Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О налоге на прибыль


О налоге на прибыль

     
     Р.Н. Митрохина,
консультант Департамента налоговой политики
Минфина России

     

     Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации использует понятие «санкция» в целом ряде норм. При этом в данной главе Кодекса не содержится определение санкций. Правильно ли признавать санкциями все виды имущественной ответственности, предусмотренные ст. 329 Гражданского кодекса Российской Федерации (неустойка, залог, удержание имущества должника, поручительство, банковская гарантия, задаток)? Могут ли признаваться санкциями удержание кредитором суммы задатка, выплаты должником двойной суммы задатка, удержание имущества должника? В каком случае расходы по уплате вышеназванных санкций признаются экономически оправданными?

     
     Условия заключения гражданско-правовых договоров и меры, применяемые к их нарушителям, определяются нормами Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) и не являются предметом ведения Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), включая главу 25 «Налог на прибыль организаций».
     
     Предметом ведения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах является законодательное установление понятия «налоговые санкции», что и определено ст. 114 НК РФ.
     
     Российское гражданско-правовое законодательство, в том числе ГК РФ, не содержит определение понятия «санкция».
     
     В праве термин «санкция» имеет четыре основных значения, в том числе «меры, применяемые к нарушителю и влекущие для него определенные неблагоприятные последствия».
     
     В зависимости от характера мер и применяющих их органов выделяются в том числе и имущественные санкции. Имущественные санкции включают, например, возмещение нарушителем потерпевшему лицу ущерба или взыскание в его пользу имущества, признание сделки недействительной, уплату неустойки и т.п. Имущественные санкции назначаются судом, арбитражном судом как самостоятельная мера или в сочетании с другими мерами.
     
     В вопросе приведены ссылки на отдельные положения главы 25 НК РФ, в которых речь идет в основном о штрафах, пени и (или) иных санкциях за нарушение условий договорных обязательств, а также о суммах возмещения убытка или ущерба.
     
     Договорные санкции - это предусмотренные законом или договором меры имущественного воздействия на случай ненадлежащего исполнения условий заключенного договора [например уплата неустойки (штрафа), отказ от акцепта платежного требования, устранение недостатков за счет поставщика и др.].
     
     Как установлено ст. 11 НК РФ, институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях, если иное не предусмотрено НК РФ.
     
     Неустойка, залог, удержание имущества должника, поручительство, банковская гарантия и задаток являются согласно ст. 329 ГК РФ способами обеспечения исполнения обязательств.
     
     В ст. 330 ГК РФ дается определение неустойки: неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения. Из вышеприведенного определения можно сделать вывод о том, что понятия «неустойка», «штраф» и «пеня» являются равнозначными по отношению друг к другу.
     
     Таким образом, иные способы обеспечения исполнения обязательств, за исключением неустойки, не могут рассматриваться как санкции в целях главы 25 НК РФ.
     
     При рассмотрении данного вопроса необходимо обратить внимание на п. 2 ст. 270 НК РФ, которым предусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет (в государственные внебюджетные фонды). Если в данном случае идет речь о мерах ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах, следует иметь в виду, что налоговые санкции установлены и применяются в виде денежных взысканий (штрафов). Кроме того, согласно п. 2 ст. 270 НК РФ не учитываются расходы в виде штрафов и других санкций, взимаемых государственными организациями, которым законодательством Российской Федерации предоставлено право наложения указанных санкций.
     
     По нашему мнению, расходы по уплате организацией имущественных (договорных) санкций- это в любом случае финансовый убыток организации, который не может быть экономически оправданным, то есть доходным.
     

     Общество с ограниченной ответственностью обладает правом собственности на амортизируемое имущество. С целью поддержания имущества в рабочем состоянии обществом проводятся работы по модернизации и реконструкции основных фондов. Согласно п. 2 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость амортизируемого имущества изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.
     
     Срок полезного использования в целях налогового учета определяется на дату ввода в эксплуатацию объекта основных средств. НК РФ не предусмотрено изменение срока полезного использования объектов основных средств.
     
     В результате к окончанию срока полезного использования остается недоамортизируемая часть стоимости основного средства.
     
     Учитывая вышеизложенное, признаются ли расходы, связанные с проведением модернизации или реконструкции, экономически оправданными затратами общества и учитываются ли данные расходы в целях налогообложения прибыли? Если расходы на проведение модернизации, реконструкции учитываются в целях налогообложения, то каков порядок их списания?

     
     В вопросе не указан период проведения обществом с ограниченной ответственностью модернизации (реконструкции) основных средств.
     
     В соответствии со ст. 256 НК РФ из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства, находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.
     
     Согласно ст. 258 НК РФ налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты его ввода в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта произошло увеличение срока его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.
     
     Если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта основных средств не произошло увеличение срока его полезного использования, налогоплательщик при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования.
     
     Кроме того, как следует из вопроса, срок полезного использования основных средств - три года, и согласно постановлению Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» основные средства относятся ко второй амортизационной  группе.
     
     В соответствии со ст. 252 НК РФ под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Признавать или нет экономическую необходимость (целесообразность) капитальных расходов, связанных с модернизацией или реконструкцией оборудования, организация должна решать самостоятельно исходя из экономической выгоды и возможности осуществления таких капитальных вложений. Организация должна решать самостоятельно, что для нее экономически выгоднее: приобрести новые основные средства или модернизировать (реконструировать) морально устаревшие.
     
     В целях реализации положений главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ устанавливается открытый перечень расходов организации, на которые уменьшаются полученные доходы для исчисления налога на прибыль.
     
     Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
     
     В соответствии со ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в том числе и расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на их поддержание в исправном (актуальном) состоянии.
     
     Учет затрат, связанных с модернизацией и реконструкцией (включая затраты по модернизации объекта, осуществляемой во время капитального ремонта) объектов основных средств, ведется в порядке, установленном для учета капитальных вложений.
     
     Таким образом, затраты организации на проведение модернизации и реконструкции основных средств носят капитальный характер, осуществляются за счет капитальных вложений и не подлежат включению в перечень расходов, уменьшающих доходы, при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.
     

     Федеральное государственное учреждение, финансируемое из федерального бюджета, арендует помещения в районах у комитетов (отделов) по управлению муниципальным имуществом органов местного самоуправления. В соответствии с п. 3 ст. 161 НК РФ организации, арендующие у органов государственной власти и управления и органов местного самоуправления федеральное имущество, имущество субъектов Российской Федерации и муниципальное имущество, признаются налоговыми агентами.
     
     Согласно ст. 247 НК РФ прибыль рассчитывается путем суммирования доходов и расходов по всем операциям, как связанным с реализацией, так и внереализационным, нарастающим итогом с начала года.
     
     В связи с вышеизложенным будет ли федеральное государственное учреждение признаваться налоговым агентом при уплате арендной платы?

     
     Как следует из вопроса, федеральное государственное учреждение является бюджетным учреждением.
     
     В соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, утвержденной приказом Минфина России от 30.12.1999 N 107н, бюджетное учреждение - это организация, созданная органами государственной власти Российской Федерации, органами государственной власти субъектов Российской Федерации, органами местного самоуправления для осуществления управленческих, социально-культурных, научно-технических и иных функ-ций некоммерческого характера, деятельность которой финансируется из соответствующего бюджета или бюджета государственного внебюджетного фонда на основе сметы доходов и расходов.
     
     Подпунктами 8 и 14 п. 1 ст. 251 НК РФ установлено, что доходы в виде имущества, полученного бюджетными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней и в рамках целевого финансирования, включая средства бюджетов всех уровней, выделяемых бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов, не включаются в перечень доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
     
     Таким образом, исходя из положений главы 25 НК РФ бюджетные организации не являются плательщиками налога на прибыль по операциям, связанным с их уставной деятельностью.
     
     Из вопроса не ясно, за счет каких источников бюджетное учреждение производило оплату арендных платежей: за счет средств федерального бюджета или за счет прибыли, полученной от ведения предпринимательской деятельности.
     
     В зависимости от происхождения источника уплаты арендных платежей возможны два варианта решения вопроса.
     
     1. Если бюджетные организации арендуют объекты недвижимости, находящиеся в муниципальной собственности, и не занимаются предпринимательской деятельностью, то есть не имеют никаких дополнительных источников дохода, кроме поступлений из федерального бюджета, то финансирование расходов, связанных с уплатой бюджетной организацией арендных платежей, производится через смету доходов и расходов, и уплата арендных платежей в этом случае для бюджетной организации не связана с расходом, учитываемым при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.
     
     2. Если бюджетные организации наряду с уставной деятельностью осуществляют предпринимательскую деятельность и имеют доходы от этой деятельности, то налогообложение таких доходов производится в соответствии с положениями главы 25 НК РФ и Бюджетного кодекса Российской Федерации (БК РФ) при соблюдении обязательного условия ведения раздельного учета.
     
     Если аренда объектов недвижимости связана с предпринимательской деятельностью бюджетного учреждения, то в соответствии с подпунктом 10 п. 1 ст. 264 НК РФ затраты по оплате арендных платежей включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией товаров (работ, услуг).
     
     Вышеуказанная арендная плата подлежит перечислению в бюджет муниципального образования в соответствии с п. 1 ст. 2 БК РФ, устанавливающего, что в доходах бюджетов учитываются средства, получаемые в виде арендной либо иной платы за сдачу во временное владение и пользование имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности.
     
     В этом случае бюджетные учреждения исполняют обязанности налоговых агентов по уплате в бюджет доходов, так как в соответствии со ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с нормами настоящего Кодекса возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.
     
     Таким образом, бюджетные учреждения при аренде объектов недвижимости, находящихся в государственной (федеральной или субъектов Российской Федерации) и муниципальной собственности, вы- ступают в качестве налоговых агентов по уплате в бюджет всех налогов, удерживаемых в соответствии со ст. 60 БК РФ при осуществлении расчетов с местным бюджетом.
     

     Субъект Российской Федерации выступает эмитентом жилищных сертификатов. В соответствии с требованиями ст. 9 Федерального закона «О рынке ценных бумаг» условиями эмиссии должен быть определен размер дохода по облигации либо порядок его расчета. Согласно ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. Вместе с тем условиями эмиссии жилищных облигаций определено, что дохода по ним у субъекта Российской Федерации не будет. Что в таком случае будет являться доходом по вышеуказанным жилищным сертификатам и каков (при его наличии) порядок налогообложения такого дохода?

     
     В соответствии с Федеральным законом от 22.04.1996 N 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг» облигация - это эмиссионная ценная бумага, закрепляющая право ее держателя на получение от эмитента облигации в предусмотренный ею срок ее номинальной стоимости и зафиксированного в ней процента от этой стоимости или иного имущественного эквивалента. Облигация может предусматривать иные имущественные права ее держателя, если это не противоречит законодательству Российской Федерации.
     
     Таким образом, доход по жилищным сертификатам может быть выражен в виде квадратных метров жилой площади как разновидности имущественного эквивалента процентов.
     
     Согласно Инструкции о порядке выпуска, обращения и погашения жилищных сертификатов на территории Российской Федерации, утвержденной постановлением ФКЦБ России от 12.05.1995 N 2, жилищные сертификаты - это любые ценные бумаги или обязательства, номинированные в единицах общей площади жилья и имеющие также индексируемую номинальную стоимость в денежном выражении, размещаемые среди граждан и юридических лиц, дающие право их владельцам при соблюдении определяемых в проспекте эмиссии условий требовать от эмитента их погашения путем предоставления в собственность помещений, строительство (реконструкция) которых финансировалась за счет средств, полученных от размещения вышеуказанных ценных бумаг или обязательств.
     
     Схема индексации номинальной стоимости жилищного сертификата устанавливается в проспекте эмиссии и остается неизменной в течение срока действия жилищного сертификата. Она представляет собой однозначно определяемый порядок изменения цены выкупа жилищного сертификата эмитентом, включающий формулы индексации, основанные на объективных показателях, и процедуру расчета. Индексация должна производиться не реже одного раза в три месяца.
     
     Из вопроса не ясно, заявлены ли в проспекте эмиссии условия индексации номинальной стоимости жилищного сертификата применительно к рыночным ценам на жилье.
     
     В процессе обращения жилищных сертификатов (облигаций) участвуют эмитент, инвестор (владелец) выпуска жилищных сертификатов, поручитель (гарант) и держатель реестра собственников жилищных сертификатов.
     
     У эмитента в процессе эмиссии жилищных сертификатов (облигаций) не образуются доходы при выпуске и размещении жилищных сертификатов их владельцам, и, следовательно, в этом случае эмитент не является плательщиком налога на прибыль.
     
     Владелец жилищного сертификата - юридическое или физическое лицо не будет являться плательщиком налога на прибыль или подоходного налога при обмене находящихся в его собственности жилищных сертификатов на жилую площадь по номиналу, если размещение таких ценных бумаг было осуществлено по номинальной стоимости.
     
     При индексации номинальной стоимости жилищных сертификатов в случае их выкупа владельцем образуется доход в виде разницы между индексированной стоимостью ценных бумаг и их номинальной стоимостью. Вышеуказанный доход подлежит обложению налогом на прибыль (подоходным налогом).
     
     Если владельцем жилищного сертификата является юридическое лицо, решившее вместо обмена жилищного сертификата на жилую площадь продать его на вторичном рынке, то доходом является разница между ценой реализации (продажи) и ценой размещения (покупки). Вышеуказанный доход является объектом обложения налогом на прибыль и увеличивает налоговую базу при исчислении налога на прибыль.
     
     Аналогично у владельца - физического лица при продаже жилищного сертификата на вторичном рынке образующийся в результате доход подлежит включению в совокупный облагаемый доход, учитываемый при исчислении подоходного налога.
     

     Согласно подпункту 2 п. 1 ст. 277 НК РФ при размещении эмитированных акций не признается доходом (убытком) налогоплательщика-акционера разница между стоимостью вносимых в качестве оплаты имущества имущественных прав и номинальной стоимостью приобретаемых акций. При этом стоимость приобретаемых акций признается равной стоимости вносимого (передаваемого) имущества (имущественных прав), определяемой на основании решения акционеров организации-эмитента либо исходя из стоимости, определенной независимым оценщиком.
     
     Какой статьей НК РФ следует руководствоваться при приобретении эмитированных акций, если в качестве имущества, вносимого в счет оплаты акций, используются ценные бумаги (акции, обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг)?

     
     Пунктом 3 ст. 39 НК РФ установлено, что не признается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер [в частности вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов].
     
     Таким образом, если учредитель (участник) акционерного общества осуществляет неденежный взнос в уставный капитал акционерного общества, то для целей налогообложения такая хозяйственная операция у учредителя (участника) акционерного общества согласно нормам части первой НК РФ не признается реализацией.
     
     Учредитель (участник) - юридическое лицо акционерного общества осуществляет взносы в уставный капитал за счет собственной прибыли, остающейся в его распоряжении после уплаты налога на прибыль.
     
     Исходя из этого в п. 3 ст. 270 НК РФ установлено, что расходы участника (учредителя) акционерного общества в виде взносов в уставный (складочный) капитал не уменьшают налоговую базу при исчислении налога на прибыль.
     
     Согласно ст. 277 НК РФ (в ред. Закона N 57-ФЗ) при размещении эмитированных акций (долей, паев) доходы и расходы налогоплательщика-эмитента и доходы и расходы налогоплательщика, приобретающего такие акции (доли, паи), определяются с учетом следующих особенностей:
     
     1) не признается прибылью (убытком) налогоплательщика-эмитента разница между номинальной стоимостью размещаемых акций (долей, паев) и стои-мостью получаемого имущества (включая денежные средства), имущественных прав, при размещении налогоплательщиком эмитированных им акций (долей, паев);
     
     2) не признается прибылью (убытком) налогоплательщика-акционера (участника, пайщика) разница между стоимостью вносимых в качестве оплаты имущества, имущественных прав и номинальной стоимостью приобретаемых акций (долей, паев).
     
     При этом стоимость приобретаемых акций (долей, паев) для целей налогообложения прибыли признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества (имущественных прав), определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права), с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются при таком внесении у передающей стороны.
     

     Вид деятельности общества - сдача недвижимости в аренду. С целью приобретения недвижимости обществом получен краткосрочный банковский кредит, который был погашен благодаря займу, предоставленному иностранным юридическим лицом, владеющим 100 %-м уставным капиталом общества. Заем предоставлен на 12 лет с погашением ежегодно 4,5 %.
     
     Применительно к положениям главы 25 НК РФ имеет ли право общество включать в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль проценты по займу и банковскому кредиту? Какие статьи баланса
должны быть использованы при расчете активов и обязательств в порядке применения положений ст. 269 НК РФ, касающихся особенностей отнесения процентов к контролируемой задолженности?
     
     Каков порядок обложения налогом на прибыль процентов, выплачиваемых иностранному юридическому лицу по контролируемой задолженности: по какой ставке облагается сумма предельных процентов, которая, по мнению организации, в соответствии с п. 4 ст. 269 НК РФ не приравнивается к дивидендам?
     
     Правомерно ли включение в рассматриваемой ситуации во внереализационные расходы отрицательных курсовых разниц?

     
     Сроки погашения основного долга и процентов определяются исходя из условий заключенного с иностранной материнской компанией договора займа.
     
     Исходя из условий заключенных договоров, реальных сроков получения доходов в виде арендных платежей, а также руководствуясь положениями главы 25 НК РФ, общество должно самостоятельно решить имеет ли оно право учитывать для целей налогообложения в составе расходов суммы процентов по договору банковского кредита и договору займа.
     
     В соответствии со ст. 269 главы 25 НК РФ (в ред. от 29.05.2002 N 57-ФЗ) банковский кредит и заем признаются долговым обязательством.
     
     При этом расходом для целей налогообложения признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически начисленной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах под аналогичные обеспечения.
     
     При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 % в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по долговому обязательству, выданному в том же квартале на сопоставимых условиях.
     
     При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях, и равной 15 % - по долговым обязательствам в иностранной валюте.
     
     Исходя из письма материнская компания предоставила ООО заем на условиях 4,5 %.
     
     Если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более 20 % уставного капитала этой российской организации (далее - контролируемая задолженность), и если размер не погашенных налогоплательщиком - российской организацией долговых обязательств, предоставленных иностранной организацией, более чем в три раза превышает разницу между суммой его активов и величиной обязательств (далее - собственный капитал) на последний день отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, учитывается следующее.
     
     Налогоплательщик обязан на последний день каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.
     
     При этом коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата на три.
     
     При определении величины собственного капитала в расчет не принимаются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек, налогового кредита и инвестиционного налогового кредита.
     
     В состав расходов включаются проценты по контролируемой задолженности, рассчитанные в соответствии с п. 2 ст. 269 НК РФ, но не более фактически начисленных процентов.
     
     При этом правила, установленные п. 2 данной  статьи НК РФ, не применяются в отношении процентов по заемным средствам, если непогашенная задолженность не является контролируемой.
     
     Согласно п. 2 ст. 269 НК РФ при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, активы организации исчисляются исходя из показателей баланса (как известно, баланс организации состоит из актива и пассива).
     
     Если речь идет о контролируемой задолженности, то в соответствии с п. 4 ст. 269 НК РФ положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным п. 2 указанной статьи НК РФ, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам и облагается налогом в соответствии с п. 3 ст. 284 НК РФ, то есть по ставке 15 %.
     
     Расчет процентов по долговым обязательствам, учитываемых для целей налогообложения прибыли, производится в соответствии с положениями ст. 269 НК РФ, с учетом рыночных цен и норм ст. 40 НК РФ.
     
     Если проценты, учитываемые в иностранной валюте, погашаются в соответствии с условиями договора, то есть в соответствии с графиком погашения задолженности и процентов по займу, или досрочно, то курсовые разницы при их оплате не возникают.
     

     С введением в действие главы 25 НК РФ налоговый учет подменяет бухгалтерский учет. В организациях бухгалтеры вынуждены вести двойной учет. Возможно ли пересмотреть положения главы 25 НК РФ и отменить налоговый учет?

     
     В настоящее время в стране проводится масштабная налоговая реформа. Проведение налоговой реформы предполагает, что в результате будут достигнуты следующие позитивные цели:
     
     1) снижение налогового бремени на налогоплательщика. Для этого следует, в частности, отменить неэффективные и оказывающие негативное влияние на экономическую деятельность налоги, прежде всего уплачиваемые с выручки от реализации товаров (работ, услуг), существенно снизить налогообложение фонда оплаты труда, изменить подход к определению налогооблагаемой базы при взимании налога на прибыль. Предлагается снизить общий размер отчислений в социальные внебюджетные фонды (до 35-36 %);
     
     2) выравнивание условий налогообложения для всех налогоплательщиков, которое может быть обеспечено только отменой всех необоснованных льгот, устранением деформаций в правилах определения налоговой базы по отдельным налогам;
     
     3) упрощение налоговой системы и сокращение количества налогов.
     
     Для реализации перечисленных программных задач осуществляется работа по созданию НК РФ, который должен стать единым законодательным актом Российской Федерации о налогах и сборах, позволяющим систематизировать законодательство о налогах и сборах.
     
     Так, в рамках работы над НК РФ с 1 января 2002 года введена в действие глава 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.
     
     Положения главы 25 НК РФ направлены на значительное сокращение налогового бремени на организации-налогоплательщиков (с 35 до 24 %), выравнивание налоговой нагрузки для всех налогоплательщиков независимо от вида экономической деятельности, создание для законопослушных организаций оптимальных условий для дальнейшего экономического развития.
     
     Возникающие трудности, с которыми неизбежно столкнулись организации - плательщики налога на прибыль в связи с вступлением в силу главы 25 НК РФ, по нашему мнению, наряду с объективными причинами, связанными со значительным объемом работ по расчету налоговой базы переходного периода, переходом на метод начисления доходов и расходов, носят и чисто психологический характер, вызванный введением, по сути, нового законодательства о налоге на прибыль, которое концептуально изменило порядок исчисления налога на прибыль, отменив все ранее действующие льготы и установив открытые перечни доходов и расходов, ввело в законодательство о налоге на прибыль понятие «налоговый учет» и т.д.
     
     Глава 25 НК РФ существенным образом изменяет порядок определения доходов и расходов, учитываемых при формировании налоговой базы для исчисления налога на прибыль.
     
     Налогоплательщику предоставлено право уменьшать полученные в ходе экономической деятельности доходы на сумму произведенных расходов, связанных с производством и реализацией товаров (работ, услуг), и на сумму внереализационных расходов.
     
     Причем впервые в практике российского законодательства о налоге на прибыль для организаций под расходами для целей налогообложения признаются любые экономически оправданные и документально подтвержденные расходы при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
     
     Вышеуказанные нормы стали причиной введения налогового учета.
     
     Система налогового учета является необходимым инструментом, обеспечивающим возможность с минимальными затратами для налогоплательщика исчислить размер прибыли, подлежащей обложению налогом на прибыль организаций в соответствии с положениями главы 25 НК РФ.
     
     В соответствии со ст. 314 НК РФ формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета и данных первичных учетных документов разрабатываются налогоплательщиками самостоятельно.
     
     Если порядок группировки и учета объектов и хозяйственных операций для целей налогообложения соответствует порядку группировки и отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете, то регистры бухгалтерского учета могут быть заявлены налогоплательщиком как регистры налогового учета.
     
     Первичные документы, являющиеся основанием для организации бухгалтерского учета, применяются и для организации налогового учета.
     
     При этом следует отметить, что Федеральный закон от 29.05.2002 N 57-ФЗ внес существенные изменения и дополнения в отдельные нормы главы 25 НК РФ и в том числе положения, направленные на сближение бухгалтерского и налогового учета, подчеркивающие первичную базовую роль бухгалтерского учета для налогового учета, и т.п.
     

     Какие доходы и расходы коммерческого банка относятся к основным и внереализационным?

     
     Применительно к деятельности коммерческих банков распределение доходов и расходов на доходы (расходы) от реализации и внереализационные зависит прежде всего от того, относится та или иная операция непосредственно к банковской деятельности или нет.
     
     При выполнении банковских операций и сделок в рамках банковской деятельности банк получает доходы (осуществляет расходы), которые по признании банком таковыми относятся к доходам (расходам) от реализации для целей налогообложения.
     
     Все остальные доходы (расходы), не подпадающие в соответствии с осуществляемыми видами деятельности под определение доходов (расходов) от реализации и непосредственно не связанные с уставной банковской деятельностью, могут признаваться банками для целей налогообложения внереализационными.
     
     Статьями 290 и 291 НК РФ для банков установлены особенности определения доходов и расходов, в соответствии с которыми банки, кроме присущих всем организациям доходов и расходов, в рамках банковской деятельности могут получать иные доходы (осуществлять иные расходы) при осуществлении уставной деятельности. Как правило, эти доходы (расходы) непосредственно не связаны с реализацией банковских услуг.
     
     Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации» внесены изменения в ст. 287 НК РФ, в соответствии с которыми ежемесячные авансовые платежи, подлежащие уплате в течение отчетного периода, уплачиваются в срок не позднее 28-го числа месяца, следующего за месяцем, по итогам которого производится исчисление налога.
     
     Специфика банковской деятельности и учета банковских операций не предусматривает наличие понятий «незавершенное производство» и «готовая продукция». Исходя из этого главой 25 НК РФ для целей налогообложения не предусмотрено деление расходов, осуществляемых банками в рамках банковской деятельности, на прямые и косвенные (прочие) расходы.
      

     Банк приобретает простой вексель со сроком погашения в 2003 году и уплатой 20 % при погашении. Банк планирует в соответствии с п. 6 ст. 271 НК РФ не включать в налоговую базу доходы в виде процентов до даты погашения векселя. В случае досрочной реализации векселя по цене выше приобретения налоговая база будет определяться как разница между ценой продажи и ценой покупки (независимо от процентов, указанных на векселе)? Прав ли банк?

     
     Прежде всего необходимо отметить, что в соответствии с нормами ГК РФ и Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг» вексель не является эмиссионной ценной бумагой. Согласно ст. 1 Федерального закона от 11.03.1997 N 48-ФЗ «О переводном и простом векселе» на территории Российской Федерации применяется Единообразный закон о простом и переводном векселе, утвержденный Венской конвенцией 07.06.1930, согласно которому вексель является ничем не обусловленным денежным обязательством. Юридические лица, осуществляющие договоры по купле-продаже векселей, выступают как векселедатели и векселедержатели. Векселедатель не эмитирует векселя.
     
     Согласно п. 6 ст. 271 НК РФ доход в виде процентов либо части накопленного купонного (процентного) дохода признается полученным на дату выплаты процентного дохода и (или) дату реализации ценной бумаги в зависимости от того, что произошло ранее.
     
     Особенности определения доходов банка в виде процентов установлены ст. 290 НК РФ.
     
     В случае досрочной реализации векселя по цене выше приобретения налогооблагаемая база определяется как разница между ценой реализации векселя и ценой приобретения векселя с учетом положений главы 25 НК РФ. При этом цена реализации (приобретения) векселя должна определяться с учетом указанного в векселе процентного дохода.
      

     Согласно подпункту 7 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления расходов, связанных с приобретением ценных бумаг, является дата реализации или иного выбытия ценных бумаг. Иными словами, все расходы банка, связанные с оплатой дополнительных услуг (консультационных, информационных) по приобретению ценных бумаг могут быть приняты в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль только на дату реализации (выбытия) ценных бумаг. При этом НК РФ не определено, по какому курсу Банка России должны относиться данные расходы в случае, если они произведены в иностранной валюте.
     
     По мнению банка, расходы, связанные с оплатой дополнительных услуг по приобретению ценных бумаг, должны отражаться в налоговом учете в порядке, аналогичном бухгалтерскому учету, то есть в рублях по курсу Банка России на дату перехода прав на ценные бумаги (дату приобретения ценных бумаг), а предварительные затраты - на дату их оплаты. При этом датой отнесения вышеуказанных затрат на расходы банка, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, является дата реализации (выбытия) ценных бумаг. Прав ли банк?

     
     Если банк в соответствии с положениями главы 25 НК РФ перешел с 1 января 2002 года на метод начисления, то в соответствии со ст. 272 НК РФ (в ред. от 29.05.2002 N 57-ФЗ) расходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленному Банком России на дату признания соответствующего расхода. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленному Банком России на дату перехода права собственности по операциям с таким имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последний день отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло ранее.
     
     В связи с изложенным услуги сторонних организаций учитываются для целей налогообложения по официальному курсу иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленному Банком России на дату осуществления этих услуг.