Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Реализация подакцизных товаров за пределы территории Российской Федерации


Реализация подакцизных товаров за пределы территории Российской Федерации

     
     И.А. Давыдова,

советник налоговой службы Российской Федерации III ранга

     
     В соответствии с подпунктом 4 п. 1 ст. 183 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) реализация подакцизных товаров и (или) передача лицом произведенных им из давальческого сырья нефтепродуктов собственнику указанного сырья (материалов) либо другим лицам, помещенных под таможенный режим экспорта за пределы территории Российской Федерации, налогообложению акцизом не подлежат.
     
     Как следует из вышеизложенной нормы НК РФ, из-под налогообложения акцизами выведен вывоз подакцизных товаров в государства-участники СНГ. До введения в действие НК РФ внешнеэкономическая деятельность подразделялась в Российской Федерации в целях налогообложения на деятельность со странами СНГ (поскольку вывоз товаров в эти страны приравнивался к реализации на территории Российской Федерации) и странами дальнего зарубежья.
     
     Согласно ст. 13 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" вышеуказанный порядок налогообложения акцизами операций по реализации подакцизных товаров в государства-участники СНГ введен в действие с 1 июля 2001 года.
     
     Обращаем внимание читателей журнала на то, что до введения в действие с 10 сентября 2001 года Федерального закона от 07.08.2001 N 118-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в главу 22 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" от налогообложения акцизами освобождались только операции по реализации подакцизных товаров за пределы территории Российской Федерации. В то же время операции по передаче таких товаров, выработанных из давальческого сырья, переработчиком этого сырья его собственнику согласно подпункту 4 п. 1 ст. 182 НК РФ признавались объектом налогообложения акцизами без какого-либо исключения.
     
     Таким образом, согласно нормам НК РФ, действовавшим до 10 сентября 2001 года, налогоплательщик - производитель подакцизных товаров мог получить освобождение от уплаты акцизов по этим товарам, вывозимым на экспорт, только при условии их производства из собственного сырья, поскольку в случае выработки таких товаров из давальческого сырья он совершал не освобождаемую от налогообложения операцию по их реализации, а операцию по их передаче, не подлежащую освобождению от налогообложения акцизами.
     
     С вышеуказанной даты операции по передаче налогоплательщиком - переработчиком произведенных из давальческого сырья нефтепродуктов, вывезенных в дальнейшем за пределы территории Российской Федерации, выведены из-под налогообложения акцизами. В то же время аналогичные операции по передаче произведенных из давальческого сырья всех других подакцизных товаров, вывозимых на экспорт, подлежат налогообложению акцизами.
     

     Как указано в ст. 183 НК РФ, освобождение от обложения акцизами операций по реализации подакцизных товаров и операций по передаче выработанных из давальческого сырья нефтепродуктов, помещаемых под таможенный режим экспорта за пределы Российской Федерации, производится в соответствии с положениями ст. 184 НК РФ.
     
     Согласно п. 1 ст. 184 НК РФ указанное освобождение производится только при вывозе подакцизных товаров непосредственно налогоплательщиком - производителем этих товаров или собственником нефтепродуктов, выработанных из принадлежащего ему сырья по договору о переработке нефти с нефтеперерабатывающим заводом, или по их поручению иными лицами на основании договора комиссии, договора поручения или агентского договора.
     
     Таким образом, освобождение от налогообложения акцизами операций по реализации подакцизных товаров и (или) операций по передаче налогоплательщиком - переработчиком произведенных из давальческого сырья нефтепродуктов, помещаемых под таможенный режим экспорта за пределы Российской Федерации, может быть предоставлено независимо от того, кто осуществляет вывоз подакцизных товаров на экспорт.
     
     Вместе с тем п. 1 ст. 184 НК РФ четко определено, что освобождение от уплаты акциза по вышеуказанным операциям может получить лишь налогоплательщик, то есть производитель (или переработчик) подакцизных товаров.
     
     Согласно п. 2 ст. 179 НК РФ организации и иные лица признаются налогоплательщиками акцизов только в случае совершения ими операций, определенных в ст. 182 НК РФ как объекты налогообложения акцизами. В то же время (за исключением операций, приведенных в подпунктах 2, 3, 10 и 11 п. 1 ст. 182 НК РФ) реализация (передача) организациями или другими лицами подакцизных товаров, произведенных (в том числе и из принадлежащего этим организациям сырья) не самими этими организациями, а приобретенных у сторонних самостоятельных налогоплательщиков, объектом налогообложения не признается, и, следовательно, организации и иные лица, реализующие или передающие подакцизный товар, непосредственно ими не произведенный, налогоплательщиками акцизов в отношении операций по его реализации (или передаче) не являются.
     
     Из этого следует, что собственник давальческого сырья (в том числе нефти), осуществивший операцию по реализации на экспорт подакцизных товаров (в том числе нефтепродуктов), произведенных другой организацией из этого сырья, как неплательщик акцизов не может быть освобожден от их уплаты по этой операции.
     

     Одновременно обращаем внимание читателей журнала на следующее.
     
     В последнее время широко распространилась практика производства бензина автомобильного из стабильного газового конденсата или путем смешения низкооктановых бензинов с высокооктановыми добавками. При этом в ряде случаев нефтеперерабатывающие организации осуществляют такое производство автомобильного бензина на принципах давальческого сырья (низкооктанового бензина или стабильного газового конденсата).
     
     Если полученный в результате переработки этого сырья автомобильный бензин вывозится на экспорт, то согласно п. 1 ст. 184 НК РФ налогоплательщик-переработчик освобождается от уплаты акциза по передаче собственнику давальческого сырья подакцизных нефтепродуктов, выработанных из этого  сырья и вывозимых за пределы территории Российской Федерации, если этот вывоз осуществляется собственником нефтепродуктов, выработанных из принадлежащего ему сырья по договору о переработке нефти.
     
     Если производство бензина автомобильного осуществлено по договору либо о переработке стабильного газового конденсата, либо о повышении октанового числа передаваемого на переработку бензина, оснований для освобождения от уплаты акциза операций по передаче автомобильного бензина, выработанного по указанным договорам, не имеется.
     
     Освобождение налогоплательщика-производителя (с 10 сентября 2001 года - и переработчика) от уплаты акциза при реализации подакцизных товаров (с 10 сентября 2001 года - и при передаче нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья) за пределы Российской Федерации, обуславливается представлением им в налоговый орган поручительства банка или согласно Федеральному закону от 07.08.2001 N 118-ФЗ банковской гарантии.
     
     В соответствии со ст. 74 НК РФ поручительство банка оформляется согласно гражданскому законодательству Российской Федерации договором, заключаемым между поручителем (банком) и налоговым органом, в котором налогоплательщик состоит на налоговом учете.
     
     Таким образом, одной из сторон договора поручительства является налоговый орган, принимающий решение о его заключении или незаключении. В качестве банка (поручителя) могут выступать платежеспособные банки, в которых у налогоплательщика открыт расчетный и (или) валютный счет.
     
     В силу поручительства поручитель (банк) обязывается перед налоговым органом исполнить в полном объеме обязанность налогоплательщика по уплате сумм акциза и соответствующих пеней при непредставлении налогоплательщиком в установленном порядке и в установленные сроки документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров, и неуплаты им акциза.
     

     Что касается использования того или иного банка в качестве поручителя, решение принимается территориальными налоговыми органами самостоятельно на основании имеющейся у них информации об отсутствии у данного банка признаков неплатежеспособности.
     
     Так, к критериям неплатежеспособности кредитных организаций относятся следующие показатели:
     
     - кредитная организация неоднократно не удовлетворяла на протяжении последних шести месяцев требования отдельных кредиторов по денежным обязательствам и (или) не исполняла обязанность по уплате обязательных платежей в срок до трех дней с момента наступления даты их исполнения в связи с отсутствием или недостаточностью денежных средств на ее корреспондентских счетах;
     
     - кредитная организация не удовлетворяла требования отдельных кредиторов по денежным обязательствам и (или) не исполняла обязанность по уплате обязательных платежей в сроки, превышавшие три дня с момента наступления даты их удовлетворения и (или) даты их исполнения, в связи с отсутствием или недостаточностью денежных средств на ее корреспондентских счетах;
     
     - кредитная организация допускала абсолютное снижение собственных средств (капитала) по сравнению с их (его) максимальной величиной, достигнутой за последние 12 месяцев, более чем на 20% при одновременном нарушении одного из обязательных нормативов, установленных Банком России;
     
     - кредитная организация нарушала норматив достаточности собственных средств (капитала), установленный Банком России;
     
     - кредитная организация нарушала норматив текущей ликвидности кредитной организации, установленный Банком России, в течение последнего месяца более чем на 10%.
     
     При этом обращаем внимание читателей журнала на то, что поскольку вопросы о платежеспособности того или иного банка решаются территориальными налоговыми органами самостоятельно, то в случае если банк-поручитель зарегистрирован в одном субъекте Российской Федерации, а организация, обязанности которой по уплате налогов обязуется исполнить данный банк, состоит на учете в качестве налогоплательщика в другом регионе, налоговый орган этого региона может принять решение о заключении договора поручительства с вышеуказанным банком на основе информации, представленной налоговым органом по месту регистрации банка и самим банком-поручителем.
     
     При отсутствии поручительства банка или банковской гарантии (то есть в случае, не подпадающем под освобождение от уплаты акциза) налогоплательщик-производитель обязан уплатить акциз по реализуемым на экспорт подакцизным товарам в общем порядке, установленном для операций по реализации подакцизных товаров на территории Российской Федерации, а именно:
     

     - в день отгрузки товаров, вывозимых в таможенном режиме экспорта за пределы Российской Федерации, начислить по ним сумму акциза по установленным налоговым ставкам (если на день отгрузки подакцизных товаров с налоговым органом не за-ключен договор поручительства);
     
     - уплатить начисленную сумму в бюджет (если договор поручительства не заключен до истечения установленного законодательством срока уплаты).
     
     В случае производства подакцизных товаров, предназначенных для вывоза на экспорт, из давальческого сырья в договоре о переработке давальческого сырья, заключаемом между собственником этого сырья и переработчиком, должен быть предусмотрен порядок возмещения производителю-переработчику, помимо стоимости выполненных работ, суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет по этим товарам, исчисленной исходя из объема переданных подакцизных товаров, а также предоставления организацией-экспортером производителю-переработчику всех необходимых документов, подтверждающих факт вывоза подакцизных товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации, для получения возмещения суммы акциза, уплаченной производителем в бюджет. В свою очередь, производитель-переработчик после возмещения ему указанной суммы должен возвратить ее собственнику давальческого сырья.
     
     В соответствии с п. 2 ст. 184 и п. 2 ст. 185 НК РФ уплаченные суммы акциза и соответствующая пеня возвращаются (засчитываются) налогоплательщику-производителю (или переработчику давальческого сырья) после представления им в налоговый орган по месту своей регистрации в течение 180 дней со дня реализации (передачи) данных подакцизных товаров документов (предусмотренных в п. 6 ст. 198 НК РФ), подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров. Возврат акциза производится не позднее трех месяцев со дня представления вышеуказанных документов.
     
     Обращаем внимание читателей журнала на то, что срок представления документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров, выработанных из давальческого сырья, исчисляется не с момента их реализации на экспорт, а с момента их передачи (отгрузки) собственнику этого сырья или по его указанию любому другому грузополучателю.
     
     Таким образом, как следует из вышеизложенного, суммы акциза, уплаченные налогоплательщикам по подакцизным товарам, вывезенным за пределы территории Российской Федерации в случаях, не предусматривающих получение освобождения от уплаты акциза (то есть при их вывозе на экспорт при отсутствии банковского поручения или банковской гарантии), подлежат возврату при соблюдении вышеприведенных положений.
     

     В соответствии с п. 6 ст. 198 НК РФ в зависимости от того, кем непосредственно осуществляется поставка на экспорт подакцизных товаров, для подтверждения обоснованности освобождения от уплаты акцизов и налоговых вычетов (то есть проведения зачета или возврата суммы акциза, уплаченной в бюджет по подакцизным товарам, вывезенным в таможенном режиме экспорта за пределы территории Российской Федерации) налогоплательщиком - производителем (или переработчиком) этих подакцизных товаров в налоговый орган представляются следующие документы:
     
     1) если поставка подакцизных товаров на экспорт осуществляется налогоплательщиком (то есть производителем - владельцем подакцизных товаров):
     
     а) контракт (копия контракта) налогоплательщика (производителя подакцизного товара) с контр-агентом на поставку подакцизных товаров;
     
     б) платежные документы и выписка банка, подтверждающие фактическое поступление выручки от реализации подакцизных товаров иностранному лицу на счет российского поставщика (производителя подакцизного товара) в российском банке.
     
     Если незачисление валютной выручки от реализации подакцизных товаров на территорию Российской Федерации осуществляется в соответствии с порядком, предусмотренным законодательством Российской Федерации о валютном регулировании и валютном контроле, налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), подтверждающие право на незачисление валютной выручки на территорию Российской Федерации;
     
     в) грузовая таможенная декларация или ее копия с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в таможенном режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товары были вывезены за пределы таможенной территории Российской Федерации (далее - пограничный таможенный орган);
     
     г) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов иностранных государств, подтверждающими вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации;
     
     2) если поставка на экспорт подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, осуществляется собственником давальческого сырья (и, следовательно, произведенного из него подакцизного товара):
     

     а) договор между собственником подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, и налогоплательщиком (производителем) о производстве подакцизных товаров;
     
     б) контракт (копия контракта) между собственником давальческого сырья и контрагентом на поставку подакцизных товаров;
     
     в) платежные документы и выписка банка, подтверждающие фактическое поступление всей выручки от реализации товаров иностранному лицу на счет собственника подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, в российском банке.
     
     При поступлении выручки от реализации иностранному лицу товаров, произведенных из давальческого сырья, на счет налогоплательщика или собственника этих подакцизных товаров не от иностранного лица, а от организации, зарегистрированной в качестве налогоплательщика в Российской Федерации, представляются в налоговые органы, кроме платежных документов и выписки банка, договоры поручения по оплате за экспортированные подакцизные товары между иностранным лицом и организацией, осуществившей платеж.
     
     Если незачисление валютной выручки от реализации подакцизных товаров на территорию Российской Федерации осуществляется в соответствии с порядком, предусмотренным законодательством Российской Федерации о валютном регулировании и валютном контроле, налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), подтверждающие право на незачисление валютной выручки на территорию Российской Федерации;
     
     г) грузовая таможенная декларация или ее копия с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в таможенном режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товары были вывезены за пределы таможенной территории Российской Федерации (то есть пограничного таможенного органа);
     
     д) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов иностранных государств, подтверждающими вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации;
     
     3) если поставка на экспорт подакцизных товаров, принадлежащих налогоплательщику (то есть производителю подакцизных товаров), осуществляется по договору комиссии, договору поручения либо агентскому договору:
     

     а) договор комиссии, договор поручения либо агентский договор (копии указанных договоров) между налогоплательщиком (производителем подакцизного товара) и лицом, осуществляющим поставку подакцизных товаров на экспорт по договору комиссии, договору поручения либо агентскому договору;
     
     б) контракт (копия контракта) лица, осуществляющего поставку подакцизных товаров на экспорт по поручению налогоплательщика - производителя подакцизных товаров (в соответствии с договором комиссии, договором поручения либо агентским договором с контрагентом);
     
     в) платежные документы и выписка банка, подтверждающие фактическое поступление выручки от реализации товаров иностранному лицу на счет комиссионера (поверенного, агента) в российском банке.
     
     Если незачисление валютной выручки от реализации подакцизных товаров на территорию Российской Федерации осуществляется в соответствии с порядком, предусмотренным законодательством Российской Федерации о валютном регулировании и валютном контроле, налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), подтверждающие право на незачисление валютной выручки на территорию Российской Федерации;
     
     г) грузовая таможенная декларация или ее копия с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в таможенном режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товары были вывезены за пределы таможенной территории Российской Федерации (пограничного таможенного органа);
     
     д) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов иностранных государств, подтверждающими вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.
     
     Обращаем внимание читателей журнала на различия договора поручения, договора комиссии и агентского договора.
     
     Так, если в соответствии со ст. 971 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) по договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить определенные юридические действия от имени и за счет другой стороны (доверителя), то согласно ст. 990 ГК РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.
     
     Таким образом, по сделке о поставке на экспорт подакцизных товаров, совершенной поверенным в соответствии с договором поручения, права и обязанности возникают непосредственно у доверителя, тогда как при поставке на экспорт подакцизных товаров, осуществленной комиссионером по договору комиссии, сам комиссионер приобретает права и становится обязанным.
     

     Согласно агентскому договору в соответствии со ст. 1005 ГК РФ одна сторона (агент) обязуется по поручению другой стороны (принципала) за вознаграждение совершать юридические и иные действия как от имени и за счет принципала, так и от своего имени, но за счет принципала. При этом по сделке о поставке на экспорт подакцизных товаров, совершенной агентом, в первом случае права и обязанности возникают непосредственно у принципала, а во втором - приобретает права и становится обязанным агент.
     
     Кроме того, если поставка на экспорт подакцизных товаров осуществляется по договору комиссии либо агентскому договору, следует иметь в виду, что в соответствии с п. 6 Указа Президента Российской Федерации от 18.08.1996 N 1212 "О мерах по повышению собираемости налогов и других обязательных платежей и упорядочению наличного и безналичного денежного обращения" договоры комиссии либо агентские договоры по сделкам на поставку товаров, совершаемым комиссионером или агентом от своего имени, но в интересах и за счет комитента (принципала), должны предусматривать перечисление в течение трех банковских дней на расчетный счет комитента или принципала всего полученного комиссионером (агентом) по этим сделкам, за исключением вознаграждения, предусмотренного договором.
     
     Кроме того, согласно данному пункту Указа Президента Российской Федерации все расчеты по сделкам на поставку товаров, совершаемым представителем (комиссионером, поверенным либо агентом) от имени комитента, доверителя либо принципала, осуществляются исключительно с расчетного счета последнего. Не допускается зачисление представителем на свои счета доходов (вознаграждения) по указанным сделкам ранее зачисления выручки от указанных сделок на расчетный счет доверителя (комитента, принципала);
     
     4) если экспорт подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, осуществляет иное лицо по договору комиссии, договору поручения либо агентскому договору с собственником давальческого сырья (и, следовательно, произведенного из него подакцизного товара):
     
     а) договор между собственником подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, и налогоплательщиком о производстве подакцизных товаров;
     

     б) договор комиссии, договор поручения либо агентский договор между собственником этих подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, и лицом, осуществляющим их поставку на экспорт;
     
     в) контракт (копия контракта) лица, осуществляющего поставку подакцизных товаров на экспорт, с контрагентом;
     
     г) платежные документы и выписка банка, подтверж-дающие фактическое поступление выручки от реализации товаров иностранному лицу на счет комиссионера (поверенного, агента) в российском банке.
     
     При поступлении выручки от реализации иностранному лицу товаров, произведенных из давальческого сырья, на счет налогоплательщика или собственника этих подакцизных товаров не от иностранного лица, а от организации, зарегистрированной в качестве налогоплательщика в Российской Федерации, в налоговые органы представляются, кроме платежных документов и выписки банка, договоры поручения по уплате за экспортированные подакцизные товары между иностранным лицом и организацией, осуществившей платеж.
     
     Если незачисление валютной выручки от реализации подакцизных товаров на территорию Российской Федерации осуществляется в соответствии с порядком, предусмотренным законодательством Российской Федерации о валютном регулировании и валютном контроле, налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), подтверждающие право на незачисление валютной выручки на территорию Российской Федерации;
     
     д) грузовая таможенная декларация или ее копия с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товара в таможенном режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации (пограничного таможенного органа);
     
     е) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов иностранных государств, подтверждающими вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.
     
     Следует иметь в виду, что определенный в главе 22 "Акцизы" НК РФ перечень документов, подтверждающих факт вывоза подакцизных товаров, представляемых для обоснования освобождения от уплаты акцизов и налоговых вычетов (за исключением вывоза нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта за пределы территории Российской Федерации), в значительной степени отличается от перечня документов, представляемых для обоснования применения ставки НДС в размере 0% и налоговых вычетов согласно главе 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ.
     
     Так, в соответствии с подпунктом 3 п. 1 ст. 165 НК РФ при вывозе товаров в таможенном режиме экспорта трубопроводным транспортом представляется полная грузовая таможенная декларация с отметками только российского таможенного органа, производившего таможенное оформление указанного вывоза товара.
     

     При вывозе товаров в таможенном режиме экспорта через границу Российской Федерации с государством - участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, представляется грузовая таможенная декларация также с отметками только таможенного органа Российской Федерации, производившего таможенное оформление указанного вывоза товара.
     
     В то же время согласно подпункту 3 п. 6 ст. 198 НК РФ такой порядок оформления грузовой таможенной декларации введен Федеральным законом от 07.08.2001 N 118-ФЗ только в отношении вывоза за пределы территории Российской Федерации подакцизных нефтепродуктов.
     
     Вышеуказанное изменение вызвано тем, что согласно порядку таможенного оформления и таможенного контроля нефтепродуктов, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации магистральными нефтепродуктопроводами, таможенные пункты пропуска на трубопроводном транспорте не определены и дополнительные отметки пограничных таможенных органов на грузовых таможенных декларациях не предусмотрены.
     
     При вывозе других подакцизных товаров в режиме экспорта за пределы территории Российской Федерации для целей применения ст. 198 НК РФ грузовая таможенная декларация или ее копия в обязательном порядке должна содержать как отметку российского таможенного органа, осуществившего выпуск товара в таможенном режиме экспорта, так и отметку российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который подакцизный товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации (пограничный таможенный орган).
     
     Таким образом, грузовая таможенная декларация, не содержащая предусмотренных в вышеуказанной статье НК РФ соответствующих отметок, не может служить документом, подтверждающим факт вывоза подакцизных товаров (за исключением вывоза нефтепродуктов) за пределы территории Российской Федерации.
     
     В соответствии с подпунктом 4 п. 1 ст. 165 НК РФ при вывозе экспортируемых товаров судами через морские порты для подтверждения факта их экспорта за пределы таможенной территории Российской Федерации вместо копий транспортных, товаросо-проводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов иностранных государств представляются копия поручения на отгрузку экспортируемых грузов с указанием порта разгрузки с отметкой "Погрузка разрешена" пограничной таможни Российской Федерации и копия коносамента на перевозку экспортируемого товара, в котором в графе "Порт разгрузки" указан порт, находящийся за пределами таможенной территории Российской Федерации.
     
     Кроме того, согласно главе 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ при вывозе товаров в таможенном режиме экспорта трубопроводным транспортом копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз подакцизных товаров за пределы территории Российской Федерации, могут не представляться.
     

     В то же время согласно подпункту 4 ст. 198 НК РФ аналогичный порядок представления данных документов установлен Федеральным законом от 07.08.2001 N 118-ФЗ только для случаев вывоза на экспорт подакцизных нефтепродуктов. Кроме того, данным Законом установлено, что при вывозе нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта в железнодорожных цистернах для подтверждения их вывоза за пределы таможенной территории Российской Федерации налогоплательщик представляет в налоговый орган копии транспортных товаросопроводительных документов и (или) иных документов, подтверждающих вывоз нефтепродуктов за пределы таможенной территории Российской Федерации, с отметками российского пограничного таможенного органа.
     
     При вывозе других подакцизных товаров в режиме экспорта за пределы территории Российской Федерации представление копий транспортных или товаросопроводительных документов, или иных документов с отметками пограничных таможенных органов иностранных государств, подтверждающих вывоз подакцизных товаров за пределы территории Российской Федерации (в том числе и в случае их вывоза судами через морские порты, воздушным трубопроводным транспортом или железнодорожными цистернами), является обязательным.
     
     Таким образом, с момента вступления в силу Федерального закона от 07.08.2001 N 118-ФЗ определенный в главе 22 "Акцизы" НК РФ перечень документов, подтверждающих факт вывоза подакцизных товаров в таможенном режиме экспорта за пределы территории Российской Федерации, представляемых для обоснования освобождения от уплаты акцизов и налоговых вычетов, аналогичен перечню документов, представляемых для обоснования применения ставки НДС в размере 0% и налоговых вычетов согласно главе 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ, только в части вывоза за пределы Российской Федерации подакцизных нефтепродуктов.
     
     Согласно Таможенному кодексу Российской Федерации под экспортом понимается вывоз товара, работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности с таможенной территории Российской Федерации за границу Российской Федерации без обязательств об обратном ввозе.
     
     Поэтому независимо от базисных условий поставки товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации (EXW, FCA, FAS, DAF, FOB, CIF и т.д.), предусмотренных в контрактах между российскими организациями - экспортерами подакцизного товара и инопартнерами, а соответственно, и времени перехода права собственности на поставляемый товар от продавца к покупателю этот товар может быть признан для целей налогообложения экспортированным (реализованным на экспорт) только в случае, если он фактически вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации. Таким образом, проведение налогоплательщику-производителю зачета или возврата уплаченной в бюджет суммы акциза поставлено в прямую зависимость не от условий поставки, действий или намерений участников договора, а от факта осуществления реального экспорта и его подтверждения в установленном порядке.
     

     Проведение зачета или возврата суммы акциза, уплаченной в бюджет по подакцизным товарам, в дальнейшем вывезенным за пределы таможенной территории Российской Федерации, имеет строго целевую направленность и предполагает столь же четкую обоснованность этих операций по каждой конкретной поставке экспортированного товара.
     
     Именно эту цель преследует требование представления организацией - производителем экспортированных подакцизных товаров документов, перечисленных в подпунктах 2-4 п. 6 ст. 198 НК РФ, наличие которых дает возможность определить, по какой конкретно партии подакцизного товара начислена и уплачена та или иная сумма акциза, а также подтверждает фактический вывоз этой конкретной партии товара за пределы таможенной территории Российской Федерации.
     
     При этом согласно п. 7 указанной статьи НК РФ в случае непредставления или представления в неполном объеме документов, подтверждающих факт вывоза подакцизных товаров за пределы территории Российской Федерации, которые должны быть представлены в налоговые органы по месту регистрации налогоплательщика, налог уплачивается по указанным подакцизным товарам в порядке, установленном налоговым законодательством в отношении операций по реализации подакцизных товаров на территории Российской Федерации.
     
     Поскольку условием для освобождения от уплаты акциза и налоговых вычетов при вывозе подакцизных товаров в таможенном режиме экспорта за пределы территории Российской Федерации является соблюдение налогоплательщиком сроков представления документов в полном объеме, оснований для возврата (зачета, сложения) уплаченных сумм акциза не имеется при их представлении по истечении указанного срока.