Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Об избежании двойного налогообложения


Об избежании двойного налогообложения

     

Е.Л. Васюкова,
ведущий специалист Департамента налоговой политики Минфина России
          

     На основании соглашения, заключенного с гражданкой Монголии, российская фирма вы-плачивает ей ежемесячно за вычетом подоходного налога комиссионное вознаграждение за поддержание и расширение розничных продаж товаров своей фирмы. Просим разъяснить, можно ли рассматривать деятельность указанной гражданки как независимые личные услуги в соответствии со ст. 14 «Независимые личные услуги» Соглашения между Правительством РФ и Правительством Монголии об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 5 апреля 1995 года.

     
     Согласно комментариям к ст. 14 «Независимые личные услуги» типовой модели Конвенции ОЭСР по налогам на доход и капитал, на основании которой заключаются соглашения об избежании двойного налогообложения доходов и имущества с иностранными государствами, данная статья Соглашения касается профессиональных услуг и в целом деятельности независимого характера, которая исключает промышленную и коммерческую деятельность.
     
     В связи с изложенным, а также учитывая тот факт, что за свою деятельность гражданка Монголии получает от фирмы ежемесячное вознаграждение, нет никаких оснований для признания деятельности указанной гражданки в качестве агента с независимым статусом.
     

     Просим разъяснить, как следует понимать п. 7 ст. 4 «Доходы постоянного представительства» российско-кипрского Соглашения об избежании двойного налогообложения доходов и имущества от 29 октября 1982 года, которое действовало до 1 января 2000 года: «Положения настоящей статьи не затрагивают освобождения от налогообложения, предусмотренного другими статьями настоящего Соглашения».

     
     Положение данного пункта ст. 4 Соглашения между Правительством СССР и Правительством Республики Кипр следует понимать таким образом, что если прибыль (доход) постоянного представительства предприятия одного Договаривающегося Государства от осуществления предпринимательской деятельности в другом Договаривающемся Государстве включает виды доходов, о которых говорится отдельно в других статьях указанного Соглашения, то положения этих статей не затрагиваются положением ст. 4.
     
     Однако следует иметь в виду, что вопрос предо-ставления освобождения от налогообложения отдельных видов доходов на основании других статей российско-кипрского Соглашения от 29 октября 1982 года решается в зависимости от того, является или не является осуществляемая резидентом Кипра в Российской Федерации деятельность (например продажа, аренда движимого имущества) основной или регулярной для данной компании, в зависимости от чего ее деятельность признается или не признается осуществляемой через постоянное представительство для целей налогообложения.
     

     Одновременно информируем, что межправительственное Соглашение между Российской Федерацией и Республикой Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 5 декабря 1998 года увязывает налогообложение доходов от имущества в Российской Федерации с наличием или отсутствием постоянного представительства на территории России.
     

     Кипрская компания, не имеющая ни офиса или иного места осуществления деятельности на территории Российской Федерации, ни персонала, заключила договор простого товарищества с российской компанией. В соответствии с условиями данного договора кипрская компания вносит в качестве вклада денежные средства для осуществления инвестиций простым товариществом в акции российских компаний на российском фондовом рынке. По условиям договора российская компания ведет общие дела простого товарищества, перечисляет часть возникающего дохода кипрской компании пропорционально доле участия данной компании в простом товариществе.
     
     Просим подтвердить, что суммы дохода, перечисляемые кипрской компании, относятся к доходам иностранного юридического лица, не связанным с деятельностью через постоянное представительство, и могут быть освобождены от обложения налогом у источника в соответствии со ст. 7 и 13 российско-кипрского налогового Соглашения.

     
     Учитывая особенности такой организационной формы, как простое товарищество, считаем, что несмотря на то, что один участник товарищества может быть уполномочен действовать от имени всех остальных участников товарищества, товарищи при осуществлении предпринимательской деятельности отвечают солидарно по всем общим обязательствам независимо от оснований их возникновения. При этом согласно положениям главы 55 ГК РФ договор простого товарищества представляет собой договор о совместной деятельности, при заключении которого стороны обязуются совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли.
     
     Учитывая вышеизложенное, полагаем, что российский резидент, с которым кипрская компания заключила договор простого товарищества, представляет как свои интересы, так и в равной мере интересы другого участника, то есть указанного резидента Кипра. В этом смысле для налоговых целей в рамках ведения совместной деятельности российская компания - участник совместной деятельности будет рассматриваться как постоянное представительство кипрской компании.
     
     Таким образом, доходы кипрской компании от деятельности в Российской Федерации в рамках простого товарищества, созданного по российскому законодательству, подлежат налогообложению в соответствии с положениями ст. 7 «Прибыль от предпринимательской деятельности» Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения доходов и имущества от 5 декабря 1998 года.
     
     Вместе с тем хотелось бы отметить, что доходы простого товарищества от деятельности в форме сделок купли-продажи акций российских компаний на российском фондовом рынке не могут подпадать под действие положений ст. 13 «Доходы от отчуждения имущества» указанного Соглашения, поскольку режим налогообложения доходов от отчуждения любого имущества, предусмотренный п. 2 ст. 13 Соглашения, распространяется только на доходы от сделок, осуществляемых не через постоянное представительство, имеющих разовый характер и, что самое важное, не являющихся основным видом деятельности лица, получающего такие доходы.

     
     Кипрская фирма заключила с российским юридическим лицом договор комиссии, в соответствии с которым российское юридическое лицо, являясь комиссионером, осуществляет на территории Российской Федерации реализацию товаров, собственником которых является комитент - кипрская компания. При этом в соответствии с договором комиссионер действует от своего имени, но за счет комитента, в рамках своей обычной деятельности. Российское юридическое лицо (комиссионер) не является дочерней компанией кипрской фирмы, никак не зависит от кипрской фирмы и не имеет полномочий на заключение контрактов от ее имени. Просим разъяснить, будет ли рассматриваться деятельность российской компании как образующая постоянное представительство, учитывая положения российско-кипрского налогового Соглашения от 5 декабря 1998 года.

     

     В ст. 5 «Постоянное представительство» Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения доходов и имущества от 5 декабря 1998 года рассматриваются случаи, при которых деятельность резидента одного Договаривающегося Государства, осуществляемая на территории другого Договаривающегося Государства, приводит к образованию постоянного представительства в этом другом Государстве. В ней также выделяются ситуации, при которых деятельность такого резидента не рассматривается как создающая постоянное представительство.
     
     В частности, п. 6 ст. 5 указанного Соглашения определяет, что деятельность предприятия одного государства, осуществляемая в другом государстве через брокера, комиссионера или любого другого агента с независимым статусом, не приводит к образованию постоянного представительства в другом государстве на основании того, что агент, являясь независимым от предприятия как юридически, так и экономически и действуя от имени предприятия, выполняет свою обычную предпринимательскую деятельность.
     
     Лицо, которое действует от имени предприятия и деятельность которого регулируется подробными инструкциями или находится под существенным контролем со стороны предприятия, не может считаться независимым от предприятия.
     
     Учитывая изложенное, «агентом с независимым статусом» по отношению к резиденту одного Договаривающегося Государства считается юридическое лицо, созданное по законодательству другого Государства, в управлении, имуществе и контроле над которым не участвует резидент первого Государства, а также физическое лицо, которое не состоит в трудовых отношениях с резидентом первого Государства.
     
     Следует иметь в виду, что если агент не только продает товары или продукцию предприятия от своего собственного имени, но обычно действует в отношении этого предприятия как постоянный агент, уполномоченный заключать контракты, то в связи с такой деятельностью он будет считаться постоянным представительством предприятия, так как он действует вне рамок своего обычного бизнеса.
     
     Учитывая изложенное, а также принимая во внимание указанные в вопросе условия деятельности кипрской компании на территории Российской Федерации через комиссионера - российское юридическое лицо, в соответствии с п. 6 ст. 5 указанного Соглашения деятельность кипрской компании, связанная с реализацией товаров на территории Российской Федерации, не приводит к образованию постоянного представительства, и, следовательно, прибыль от такой деятельности не подлежит налогообложению в Российской Федерации.
     

     Российское предприятие заключило с иностранными судовладельцами Либерии и острова Мэн договора бербоут-чартера на два танкера. Просим разъяснить, как следует рассматривать доход, перечисляемый иностранному судовладельцу: как доход от фрахта или как доход от сдачи в аренду имущества?

     
     Согласно ст. 642 Гражданского кодекса Россий-ской Федерации (ГК РФ) указанный договор относится к договорам аренды.
     
     В соответствии с п. 5 инструкции Госналогслужбы России от 16.05.1995 N 34 «О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц» доходы иностранного юридического лица, получаемые из источников в Российской Федерации от сдачи в аренду имущества, подлежат налогообложению в Российской Федерации по ставке 20%, если указанная деятельность не связана с деятельностью ино-странного юридического лица в Российской Федерации через постоянное представительство.
     
     При этом принимаются во внимание положения соглашений об избежании двойного налогообложения доходов, заключаемых Российской Федерацией с иностранными государствами, которые могут предусматривать иные правила налогообложения данных доходов.
     
     Поскольку ни с Либерией, ни с островом Мэн указанные соглашения не были заключены, то налогообложение доходов иностранных юридических лиц, получаемых из источников в Российской Федерации по договору бербоут-чартера (договор аренды транспортного средства), регулируется налоговым законодательством Российской Федерации.
     

     Приводит ли деятельность компании ФРГ по оказанию услуг российскому предприятию к образованию постоянного представительства в случае, если немецкий персонал работает в России вахтовым методом в течение 3 лет на одном и том же предприятии, но не имеет своих (либо арендованных) помещений и оборудования?

     
     Деятельность фирмы по оказанию услуг россий-скому предприятию может приводить к образованию постоянного представительства. В этой связи доходы от указанной деятельности подлежат обложению налогом на прибыль (доходы) в Российской Федерации, так как коммерческая деятельность немецкой компании осуществляется в течение продолжительного периода времени, на постоянной основе и связана с определенной географической точкой. Эти условия являются необходимыми и достаточными для квалификации деятельности названной компании в качестве осуществляемой через постоянное представительство. Об этом свидетельствует п. 5.1 комментариев к типовой модели Конвенции ОЭСР по налогам на доходы и капитал, являвшейся основой для разработки действующего Соглашения между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество.
     
     Отсутствие же собственных либо арендованных помещений, мебели, технической аппаратуры, компьютеров, телефонов и автомобилей в России, свидетельствующее, по мнению ряда иностранных компаний, о том, что отсутствие прав собственности на указанное имущество дает основание квалифицировать деятельность компании как осуществляемую не через постоянное представительство, также противоречит положениям ст. 5 комментариев к модели Конвенции ОЭСР, в которой прямо указано, что месторасположением бизнеса при определении термина «постоянное представительство» могут быть любое помещение, сооружение или установки, используемые исключительно или частично для проведения коммерческой деятельности, это может быть также какое-то пространство в распоряжении предприятия в здании, принадлежащем другому лицу, в том числе и на правах аренды.
     

     Наше предприятие выполняет шефмонтажные работы согласно контракту на металлургическом комбинате в Болгарии постоянно с 1998 года. Болгарская сторона считает, что налогообложение должно осуществляться в соответствии со ст. 12 «Доходы от авторских прав и лицензий». По нашему мнению, речь идет о налогообложении вознаграждения за технические услуги.
     
     Просим разъяснить, в какой стране и с каких доходов следует платить налоги нашему предприятию за технические услуги, оказанные российской стороной болгарской стороне.

     
     Деятельность данного предприятия в Болгарии должна рассматриваться в соответствии с положениями ст. 5 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Болгария об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество как осуществляемая через находящееся там постоянное представительство.
     
     По нашему мнению, положения п. 2 ст. 12 указанного Соглашения, на которые ссылается болгарская сторона, не могут применяться в отношении налогообложения доходов предприятия, о котором идет речь в вопросе, в Болгарии, так как согласно п. 4 данной статьи положения п. 2 не применяются, если рассматриваемые в ст. 12 доходы, получаемые лицом с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве в другом Договаривающемся Государстве, непосредственно связаны с деятель-ностью постоянного представительства этого лица в этом другом Государстве. В данном случае применяются положения ст. 7 Соглашения.
     
     В соответствии со ст. 7 Соглашения прибыль постоянного представительства данного предприятия, определенная с учетом допускаемых к вычету расходов, понесенных для целей его деятельности, включая управленческие и общеадминистративные расходы, понесенные как в государстве, в котором расположено постоянное представительство, так и в любом другом месте, может облагаться в Болгарии налогом на прибыль в общем порядке в соответствии с нормами ее внутреннего законодательства с должным учетом положений о недискриминации (ст. 24 Соглашения). При этом налог с доходов постоянного представительства у источника выплаты удерживаться не должен.
     
     В соответствии с положениями ст. 12 Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций», а также с положениями ст. 23 «Метод устранения двойного налогообложения» указанного Соглашения сумма прибыли (дохода), полученная в результате деятельности в Болгарии, включается в Российской Федерации в совокупную прибыль данного предприятия, подлежащую налогообложению в Российской Федерации. Сумма налога на прибыль (доход), уплаченная в соответствии с законодательством Болгарии, засчитывается при расчете обязательств по уплате налога на прибыль в России. При этом размер вычета не может превышать сумму налога, рассчитанного в связи с такой же прибылью (доходом) согласно нормам российского законодательства.
     

     Иностранная компания - резидент Велико-британии, основной деятельностью которой является сбор и предоставление информации, оказывает информационные услуги российским юридическим лицам. Оплата за услуги поступает в Лондон на счета иностранной компании. Оборудование, предназначенное для приема информации на территории Россий-ской Федерации, являющееся собственностью данной иностранной компании, устанавливается и обслуживается на постоянной основе назначенной этой иностранной компанией фирмой, имеющей 100%-е иностранное участие и зарегистрированной в России, на основании заключенного между ними контракта. На основании контракта между ними о предоставлении услуг по сбору и обработке данных иностранная фирма, зарегистрированная в России, осуществляет также сбор информации через лиц, указанных резидентом Великобритании, и обработку информации на территории России, передачу ее иностранной компании, за что получает регулярное вознаграждение за оказанные услуги. В соответствии с уставом деятельность фирмы осуществляется исключительно в интересах резидента Великобритании. Кроме того, обе компании имеют одного владельца.
     
     Просим разъяснить, подлежат ли налогообложению доходы иностранного юридического лица в Российской Федерации. Какой налог при этом должен уплачиваться: налог на прибыль или налог на доходы у источника?

     
     Иностранное юридическое лицо (далее - Компания) использует в Российской Федерации для осущест-вления своей основной деятельности (сбор и предо-ставление информации) находящееся в ее собственности оборудование, поставляемое через постоянное место деятельности, находящееся в России (далее - Фирма), российским юридическим лицам. Фирма осуществляет установку данного оборудования, обслуживает и поддерживает его на постоянной основе. Кроме того, Фирма регулярно получает указания от Компании и вознаграждения за услуги (сбор, обработка информации на территории Российской Федерации и передача информации), предоставляемые Фирмой Компании на основании договора между ними о предоставлении услуг по обработке данных.
     
     В соответствии с уставом деятельность Фирмы осуществляется преимущественно для Компании, кроме того, обе компании имеют одного собственника.
     
     Из вышеуказанного следует, что Фирма является для английской компании агентом с зависимым статусом.
     
     Вышеперечисленные условия осуществления деятельности в Российской Федерации в соответствии с комментариями к ст. 5 «Постоянное представительство» типовой модели Конвенции ОЭСР по налогам на доходы и капитал, на основании которой разрабатывалась действующая налоговая Конвенция между Россией и Великобританией об избежании двойного налогообложения, позволяют рассматривать деятельность иностранной компании как осуществляемую в России через постоянное представительство.
     
     Таким образом, на основании представленных копий документов, касающихся деятельности указанных компаний на территории Российской Федерации, можно сделать вывод о том, что деятельность компании - резидента Великобритании по предоставлению информации российским предприятиям и сбору информации на территории Российской Федерации приводит к образованию постоянного представительства, и доходы от такой деятельности, с учетом положений Конвенции между Россией и Великобританией об избежании двойного налогообложения доходов от 15 февраля 1994 года, подлежат обложению налогом на прибыль (доходы) в Россий-ской Федерации согласно российскому налоговому законодательству.
     

     Как облагаются налогом дивиденды, выплачиваемые российской компанией своему акционеру - резиденту Испании, не осуществляющему деятельность в Российской Федерации на постоянной основе, который в полном объ-еме сразу же реинвестировал всю полученную сумму дивидендов в эту российскую компанию?

     
     В соответствии с российским законодательством иностранные юридические лица, получающие доходы в виде дивидендов, не связанные с их деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство, подлежат налогообложению у источника вы-платы по ставке 15%, если иное не предусмотрено действующими международными соглашениями об избежании двойного налогообложения доходов.
     
     В отношениях между Россией и Испанией действует Конвенция между Правительством РФ и Правительством Испании об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и капитал от 16 декабря 1998 года.
     
     Согласно положениям ст. 10 «Дивиденды» вышеупомянутой Конвенции право облагать налогом дивиденды принадлежит как стране, резидентом которой является получатель такого дохода, так и стране - источнику возникновения дохода. Однако в последнем случае ставка налога на дивиденды в стране-источнике не должна превышать:
     
     (а) 5% от общей суммы дивидендов, если:
     
     (i) лицом, имеющим фактическое право на дивиденды, является компания (иная, чем товарищество), которая вложила в капитал компании, выплачивающей дивиденды, не менее 100 000 ЭКЮ (сто тысяч ЭКЮ) или эквивалентную сумму в любой другой валюте); и
     
     (ii) такие дивиденды освобождаются от налога в другом Договаривающемся Государстве;
     
     (в) 10% от общей суммы дивидендов, если выполняется только одно из условий, упомянутых в (i) или (ii);
     
     (с) 15% от общей суммы дивидендов во всех остальных случаях.
     
     С учетом действующей Конвенции, доходы в виде дивидендов, полученные испанской компанией в Российской Федерации, могут облагаться налогом как в Российской Федерации, так и в Испании.
     
     Однако положения ст. 23 Конвенции («Методы устранения двойного налогообложения») устанавливают порядок устранения двойного налогообложения одного и того же вида дохода, основанный на нормах национального законодательства.
     
     Что касается порядка налогообложения реинвестированных дивидендов, то действующее российское налоговое законодательство не предусматривает каких-либо исключений в данном конкретном случае.
     
     Хотелось бы отметить, что некоторые зарубежные страны в своем законодательстве имеют положения, предоставляющие льготный режим налогообложения реинвестированных дивидендов, получаемых компаниями-нерезидентами. Однако такие льготы имеют жесткие ограничения, касающиеся, в частности, сферы деятельности компаний.
     

     Участие юридического лица Франции в капитале нашей компании составляет 35%, и общая сумма его уставного капитала составляет не менее 500 тыс. французских марок, что отвечает тем условиям, которые указаны в подпункте «б» п. 4 Протокола к Конвенции между Правительством РФ и Правительством Французской Республики об избежании двойного налогообложения доходов и имущества от 26 ноября 1996 года. Просим разъяснить, будет ли относиться на себестоимость продукции в целях исчисления налога на прибыль плата за открытие кредитной линии?

     
     Плата за открытие кредитной линии не обозначена как отдельная категория расходов предприятий в Положении о составе затрат, утвержденном постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 N 552. По нашему мнению, такого рода платеж относится к категории процентов (плата за предоставление заемных средств) и должен соответствующим образом относиться на расходы предприятия, с учетом положений подпункта (i) п. 4 Протокола к указанной Конвенции, а именно: проценты, по которым предприятие несет расходы в целях своей промышленной или коммерческой деятельности, уплаченные банку или другому лицу, независимо от срока ссуды, принимаются к вычету при исчислении налогооблагаемой прибыли предприятия при выполнении условий, содержащихся в подпункте «б» п. 4.
     

     Американская компания приобрела офисное здание в Москве и с января 2000 года производит сдачу здания в аренду. Просим разъяснить, в какой стране подлежит налогообложению имущество американской компании и доходы от недвижимого имущества.

     
     В соответствии с п. 1 ст. 21 «Капитал» Договора между Российской Федерацией и США об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 17 июня 1992 года недвижимое имущество, принадлежащее резиденту одного Договаривающегося Государства и находящееся в другом Договаривающемся Государстве, может облагаться налогом в этом другом Договаривающемся Государстве.
     
     Таким образом, здание, принадлежащее американскому резиденту и находящееся на территории Российской Федерации, будет облагаться налогом на имущество в Российской Федерации.
     
     В соответствии с п. 1 и 3 ст. 9 «Доходы от недвижимого имущества» указанного Договора доходы, получаемые резидентом одного Договаривающегося Государства от сдачи в аренду здания, находящегося в другом Договаривающемся Государстве, могут облагаться налогом в этом другом Государстве.
     
     С учетом вышеизложенного, доходы, получаемые американским резидентом от сдачи в аренду здания, находящегося на территории Российской Федерации, будут облагаться налогом на доходы в Российской Федерации.
     
 

    Финская компания не зарегистрирована в российских налоговых органах и не имеет находящегося на территории Российской Федерации постоянного представительства. Компания занимается предоставлением в аренду транспортных средств по договорам аренды, которые ввозятся на территорию Российской Федерации на условиях временного ввоза. Договоры аренды не предусматривают выкупа арендуемого имущества. Кроме того, финская компания заключила контракты на предоставление услуг на территории Российской Федерации.
     
     Правомерно ли требование налоговых органов о постановке на учет финской компании? Где осуществляется налогообложение доходов финского резидента от сдачи в аренду транспортных средств?

     
     В соответствии с п. 1 ст. 5 Соглашения между Правительством СССР и Правительством Финляндской Республики об устранении двойного налогообложения в отношении подоходных налогов от 6 октября 1987 года прибыль резидента одного Договаривающегося Государства подлежит налогообложению только в этом Государстве, если только такой резидент не осуществляет деятельность в другом Договаривающемся Государстве через постоянное представительство. Если деятельность осуществляется таким образом, то прибыль этого резидента может облагаться налогом в другом Государстве, но только в той части, которая относится к деятельности постоянного представительства.
     
     С учетом действующего российского законодательства, иностранное юридическое лицо, осуществляющее предпринимательскую деятельность в Российской Федерации, обязано встать на учет в налоговом органе по месту ее осуществления независимо от того, будет ли в дальнейшем такая деятельность признана осуществляемой через постоянное представительство в соответствии с законодательством Российской Федерации или международными соглашениями.
     
     Что касается налогообложения доходов от сдачи в аренду имущества, то они будут включаться в состав общей прибыли постоянного представительства компании - резидента Финляндии, если деятельность этой компании на территории Российской Федерации осуществляется через постоянное представительство.
     
     Однако если российский налоговый орган признает, что деятельность компании на территории Российской Федерации осуществлялась не через постоянное представительство, то в таком случае доходы от сдачи в аренду имущества, полученные из источников в Российской Федерации, будут облагаться налогом только в Финляндии в соответствии с п. 3 ст. 10 «Имущество» вышеназванного Соглашения.