 1957 году на производственном объединении «Маяк» и на реке Теча;
     
     - налогоплательщики, принимавшие непосредственное участие в испытаниях ядерного оружия, сборке ядерных зарядов, ликвидации радиационных аварий, которые произошли на ядерных установках надводных и подводных кораблей и на других военных объектах и зарегистрированных в установленном порядке Минобороны России;
     
     - инвалиды Великой Отечественной войны;
     
     - инвалиды I, II и III группы из числа военно-служащих, которые получили инвалидность вследствие ранения, контузии или увечья при защите СССР, Российской Федерации или при исполнении иных обязанностей военной службы.
     
     Стандартные вычеты предоставляются вышеуказанным категориям граждан на основании письменного заявления и справки врачебно-трудовой экспертной комиссии, специального удостоверения инвалида, удостоверения участника ликвидации последствий аварии на ЧАЭС, а также других, выданных уполномоченными органами документов, являющихся основанием для предоставления льготы. При этом следует иметь в виду, что согласно приказу Минздрава СССР от 28.09.1988 N 731 установление причинной связи заболеваний и инвалидности с работами по ликвидации последствий аварии на ЧАЭС производится Центральной межведомственной комиссией Экспертного совета по установлению причинной связи заболеваний и инвалидности с работами по ликвидации последствий аварии на ЧАЭС, а перечень заболеваний утвержден приказом Минздрава России и Минтруда России от 26.05.1999 «О перечне заболеваний, связанных с выполнением работ по ликвидации последствий аварии на Чернобыльской АЭС».
     
     Право на получение вычетов для граждан, получивших или перенесших лучевую болезнь и другие заболевания вследствие аварии в 1957 году на производственном объединении «Маяк» и на реке Теча, дает удостоверение единого образца. Положение о порядке оформления и выдачи удостоверений гражданам, подвергшимся воздействию радиации вследствие аварии в 1957 году на производственном объединении «Маяк» и сбросов радиоактивных отходов в реку Теча, утверждено приказом МЧС России от 24.04.2000 N 229.
     

2.3. Стандартный налоговый вычет в размере 500 руб.

     
     Согласно ст. 218 НК РФ на стандартный налоговый вычет в размере 500 руб. имеют право уменьшать свою налоговую базу следующие категории налогоплательщиков:
     
     - Герои Советского Союза и Герои Российской Федерации, а также лица, которые награждены орденом Славы трех степеней;
     
     - лица вольнонаемного состава Советской Армии и Военно-Морского Флота СССР, органов внутренних дел СССР и государственной безопасности СССР, занимавшие штатные должности в воинских частях, штабах и учреждениях, которые входили в состав действующей армии в период Великой Отечественной войны, либо лица, находившиеся в этот период в городах, участие в обороне которых засчитывается этим лицам в выслугу лет для назначения пенсии на льготных условиях, установленных для военно-служащих частей действующей армии;
     
     - лица, находившиеся в Ленинграде в период блокады с 8 сентября 1941 года по 27 января 1944 года;
     
     - бывшие, в том числе несовершеннолетние, узники концлагерей и других мест принудительного содержания, созданных фашистской Германией и ее союзниками в период Второй мировой войны;
     
     - инвалиды детства, а также инвалиды I и II группы;
     
     - лица, получившие или перенесшие лучевую болезнь и другие заболевания, вызванные последствиями радиационных аварий на атомных объектах как гражданского, так и военного назначения;
     
     - младший и средний медицинский персонал, врачи и другие работники лечебных учреждений, которые получили сверхнормативные дозы радиационного облучения при оказании медицинской помощи и обслуживания в период с 26 апреля по 30 июня 1986 года, а также лица, пострадавшие в результате катастрофы на ЧАЭС и являющиеся источниками ионизирующих излучений;
     
     - лица, отдавшие костный мозг для спасения жизни людей;
     
     - рабочие и служащие, а также бывшие военно-служащие и уволившиеся со службы лица начальствующего и рядового состава органов внутренних дел, сотрудники учреждений и органов уголовно-исполнительной системы, получившие профессиональные заболевания, связанные с радиационным воздействием на работах в зоне отчуждения ЧАЭС;
     
     - лица, эвакуированные, а также переселенные или выехавшие из населенных пунктов, подвергшихся радиоактивному загрязнению вследствие аварии на производственном объединении «Маяк» и катастрофе на ЧАЭС;
     
     - родители и супруги военнослужащих, погибших вследствие ранения, контузии или увечья, полученных ими при защите СССР, Российской Федерации или при исполнении иных обязанностей военной службы, а также родители и супруги государственных служащих, погибших при исполнении служебных обязанностей. Вышеуказанный вычет предоставляется супругам погибших военнослужащих и государственных служащих только в случае, если они не вступили в повторный брак;
     
     - граждане, выполнявшие интернациональный долг в Республике Афганистан и других странах, в которых велись боевые действия.
     
     Вычеты предоставляются на основании письменного заявления и соответствующего документа, который подтверждает право на льготу. Ими могут быть книжка Героя Советского Союза или Героя Российской Федерации, орденская книжка, удостоверение инвалида Великой Отечественной войны, удостоверение инвалида о праве на льготы, специальное удостоверение инвалида, удостоверение участника Великой Отечественной войны, удостоверение специального образца, пенсионное удостоверение, справка военного комиссариата, справка врачебно-трудовой экспертизы и др.
     
     Пример.
     
     Работник предприятия выполнял интернациональный долг в Республике Афганистан. Месячный доход работника - 3000 руб. В целях налогообложения доход должен быть уменьшен на сумму стандартного вычета в размере 500 руб., при условии подачи работником заявления и документа военного комиссариата, подтверждающего участие в боевых действиях в Республике Афганистан. Таким образом, ежемесячный налогооблагаемый доход работника - 2500 руб.
     
     Если работник имеет право на несколько стандартных налоговых вычетов, указанных выше: 3000 руб. и 500 руб., - он может воспользоваться лишь одним из них. При этом применяется тот налоговый вычет, который имеет наибольший размер, то есть в данном случае 3000 руб.
     

2.4. Стандартный налоговый вычет в размере 400 руб.

     
     Стандартный налоговый вычет в размере 400 руб. за каждый месяц налогового периода распространяется на категории налогоплательщиков, которые не имеют права на применение стандартных налоговых вычетов в размерах 3000 руб. и 500 руб.
     
     Вышеуказанный налоговый вычет предоставляется налогоплательщику до месяца, в котором исчисленный нарастающим итогом с начала года доход не превысит 20 000 руб. Начиная с месяца, в котором указанный доход превысил 20 000 руб., данный налоговый вычет в размере 400 руб. не применяется.
     
     Пример.
     
     Работница предприятия ежемесячно получает доход в размере 3000 руб. В период с января по июнь 2001 года налогооблагаемый доход уменьшается на 400 руб., так как ее доход, включая доход за июнь, не превышал 20 000 руб. и составил 18 000 руб. (3000 руб. х 6 мес.). Облагаемый налогом по ставке 13 % ежемесячный доход работницы в этот период составил 2600 руб. (3000 руб. - 400 руб.). С июля уменьшение налогооблагаемого дохода на стандартный налоговый вычет в размере 400 руб. не производится: подлежит налогообложению весь получаемый в месяц доход, - но не осуществляется перерасчет налога за январь - июнь.
     

2.5. Стандартный налоговый вычет в размере 300 руб.

     
     Стандартный налоговый вычет в размере 300 руб. предоставляется каждому родителю на каждого ребенка в одинарном размере, а вдовам (вдовцам), одиноким родителям или попечителям - в двойном размере (600 руб.).
     
     Налоговый вычет на содержание ребенка (детей), производится на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося дневной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет у родителей и (или) супругов, опекунов или попечителей.
     
     Для целей налогообложения под одиноким родителем понимается родитель, не состоящий в зарегистрированном браке.
     
     Стандартный налоговый вычет в размере 300 руб. за каждый месяц налогового периода распространяется на налогоплательщиков, на обеспечении которых находится ребенок, являющихся родителями и супругами родителей, опекунами или попечителями, и действует до месяца, в котором их доход, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода работодателем, предоставляющим данный стандартный налоговый вычет, превысил 20 000 руб.
     
     С месяца, в котором указанный доход превысил 20 000 руб., налоговый вычет, предусмотренный подпунктом 4 п. 1 ст. 218 НК РФ, не применяется.
     
     Предоставление двойного налогового вычета вдовам (вдовцам), одиноким родителям прекращается с месяца, следующего за вступлением их в брак.
     
     Пример.
     
     Работница предприятия воспитывает ребенка одна. Месячный доход работницы - 1800 руб. В марте текущего года работница вступила в брак. Стандартные налоговые вычеты на ребенка и работницу производятся в следующих размерах:        
     

Месяцы

Сумма дохода за месяц, руб.

Сумма дохода, исчисленная нарастающим итогом с начала года, (руб.)

Сумма вычетов на работницу и ее ребенка, руб.

Январь

1800

1800

400 + 600 = 1000

Февраль

1800

3600

400 + 600 = 1000

Март

1800

5400

400 + 600 = 1000

Апрель

1800

7200

400 + 300 = 700

Май

1800

9000

400 + 300 = 700

Июнь

1800

10800

400 + 300 = 700

Июль

1800

12600

400 + 300 = 700

Август

1800

14400

400 + 300 = 700

Сентябрь

1800

16200

400 + 300 = 700

Октябрь

1800

18000

400 + 300 = 700

Ноябрь

1800

19800

400 + 300 = 700

Декабрь

1800

21600

-

Итого за год


 

21600

8600


     Налогооблагаемый доход работницы за счет стандартных налоговых вычетов на содержание ребенка и самой работницы уменьшен на 8600 руб. Вычет в двойном размере на содержание ребенка предоставлялся до месяца, следующего за месяцем вступления работницы в брак, то есть до марта включительно.
     
     Уменьшение налоговой базы производится с  момента рождения ребенка или месяца, в котором установлена опека (попечительство), и сохраняется до конца того года, в котором ребенок (дети) достиг возраста 18 лет (24 лет - в случае обучения) или в случае смерти ребенка.
     
     Налоговый вычет предоставляется за период обучения ребенка (детей) в учебном заведении, включая академический отпуск, оформленный в установленном порядке в период обучения.
     

     Иностранным физическим лицам, у которых ребенок (дети) находится за пределами Российской Федерации, такой вычет предоставляется на основании документов, заверенных компетентными органами государства, в котором проживает ребенок (дети).
     

3. Социальные налоговые вычеты

     
     Предоставление социальных налоговых вычетов предусмотрено ст. 219 НК РФ. Данная статья устанавливает четыре вида вычетов:
     
     а) на сумму расходов, перечисленных на благотворительные цели;
     
     б) на сумму расходов, уплаченных налогоплательщиком за свое обучение в образовательных учреждениях;
     
     в) на сумму расходов, уплаченных налогоплательщиком за обучение своих детей в образовательных учреждениях;
     
     г) на сумму расходов, уплаченных за услуги по лечению самого налогоплательщика, а также супруги (супруга), своих родителей и (или) своих детей и на сумму расходов, уплаченных за медикаменты.
     
     Применение данных вычетов ограничено установленными нормативами. При этом величина ограничения, установленная НК РФ, может быть уменьшена законодательными органами субъектов Российской Федерации в соответствии со ст. 222 НК РФ.
     
     Социальные налоговые вычеты отличаются от стандартных по способу предоставления. Если стандартные налоговые вычеты предоставляются по желанию налогоплательщика, либо одним из работодателей ежемесячно, либо налоговым органом по окончании календарного года, то социальные вычеты предоставляются только налоговым органом по окончании календарного года (налогового периода).
     
     Согласно п. 2 ст. 219 НК РФ право на получение социальных налоговых вычетов предоставляется на основании письменного заявления налогоплательщика при подаче налоговой декларации и документов, подтверждающих расходы, в налоговый орган по окончании налогового периода (календарного года).
     
     Механизм предоставления социальных вычетов действует следующим образом:
     
     1) в течение календарного года налогоплательщик фактически израсходовал денежные средства на вышеуказанные цели (благотворительность, обучение, лечение);
     
     2) налогоплательщик собрал документы, подтверждающие оплату и характер полученных услуг (по благотворительности, обучению, лечению);
     
     3) по окончании календарного года, в течение которого были осуществлены вышеуказанные расходы, налогоплательщик подает налоговую декларацию, заявление на предоставление социальных вычетов и документы, подтверждающие оплату и характер услуг;
     
     4) налоговый орган проверяет основания для предоставления вычетов и осуществляет возврат переплаченного налога.
     
     Согласно ст. 229 НК РФ обязанность по сдаче налоговой декларации возложена только на лиц, самостоятельно уплачивающих налог. Вместе с тем в п. 2 данной статьи настоящего Кодекса установлено, что лица, на которых не возложена обязанность представлять налоговую декларацию, вправе ее представить в налоговый орган по месту жительства.
     
     Таким образом, предоставление социальных налоговых вычетов зависит от сдачи налоговой декларации даже теми лицами, которые не обязаны ее сдавать. Следовательно, если налоговая декларация сдана, то социальные вычеты предоставляются, и наоборот, если же она не сдана, то социальные вычеты не предоставляются.
     
     Для предоставления социальных налоговых вычетов налоговый орган вправе в соответствии со ст. 31 НК РФ потребовать у налогоплательщика:
     
     - справку о доходах по форме N 2-НДФЛ;
     
     - подлинники и копии платежных документов о внесении денежных средств на благотворительные цели, образовательному учреждению за обучение, в оплату медицинских услуг и на приобретение медикаментов;
     
     - справки об оплате обучения (по форме, утвержденной приказом МНС России от 27.09.2001 N БГ-3-04/370) и об оплате медицинских услуг (по форме, утвержденной приказом Минздрава России и МНС России от 25.07.2001 N 289/БГ-3-04/256);
     
     - рецептурные бланки о назначенных лечащим врачом лекарственных средствах по форме N 107/у со штампом «Для налоговых органов», (выписанных лечащим врачом);
     
     - копии свидетельств о рождении и браке;
     
     - копии договоров с образовательными и медицинскими учреждениями и документы, подтверждающие статус этих учреждений.
     
     В соответствии с п. 8 ст. 78 НК РФ социальные налоговые вычеты могут быть предоставлены налогоплательщику в течение трех лет после окончания налогового периода, в котором были произведены расходы на благотворительность, обучение, лечение.
     

4. Благотворительные налоговые вычеты

     
     В соответствии со ст. 582 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) пожертвования могут делаться гражданами лечебным, воспитательным, научным, культурным, образовательным учреждениям в общеполезных целях. Пожертвованием может быть имущество, в том числе и денежные средства.
     
     Под благотворительностью для целей налогообложения следует понимать безвозмездное направление денежных средств на вышеуказанные цели, которое не преследует получение благотворителем материальной выгоды, оказание ему услуги либо возникновение у кого-либо обязанностей по отношению к нему.
     
     Данные налоговые вычеты применяются только при выполнении следующих условий:
     
     форма благотворительной помощи - только денежные средства;
     
     благотворительная помощь может оказываться следующим организациям:
     
     организациям науки, культуры, образования, здравоохранения и социального обеспечения, частично или полностью финансируемым из средств соответствующих бюджетов;
     
     физкультурно-спортивным организациям, образовательным и дошкольным учреждениям;
     
     - цель оказания помощи:
     
     - для первой группы организаций (финансируемых за счет бюджетов) - общеполезные нужды;
     
     - для второй группы организаций (спортивные учреждения и др.) - нужды физического воспитания граждан и содержание спортивных команд.
     
     Данные вычеты предоставляются в размере фактически произведенных расходов, но не более 25 % суммы дохода, полученного в налоговом периоде.
     
     При этом законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации могут уменьшать размер этого вычета (ст. 222 НК РФ).
     
     Пример.
     
     За 2001 год физическое лицо направило на благотворительные цели (на нужды медицинского учреждения) часть своего дохода - 25 000 руб., что подтверждено квитанцией сберкассы с отражением в графе «Назначение платежа» записи «безвозмездно, на нужды здравоохранения». Всего за 2001 год физическим лицом получен доход в сумме 80 000 руб.
     
     Сумма стандартных налоговых вычетов за налоговый период составляет 7200 руб. (по 500 руб. за каждый месяц года на самого работника как инвалида детства и по 600 руб. на двоих несовершеннолетних детей за январь и февраль, так как в марте совокупный доход с начала года превысил 20 000 руб., в связи с чем налоговые вычеты с марта не предоставлялись).
     
     Всего по месту работы с физического лица в течение года было удержано налога в размере 9464 руб. [(80 000 руб. - 7200 руб.) х 13 %].
     
     Для получения социального налогового вычета на суммы, перечисленные на благотворительные цели, гражданину необходимо подать в налоговый орган декларацию с отражением следующих данных:
     
     а) облагаемый налогом доход - 80 000 руб.;
     
     б) сумма предоставленных стандартных налоговых вычетов - 7200 руб.;
     
     в) налогооблагаемый доход, определенной работодателем, - 72 800 руб. (80 000 руб. - 7200 руб.);
     
     г) удержанная в течение года сумма налога - 9464 руб. (72 800 руб. х 13 %);
     
     д) истребуемая сумма социальных налоговых вычетов - 20 000 руб. (80 000 руб. х 25 %);
     
     е) исчисленный налогооблагаемый доход с учетом предоставления социального вычета - 52 800 руб. (80 000 руб. - 7200 руб. - 20 000 руб.);
     
     ж) исчисленная сумма налога с учетом предоставления социального вычета - 6864 руб. (52 800 руб. х 13 %);
     
     з) излишне удержанная сумма налога (сумма налога к возврату физическому лицу) - 2600 руб. (9464 руб. - 6864 руб.).
     

5. Образовательные налоговые вычеты

     
     Согласно подпункту 2 п. 1 ст. 219 НК РФ образовательные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику за свое обучение в образовательных учреждениях в размере фактически произведенных расходов на обучение, но не более 25 000 руб. в год, а также за обучение своих детей в возрасте до 24 лет при их дневной форме обучения в образовательных учреждениях в размере фактически произведенных расходов на это обучение, но не более 25 000 руб. на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей в год.
     
     Вышеуказанные налоговые вычеты предоставляются при выполнении следующих условий:
     
     - образовательные учреждения - это образовательные учреждения Российской Федерации, имеющие соответствующие лицензии, которые подтверждают статус учебного заведения;
     
     - лица, получающие услуги по образованию:
     
     непосредственно налогоплательщики;
     
     дети налогоплательщика в возрасте до 24 лет;
     
     - форма обучения:
     
     для самого налогоплательщика - любая форма обучения;
     
     для детей - только дневная форма обучения;
     
     - лицо, получающее льготу:
     
     при обучении налогоплательщика - он сам;
     
     при обучении детей - один или оба родителя;
     
     - срок применения вычетов - на период обучения вышеуказанных лиц в учебном заведении, включая академический отпуск, оформленный в установленном порядке в процессе обучения;
     
     - форма оплаты: в отличие от благотворительных вычетов для затрат на обучение не предусмотрено их обязательное осуществление денежными средствами;
     
     - ограничение по применению вычетов:
     
     для собственного обучения - в размере фактически произведенных расходов на обучение, но не более 25 000 руб.;
     
     для обучения детей - в размере фактически произведенных налогоплательщиком-родителем расходов на это обучение, но не более 25 000 руб. на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей.
     
     При этом необходимо также отметить, что законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации могут уменьшать максимальный размер предоставляемых вычетов (ст. 222 НК РФ).
     
     Пример (без учета иных вычетов).
     
     Гражданин Иванов в течение года затратил на свое обучение 10 000 руб. За обучение своих детей (сына и дочери) за этот же год он заплатил 60 000 руб. (по 30 000 руб. на каждого ребенка). Годовой доход гражданина Иванова, подлежащий уменьшению на сумму вычетов, составил 50 000 руб. Годовой доход его супруги составил 25 000 руб.
     
     Гражданин Иванов имеет право на три образовательных вычета: на свое обучение, на обучение сына и обучение дочери.
     
     Поскольку вычеты на обучение детей предоставляются в общей сумме на обоих родителей, то при сдаче налоговой декларации они могут применить их следующим образом.
     
     Налоговая база гражданина Иванова равна 15 000 руб. (50 000 руб. - 10 000 руб. - 12 500 руб. - 12 500 руб.).
     
     Налоговая база супруги гражданина Иванова равна нулю (25 000 руб. - 12 500 руб. - 12 500 руб.).
     
     Пропорции, по которым вычет используется супругами (в рамках 25 000 руб. в общей сложности), определяются ими самостоятельно в письменных заявлениях при представлении налоговых деклараций в налоговые органы.
     
     Отметим, что не льготируются суммы, направленные физическими лицами на обучение своих супругов, родителей, внуков и других членов семьи (за исключением детей).
     

6. Медицинские налоговые вычеты

     
     Согласно подпункту 3 п. 1 ст. 219 НК РФ медицинские вычеты предоставляются в сумме, уплаченной налогоплательщиком в налоговом периоде за лекарственные средства и услуги по лечению, предоставленные ему, супругу (супруге), родителям, детям в возрасте до 18 лет, но не более 25 000 руб. в год.
     
     По дорогостоящим видам лечения сума вычета принимается в размере фактических затрат без ограничения.
     
     Вышеуказанные налоговые вычеты предоставляются при выполнении следующих условий:
     
     - медицинские учреждения - это медицинские учреждения Российской Федерации, имеющие соответствующие лицензии на осуществление медицинской деятельности;
     
     - осуществляются следующие виды лечения:
     
     обычное лечение;
     
     дорогостоящее лечение по перечню, утверждаемому Правительством РФ (постановление от 19.03.2001 N 201 «Об утверждении Перечней медицинских услуг и дорогостоящих видов лечения в медицинских учреждениях Российской Федерации, лекарственных средств, суммы оплаты которых за счет средств налогоплательщика учитываются при определении суммы социального налогового вычета»;
     
     - осуществляются следующие виды затрат:
     
     затраты на оплату услуг по лечению в соответствии с перечнем медицинских услуг, утверждаемым Правительством РФ, включая диагностику, профилактику, стоматологическую помощь и протезирование;
     
     затраты на оплату медикаментов в соответствии с перечнем лекарственных средств, утверждаемым Правительством РФ, назначенных лечащим врачом;
     
     - получатель медицинских услуг - непосредственно налогоплательщик, его супруга, родители, дети в возрасте до 18 лет;
     
     - действует следующее ограничение по применению вычетов:
     
     по обычному лечению вне зависимости от того, кому оказываются услуги, общая сумма медицинского вычета не может превышать 25 000 руб.
     
     Иными словами, общая сумма медицинских вычетов при осуществлении затрат на лечение самого налогоплательщика, его супруги, родителей, детей в возрасте до 18 лет в целом по всем не должна превышать 25 000 руб. При этом, как было указано выше, законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации могут уменьшить максимальный размер предоставляемых вычетов (ст. 222 НК РФ);
     
     по дорогостоящему лечению сумма вычета не ограничивается.
     
     При этом необходимо учитывать, что вышеуказанный социальный налоговый вычет предоставляется налогоплательщику, если оплата лечения и приобретенных медикаментов не была произведена организацией за счет средств работодателей.
     
     Особое внимание следует обратить на порядок применения медицинских вычетов при осуществлении затрат разными налогоплательщиками на лечение одного и того же физического лица. Данное положение касается оплаты лечения детей обоими родителями. Так, в отличие от образовательных вычетов, когда вычет в отношении детей предоставляется в общей сумме на обоих родителей и не должен превышать 25 000 руб., медицинские вычеты могут предоставляться каждому налогоплательщику в отдельности в пределах 25 000 руб. в год.
     
     Следовательно, если отец и мать самостоятельно каждый оплатит за лечение одного и того же ребенка по 25 000 руб., то каждому из них предоставляется льгота в размере 25 000 руб.
     
     Таким образом, важное значение имеет тот факт, кто именно из родителей осуществлял оплату медицинских услуг (на чье имя оформлены документы на оплату).
     
     Необходимо учитывать, что если оплата лечения и приобретенных медикаментов производится за счет средств работодателей, то вычет физическим лицам не может быть предоставлен. В этом случае согласно п. 10 ст. 217 НК РФ суммы, уплаченные работодателями за физических лиц, не включаются в их налогооблагаемый доход, но только в случае уплаты этих сумм из средств, оставшихся после уплаты налога на прибыль организации.
     
     Пример.
     
     За 2001 год налогоплательщик из своих доходов направил на лечение (в том числе на приобретение медикаментов) родителей и других членов семьи 20 000 руб., в том числе:
     
     - на лечение отца - 10 000 руб.;
     
     - на лечение супруги - 7000 руб.;
     
     - на лечение сына (17 лет) - 3000 руб.
     
     Кроме того, организация уплатила за операцию отца налогоплательщика 20 000 руб. (в безналичном порядке за счет средств, остающихся в распоряжении организации после уплаты налога на прибыль).
     
     Всего валовой доход работника за 2001 год в организации, где он работает, составил 100 000 руб. В доход работника не включаются расходы по операции его отца, произведенные организацией.
     
     Сумма стандартных налоговых вычетов, предоставляемых работнику ежемесячно в размере 700 руб. (на него самого - 400 руб. и на сына - 300 руб.), за период январь - март составила 2100 руб. (в апреле доход работника с начала года превысил 20 000 руб.).
     
     Налогооблагаемый доход работника за 2001 год составил 97 900 руб. (100 000 руб. - 2100 руб.), сумма налога с которого равна 12 727 руб. (97 900 руб. х 13 %).
     
     Для получения социального налогового вычета на суммы, направленные на лечение самого налогоплательщика и других членов его семьи из собственных средств, гражданин должен представить в налоговый орган заявление с просьбой о предоставлении ему вычета в размере 20 000 руб. и декларацию с приложением к ней документов, подтверждающих оплату лечения отца, супруги и сына и оплату медикаментов.
     
     Налоговый орган, в свою очередь, обязан произвести следующий перерасчет:
     
     а) налогооблагаемый доход работника за 2001 год - 77 900 руб. (97 900 руб. - 20 000 руб.);
     
     б) сумма налога с налогооблагаемого дохода, с учетом полученного социального вычета, - 10 127 руб. (77 900 руб. х 13 %);
     
     в) излишне удержанная сумма налога, подлежащая возврату, - 2600 руб. (12 727 руб. - 10 127 руб.).
     

7. Имущественные налоговые вычеты

     
     В соответствии со ст. 220 НК РФ предоставляются два вида имущественных вычетов:
     
     - на сумму доходов, полученных от продажи имущества, в том числе домов, квартир, ценных бумаг и др. (имущественный вычет при продаже имущества);
     
     - на сумму расходов на новое строительство либо приобретение домов и квартир (имущественный вычет на жилье).
     
     Пунктом 2 ст. 220 НК РФ установлено, что право на получение имущественных налоговых вычетов предоставляется на основании письменного заявления налогоплательщика при подаче налоговой декларации в налоговый орган налогоплательщиком по окончании налогового периода (кроме вычета при реализации ценных бумаг, который определен ст. 214.1 НК РФ).
     

7.1. Имущественный вычет при продаже имущества

     
     В случае применения имущественного вычета при продаже имущества необходимо учитывать, что данный имущественный вычет не распространяется на доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от продажи имущества в связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности.
     
     В соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ сумма превышения вычетов над доходами на следующий год не переносится.
     
     При продаже жилых домов, квартир, дач, садовых домиков или земельных участков, находившихся в собственности налогоплательщика менее пяти лет, налоговый вычет предоставляется в сумме, полученной от продажи этого имущества, но не более 1 000 000 руб.
     
     При продаже иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика менее трех лет, налоговый вычет предоставляется в сумме, полученной от продажи этого имущества, но не более 125 000 руб.
     
     В случае продажи жилых домов, квартир, дач, садовых домиков и земельных участков, находившихся в собственности налогоплательщика пять лет и более, имущественный налоговый вычет предоставляется в полной сумме, полученной налогоплательщиком при продаже вышеуказанного имущества, аналогично вычетам по иному имуществу, находящемуся в собственности три года и более.
     
     В случае продажи имущества, находящегося в общей долевой собственности, соответствующий размер имущественного налогового вычета распределяется между совладельцами этого имущества пропорционально их доле.
     
     В случае продажи имущества, находящегося в общей совместной собственности, соответствующий размер имущественного налогового вычета распределяется между совладельцами этого имущества по договоренности между ними.
     
     Доходы, полученные от продажи имущества, подлежат налогообложению. При этом возможен двоякий порядок уплаты данного налога:
     
     - путем уплаты самим налогоплательщиком;
     
     - путем удержания налоговым агентом.
     
     Согласно ст. 226 НК РФ налоговые агенты производят удержание налога в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых они являются, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляется самими налогоплательщиками. При этом к налоговым агентам относятся российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы.
     
     В соответствии со ст. 228 НК РФ физические лица уплачивают налог с дохода, полученного от продажи имущества, самостоятельно:
     
     - если данный доход получен от физических лиц, не являющихся налоговыми агентами;
     
     - если данный доход получен от налоговых агентов и при его получении не был удержан налог налоговыми агентами (например, когда в счет оплаты имущества передаются не денежные средства, а вексель или иное имущество).
     
     Таким образом, порядок уплаты налога по доходам, полученным от продажи имущества, и применения имущественных вычетов будет осуществляться следующим образом.
     
     Если физическое лицо продает имущество налоговому агенту (организации) и у последнего имеется возможность удержать налог, то с суммы дохода, полученного от реализации данного имущества, налоговый агент удерживает налог без применения имущественного вычета. По истечении календарного года налогоплательщик заявляет право на применение имущественного вычета и подает налоговую декларацию в налоговый орган.