Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О налоге на прибыль


О налоге на прибыль

     
     Р.Н. Митрохина,
консультант Департамента налоговой политики Минфина России

     

     Основным видом получения дохода организации являются экспортные поставки продукции. Из-за сложных территориальных условий отгрузка продукции ведется сезонно, и из-за этого расчеты организации с бюджетом задерживаются. Но по итогам года после завершения реализационного периода задолженность организации перед бюджетом сводится к нулю.     

     

     Предоставляются ли в таком случае отсрочки (рассрочки) по налогам?
     
     Прежде всего считаем необходимым отметить, что отсрочки и рассрочки по уплате федеральных налогов предоставляются на основании фактических результатов [данных годового (квартального) бухгалтерского отчета], а не ожидаемых данных хозяйственной деятельности организации.
     
     Статьей 63 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) установлено, что отсрочки и рассрочки по уплате федеральных налогов предоставляются Минфином России, издавшим приказ от 30.09.1999 N 64н «Об утверждении Порядка организации работы по предоставлению отсрочки, рассрочки, налогового кредита, инвестиционного налогового кредита по уплате федеральных налогов и сборов, а также пени, подлежащих зачислению в федеральный бюджет» (далее - Порядок).
     
     В соответствии с п. 1 раздела I Порядка организация-налогоплательщик направляет на рассмотрение в соответствующий департамент Минфина России (в данном случае в Департамент отраслевого финансирования) заявление об изменении срока уплаты федеральных налогов и сборов, а также пени, зачисляемых в федеральный бюджет в форме отсрочки, рассрочки, налогового кредита и инвестиционного налогового кредита.
     
     Согласно требованиям п. 9 раздела II Порядка налогоплательщиком в соответствующий департамент Минфина России представляются в обязательном порядке следующие документы:
     
     а) заявление с просьбой о предоставлении отсрочки, рассрочки, налогового кредита, инвестиционного налогового кредита;
     
     б) справка налогового органа по месту учета налогоплательщика об отсутствии оснований, исключающих изменения срока уплаты налогов и сборов, а также пени, определенных в п. 1 ст. 62 НК РФ;
     
     в) справка налогового органа по месту учета налогоплательщика о задолженности в бюджеты разных уровней и о предоставленных ранее отсрочках, рассрочках (в том числе в рамках реструктуризации), налоговых кредитах, инвестиционных налоговых кредитах, с выделением сумм, не уплаченных на момент обращения;
     
     г) обязательство налогоплательщика, предусматривающее на период действия отсрочки (рассрочки) соблюдение условий, на которых принимается решение об изменении срока уплаты задолженности;
     
     д) копия устава (положения) организации;
     
     е) баланс и другие формы бухгалтерской отчетности, характеризующие финансовое состояние налогоплательщика за предыдущий год и истекший период того года, в котором налогоплательщик обратился по поводу изменения срока уплаты налогового обязательства;
     
     ж) документы об имуществе, которое может являться или является предметом залога, либо поручительство.
     
     В зависимости от оснований обращения налогоплательщика об изменении срока уплаты налогов и сборов, а также пени, подлежащих уплате в федеральный бюджет, могут потребоваться дополнительные документы.
     
     Так, в соответствии с п. 10.4 раздела II Порядка в случае обращения о предоставлении отсрочки (рассрочки) по основаниям, определенным в подпункте 5 п. 2 ст. 64 НК РФ, в частности, если производство и (или) реализация товаров, работ, услуг носит сезонный характер, представляется документ, подтверждающий тот факт, что организация осуществляет деятельность, поименованную в постановлении Правительства РФ от 06.04.1999 N 382 «О перечнях сезонных отраслей и видов деятельности, применяемых для целей налогообложения».
     
     В Порядке изложена вся процедура рассмотрения и принятия решения о предоставлении отсрочки (рассрочки) по уплате федеральных налогов и сборов соответствующими департаментами Минфина России, которой и надлежит руководствоваться при оформлении документов для подачи заявления об изменении срока уплаты налогов в федеральный бюджет.
     
     В соответствии с подпунктом 5.2 п. 5 инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций» все предприятия, за исключением бюджетных организаций и малых предприятий, имели право переходить на ежемесячную уплату в бюджет налога на прибыль исходя из фактически полученной прибыли за предшествующий месяц и ставки налога.
     
     В соответствии со ст. 285 НК РФ (в ред. от 29.05.2002 N 57-ФЗ) отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.
     
     Согласно ст. 287 НК РФ в 2002 году ежемесячные авансовые платежи, подлежащие уплате в течение отчетного периода, уплачиваются в срок не позднее 28-го числа месяца, следующего за месяцем, по итогам которого производится исчисление налога.
     
     Учитывая вышеизложенное, организация может принять решение о переходе на уплату налога на прибыль по итогам каждого отчетного месяца, что позволит избежать излишней уплаты налога либо возникновения задолженности в течение налогового периода.
     

     До 1 января 2002 года предприятие определяло выручку для целей налогообложения полученного дохода в виде штрафов, пеней за нарушение условий договоров согласно Закону РФ от 27.12.1991 N 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций».

     

     Согласно ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ по состоянию на 1 января 2002 года налогоплательщик был обязан отразить в составе доходов внереализационные доходы, определенные согласно требованиям, установленным ст. 271 НК РФ, которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

     

     Статьей 250 НК РФ для целей исчисления налога на прибыль в состав внереализационных доходов включаются доходы в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.

     

     В соответствии со ст. 271 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место независимо от фактического поступления денежных средств. При этом для внереализационных доходов датой получения дохода признается дата получения процентов (штрафов, пеней) в соответствии с условиями заключенных договоров либо на основании решения суда.

     

     Таким образом, не исполненные организацией-должником обязанности по реальному погашению задолженности возложены на кредитора. Тем самым, по нашему мнению, ущемляется право налогоплательщика распоряжаться находящимся в его собственности имуществом, что нарушает его право собственности и, следовательно, противоречит Конституции Российской Федерации.

     
     Согласно п. 2 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют.
     
     Учитывая вышеизложенное, просим разъяснить, как соотносятся указанные нормы главы 25 НК РФ с положением, изложенным в ст. 5 НК РФ?
     
     Прежде всего следует отметить, что глава 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ вступила в силу с 1 января 2002 года и по сути не вводит новые налоги, не повышает налоговые ставки (размеры налогов), не усиливает (отягощает) ответственность налогоплательщиков за нарушение налогового законодательства и не устанавливает новые обязанности, ухудшающие положение налогоплательщиков. Вследствие этого ссылка в вопросе на нормы п. 2 ст. 5 НК РФ, по нашему мнению, не совсем корректна.
     
     Статьей 284 главы 25 НК РФ установлены налоговые ставки в размере 24 % против действующих ранее 35 (43) %, то есть размер налоговой ставки по налогу на прибыль для всех организаций независимо от их организационно-правовой формы уменьшен в полтора-два раза, что также не относится к факторам, ухудшающим положение налогоплательщиков.
     
     Кроме того, в соответствии со ст. 252 НК РФ для целей налогообложения расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты налогоплательщика и фактически ликвидированы многие ограничения при учете расходов для целей налогообложения в виде действовавших ранее норм и нормативов.
     
     Что касается вопроса о штрафах, пенях и иных санкциях за нарушение договорных условий, то он касается прежде всего гражданского законодательства.
     
     Так, в соответствии со ст. 330 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения. По требованию об уплате неустойки кредитор не обязан доказывать причинение ему убытков.
     
     Поэтому доходы, полученные кредитором от должника в виде сумм штрафных санкций за нарушение договорных обязательств, и до принятия главы 25 НК РФ подлежали включению в состав прибыли (убытка) как внереализационные доходы и расходы организации (в соответствии с п. 14 и 15 Положения о составе затрат).
     
     Порядок учета сумм штрафов, пеней и иных санкций за нарушение условий договоров в составе внереализационных доходов (расходов) не претерпел существенных изменений после введения в действие главы 25 НК РФ.
     
     В соответствии со ст. 250 «Внереализационные доходы» НК РФ (в ред. от 29.05.2002 N 57-ФЗ) внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение условий договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.
     
     Что касается решения Конституционного Суда Российской Федерации, изложенного в постановлении от 28.10.1999 N 14-П, то оно было принято в отношении отдельных кредиторов, которые учитывали доходы и расходы по кассовому методу.
     
     В соответствии со ст. 2 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» (далее - Закон N 110-ФЗ) Закон РФ от 27.12.1991 N 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» (далее - Закон N 2116-1) признан утратившим силу (за исключением отдельных положений) со дня введения в действие Закона N 110-ФЗ.
     

     Что входит в понятие «реализация»? Может ли внесение акций в уставный капитал другого юридического лица (акционерного общества) быть их реализацией по рыночной стоимости? Должны ли с суммы реализованных по рыночной стоимости акций уплачиваться налоги?

     
     В соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
     
     Место и момент фактической реализации товаров, работ или услуг определяются в соответствии с частью второй НК РФ (то есть в зависимости от вида налога).
     
     Пунктом 3 ст. 39 НК РФ установлено, что не признается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер [в частности вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов].
     
     Таким образом, если учредитель (участник) акционерного общества осуществляет неденежный взнос в уставный капитал акционерного общества, то для целей налогообложения такая хозяйственная операция у учредителя (участника) акционерного общества согласно нормам части первой НК РФ не признается реализацией.
     
     Из вопроса не ясно, на каком этапе формирования уставного капитала акционерного общества производится взнос в виде акций в его уставный капитал: на стадии учреждения акционерного общества или на этапе увеличения уставного капитала.
     
     В соответствии со ст. 34 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ «Об акционерных обществах» (далее - Закон N 208-ФЗ) акции и иные ценные бумаги общества, которые должны быть оплачены неденежными средствами, оплачиваются при их приобретении в полном размере. Денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций при учреждении общества, производится по соглашению сторон между учредителями.
     
     При оплате дополнительных акций и иных ценных бумаг общества неденежными средствами денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций и иных ценных бумаг, производится советом директоров (наблюдательным советом) общества в порядке, предусмотренном ст. 77 Закона N 208-ФЗ.
     
     Если номинальная стоимость приобретаемых таким способом акций и иных ценных бумаг общества составляет более двухсот установленных федеральным законом минимальных размеров оплаты труда, то необходима денежная оценка независимым оценщиком (аудитором) имущества, вносимого в оплату акций и иных ценных бумаг общества.
     
     Налоговые последствия при осуществлении неденежных взносов (акций) в уставный капитал для учредителя (участника) акционерного общества и самого общества рассмотрим на примере налога на прибыль организаций.
     
     Учредитель (участник) - юридическое лицо акционерного общества осуществляет взносы в уставный капитал за счет собственной прибыли, остающейся в его распоряжении после уплаты налога на прибыль.
     
     В соответствии с п. 3 ст. 270 НК РФ расходы участника (учредителя) акционерного общества в виде взносов в уставный (складочный) капитал не уменьшают налоговую базу при исчислении налога на прибыль.
     
     Подпунктом 3 п. 1 ст. 251 НК РФ установлено, что у акционерного общества, формирующего уставный капитал, имущество и (или) имущественные права, полученные в виде вкладов (взносов) в уставный (складочный) капитал организации, не включаются в доходы организации при определении налоговой базы по налогу на прибыль (включая эмиссионный доход в виде превышения цены размещения акций над их номинальной стоимостью).
     

     В соответствии с п. 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации и принятой учетной политикой общество с ограниченной ответственностью создавало резерв на предстоящую оплату отпусков работникам.

     
     Учитывая, что учетная политика организации в 2001 году осталась без изменений, правомерны ли действия данного общества, которое не увеличило налоговую базу по налогу на прибыль по состоянию на 1 января 2001 года на сумму остатка резерва на предстоящую оплату отпусков работников?
     
     Если организация предоставляет своим работникам отпуска в течение года неравномерно, то с целью избежания неравномерного распределения затрат на оплату отпусков работников она может создавать резерв. В этом случае в течение всего года равномерно производятся отчисления в данный резерв с включением сумм начисленных и законодательно установленных отчислений от них в затраты на производство продукции (работ, услуг), а начисление отпускных осуществляется за счет сумм резерва.
     
     Для того, чтобы организация получила право на создание резерва на предстоящую оплату отпусков работникам, она должна выполнить следующие условия:
     
     - в учетной политике указать на необходимость создания данного резерва;
     
     - расчетом на текущий год подтвердить сумму ежемесячных отчислений в резерв.
     
     В соответствии с п. 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, в целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения организация может создавать резерв на предстоящую оплату отпусков работникам.
     
     В бухгалтерском балансе на конец отчетного года отражаются по отдельной статье остатки резерва, переходящие на следующий год, определенные исходя из правил, установленных нормативными актами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета.
     
     Порядок исчисления сумм резервов, имеющих остаток на конец года, изложен в Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49.
     
     Если учетная политика организации на следующий год останется без изменений, то переходящие остатки резервов не подлежат списанию на финансовые результаты и, следовательно, не подлежат включению в налоговую базу при исчислении налога на прибыль.
     
     Если организация решила изменить свою учетную политику и в следующем за отчетным году не создавать резерв на оплату отпусков, то неиспользованный остаток резерва на 1 января следующего за отчетным года подлежит присоединению к финансовому результату организации и отражается оборотами в отчетном году.
     

     Подтвердите правильность нашей позиции, согласно которой в соответствии с положениями п. 1 ст. 11, п. 10 ст. 251 НК РФ и ст. 408 и 807 ГК РФ передача имущества в соответствии с отступным в качестве исполнения заемщиком обязательств по договору займа должна квалифицироваться как исполнение обязательств заемщиком перед займодавцем по договору займа и не является операцией по реализации имущества заемщиком.

     
     В соответствии со ст. 409 ГК РФ по соглашению сторон обязательство может быть прекращено предоставлением взамен исполнения отступного (уплатой денег, передачей имущества). Размер, сроки и порядок предоставления отступного устанавливаются сторонами.
     
     Таким образом, согласно ГК РФ под отступным понимается некоторая имущественная ценность, которая принимается кредитором (займодавцем) взамен первоначального предмета обязательства. Согласие кредитора на такую замену прекращает обязательство.
     
     Для целей налогообложения прибыли сделка по прекращению обязательств должника по договору займа предоставлением кредитору отступного в виде имущества не содержит объект обложения налогом на прибыль, если цена отступного не отличается от стоимости имущества.
     

     Согласно п. 2 ст. 214 НК РФ сумма уплаченного налога на доход организаций, относящаяся к части прибыли, распределяемой в виде дивидендов в пользу налогоплательщика, подлежит зачету в счет исполнения обязанности по уплате налога налогоплательщиком - получателем дивидендов. Вправе ли организация трактовать эту норму НК РФ при распределении прибыли как возможность проведения зачета уплаченного организацией ранее (в 1995-2001 годах) налога на прибыль в счет исполнения обязанности по уплате налога на доходы физических лиц получателем дивидендов?

     
     В соответствии со ст. 1 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ «О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах» глава 23 «Налог на доходы с физических лиц» введена в действие с 1 января 2001 года.
     
     Статьей 32 вышеуказанного Федерального закона установлено, что часть вторая Кодекса применяется к правоотношениям, регулируемым законодательством о налогах и сборах, возникшим после введения ее в действие.
     
     Кроме того, следует иметь в виду, что в соответствии со ст. 28 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее - Закон N 14-ФЗ) общество вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год принимать решение о распределении части своей чистой прибыли между участниками общества. Решение об определении части прибыли общества, распределяемой между участниками общества, принимается общим собранием участников общества.
     
     Если организация зарегистрирована как общество с ограниченной ответственностью, то речь не может идти о распределении доходов в виде дивидендов или о распределении нераспределенной прибыли посредством передачи участникам общества денежных средств предприятия, так как распределению подлежит только часть чистой прибыли общества.
     
     Согласно нормам Закона N 14-ФЗ выделение участникам общества части основных средств возможно только при выходе участника общества из ООО (ст. 26) или при ликвидации общества (ст. 58).
     
     Исходя из этого не представляется возможным дать конкретный ответ, поскольку неясны порядок формирования и расходования прибыли за период с 1995 по 2001 годы (имело ли место предоставление ссуд участникам общества и т.п.), режим налогообложения общества, действовавший в период образования указанных средств в виде нераспределенной прибыли (пользовалось ли общество льготами при налогообложении прибыли и т.д.).
     

     Является ли правомерным отнесение фактических затрат по оплате труда работ за пределами нормальной продолжительности рабочего времени в части оплаты за сверхурочную работу на себестоимость продукции (работ, услуг), а в части доплаты за сверхурочную работу - на прибыль, если эти работы проводились сверх 120 часов в год?

     
     В соответствии со ст. 420 Трудового кодекса Российской Федерации (ТК РФ) настоящий Кодекс введен в действие с 1 февраля 2002 года.
     
     Статьей 424 ТК РФ установлено, что Кодекс применяется к правоотношениям, возникшим после введения его в действие.
     
     Если правоотношения возникли до введения в действие ТК РФ, то применяется действовавшее в то время законодательство о труде (КЗоТ РФ).
     
     Как следует из вопроса, речь идет о трудовых правоотношениях, возникших до принятия ТК РФ. Поэтому если речь идет о затратах на оплату труда за 2001 год, то в данном случае правомерны ссылки на КЗоТ РФ.
     
     В соответствии со ст. 56 КЗоТ РФ сверхурочные работы не должны были превышать для каждого работника 4 часов в течение двух дней подряд и 120 часов в год.
     
     Сверхурочные работы, как правило, не допускались. Сверхурочными считались работы сверх установленной продолжительности рабочего времени (ст. 46 и 52 КЗоТ РФ).
     
     Администрация могла применять сверхурочные работы только в исключительных случаях, предусмотренных законодательством и ст. 55 настоящего Кодекса. Сверхурочные работы могли производиться лишь с разрешения соответствующего выборного профсоюзного органа предприятия, учреждения, организации (в ред. от 25.09.1992 N 3543-1).
     
     Согласно ст. 55 КЗоТ РФ сверхурочные работы допускались только в следующих исключительных случаях:
     
     1) при производстве работ, необходимых для обороны страны, а также для предотвращения общественного или стихийного бедствия, производственной аварии и немедленного устранения их последствий;
     
     2) при производстве общественно необходимых работ по водоснабжению, газоснабжению, отоплению, освещению, канализации, транспорту, связи - для устранения случайных или неожиданных обстоятельств, нарушающих правильное их функционирование;
     
     3) при необходимости закончить начатую работу, которая вследствие непредвиденной или случайной задержки по техническим условиям производства не могло быть закончена в течение нормального числа рабочих часов, если при этом прекращение начатой работы могло повлечь порчу или гибель государственного или общественного имущества;
     
     4) при производстве временных работ по ремонту и восстановлению механизмов или сооружений в случае, если их неисправность вызывала прекращение работ для значительного числа трудящихся;
     
     5) для продолжения работы при неявке сменяющего работника, если работа не допускала перерыва; в этих случаях администрация была обязана немедленно принять меры к замене сменщика другим работником.
     
     Если в организации проведение сверхурочных работ было вызвано одним из вышеперечисленных обстоятельств и не противоречило нормам КЗоТ РФ, то в 2001 году в соответствии с Законом N 2116-1 оплата сверхурочных работ, осуществляемых в соответствии с законодательством Российской Федерации, относилась на себестоимость продукции (работ, услуг).
     

     Нормируются ли ст. 264 НК РФ расходы на рекламу?

     
     В соответствии со ст. 252 НК РФ расходами организации признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
     
     В ст. 264 НК РФ приведен перечень расходов налогоплательщика, связанных с производством и реализацией, которые относятся к прочим расходам.
     
     Пунктом 4 ст. 264 НК РФ (за исключением последнего абзаца) предусмотрен перечень расходов на рекламу, которые связаны с производством и реализацией и относятся к прочим расходам. При условии, что вышеуказанные расходы обоснованны и документально подтверждены, они включаются в состав прочих расходов организации без каких-либо ограничений.
     
     Согласно нормам ст. 264 НК РФ к таким расходам относятся:
     
     - расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;
     
     - расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
     
     - расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах, выполняемых и оказываемых организацией, и(или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.
     
     Все остальные расходы на рекламу включаются организацией для целей налогообложения прибыли в состав прочих расходов в размере, не превышающем 1 % от выручки, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ. К таким расходам относятся расходы, связанные с приобретением (изготовлением) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также расходы, связанные с прочими видами рекламы (включая бесплатную рекламную рассылку производимой продукции), осуществляемые организацией в течение налогового (отчетного) периода.
     

     В 1999-2001 годах акционерное общество заключало с физическим лицом договора безвозмездного пользования на здания и сооружения, а также земельные участки, находящиеся под этой недвижимостью.

     

     В связи с тем, что общество использовало здания и земельные участки в производственных целях, полагаем, что расходы по содержанию зданий (в том числе земельный налог), полученных в безвозмездное пользование у физического лица, могли включаться акционерным обществом в себестоимость продукции (работ, услуг). Облагались ли подоходным налогом суммы произведенных затрат и уплаченных налогов по договорам безвозмездного пользования? Почему организация, арендуя имущество у другой организации, может уменьшать налогооблагаемую прибыль, а организация, арендующая имущество у физического лица, не может? По нашему мнению, нарушается принцип равенства налогообложения (ст. 3 НК РФ).

     
     Прежде всего следует отметить, что вопросы поставлены в двух аспектах: с точки зрения законности отражения операций, связанных со списанием расходов по эксплуатации недвижимого имущества, полученного по договору безвозмездного пользования, для целей бухгалтерского учета и законности отражения вышеуказанных операций для целей налогообложения прибыли.
     
     При определении для целей налогообложения правильности отнесения расходов, связанных с содержанием переданных по договору безвозмездного пользования объектов недвижимого имущества, следовало руководствоваться нормами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, в том числе Законом N 2116-1 (так как речь идет о договорах, заключенных в 1999-2001 годах), Законом РФ от 11.10.1991 N 1738-1 «О плате за землю» (далее - Закон N 1738-1), Положением о составе затрат, утвержденным постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 N 552, а также нормативными актами МНС России и Минфина России по указанному вопросу.
     
     В частности, согласно Закону N 1738-1 собственники земли, землевладельцы и землепользователи, кроме арендаторов, облагаются земельным налогом, то есть плательщиком налога за землю является собственник земли, а не ссудополучатель, как указано в вопросе. За земли, переданные в аренду, взимается арендная плата.
     
     В соответствии со ст. 689 ГК РФ по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.
     
     К договору безвозмездного пользования применяются правила, предусмотренные статьями ГК РФ в отношении договора аренды.
     
     Считаем необходимым отметить, что при совершении сделок с недвижимым имуществом, принадлежащим физическому лицу на праве собственности, это недвижимое имущество должно быть выведено из состава жилищного фонда. Если объекты недвижимости числились у физического лица как нежилые помещения, то при заключении договора безвозмездного пользования следовало уточнить правовой статус самого ссудодателя применительно к нормам ГК РФ.
     
     При заключении договора безвозмездного пользования не происходит перехода права собственности, в связи с чем полученные в безвозмездное пользование объекты недвижимости отражаются ссудополучателем за балансом на счете 001 «Арендованные основные средства». Согласно правилам ведения бухгалтерского учета и отчетности ссудодатель должен учитывать переданные в безвозмездное пользование объекты основных средств на счете 01 «Основные средства» и начислять по ним амортизацию (за исключением тех объектов, по которым амортизация не начисляется).
     
     Физическое лицо, не являющееся индивидуальным предпринимателем, не учитывает вышеуказанное недвижимое имущество как основные средства и, соответственно, не начисляет по нему амортизацию.
     
     Кроме того, согласно Федеральному закону от 21.07.1997 N 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» все права и сделки с недвижимым имуществом, включая земельные участки, подлежат обязательной государственной регистрации при заключении договора на срок не менее года.
     
     По вопросу учета расходов организацией-ссудополучателем для целей налогообложения прибыли, возникавших при использовании недвижимого имущества, переданного ему по договору безвозмездного пользования, заключенного с физическим лицом, не являвшимся индивидуальным предпринимателем, следовало применять письмо МНС России от 11.04.2000 N ВГ-6-02/271 «По вопросу учета расходов организации по аренде имущества и физических лиц, не являющихся предпринимателями».
     
     Согласно вышеприведенному письму расходы арендатора (ссудополучателя) по арендной плате и содержанию имущества, полученного в аренду (в безвозмездное пользование) от физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, не относятся на себестоимость продукции (работ, услуг) ссудополучателя (арендатора). Организациям-ссудополучателям, применяющим иной порядок учета указанных выше расходов, следует внести соответствующие исправления и произвести уточнения по платежам в соответствующие бюджеты без начисления штрафов.
     
     Кроме того, согласно положениям п. 2 Положения о составе затрат в себестоимость продукции (работ, услуг) ссудополучателя могли включаться расходы по содержанию собственных основных производственных фондов, то есть, в частности, объектов недвижимого имущества, принадлежавшего организации на праве собственности (подпункт «е»), или плата за аренду отдельных объектов основных производственных фондов, переданных в аренду организацией-арендодателем (подпункт «ч»), но расходы по содержанию имущества, переданного по договору безвозмездного пользования, нельзя было приравнивать к арендной плате арендатора, так как в конкретном случае речь идет о безвозмездном получении во временное пользование недвижимого имущества от физического лица.
     
     Как уже отмечалось, для физического лица, не являвшегося индивидуальным предпринимателем, объекты недвижимого имущества, находившиеся в его собственности, не являлись основными средствами (объектами основных производственных фондов). Но в случае заключения сделок с объектами недвижимости, принадлежавшими физическому лицу на праве собственности, и получения физическим лицом доходов в результате указанных сделок от использования недвижимостью арендатором (ссудополучателем) полученный доход полностью подлежал включению в совокупный облагаемый доход физического лица и облагался подоходным налогом в соответствии с нормами Закона РФ от 07.12.1991 N 1998-1 «О подоходном налоге с физических лиц».
     
     Исходя из вышеизложенного для целей налогообложения прибыли расходы по содержанию объектов недвижимости, полученных у физического лица по договору безвозмездного пользования, включенные в себестоимость продукции (работ, услуг) организации-ссудополучателя, не уменьшали налоговую базу при исчислении налога на прибыль.