Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О налоге на прибыль


О налоге на прибыль


А.А. Альферович,
советник налоговой службы III ранга
          

     Медицинский диагностический центр осуществляет диагностику, а также оказывает амбулаторно-поликлиническую медицин-скую помощь взрослому и детскому населению. 95% доходов этого лечебно-профилактического учреждения составляют средства обязательного медицинского страхования, полученные от оказания услуг населению в рамках федеральной программы обязательного медицинского страхования.
     
     Налогообложение организации осуществлялось в соответствии с письмом Госналогслужбы России от 02.06.1995 N 01-1-06/63, в котором указано, что доходы от деятельности медицинских учреждений при выполнении программ обязательного медицинского страхования, как предусмотрено ст. 25 Закона РФ от 28.06.1991 N 1499-1 "О медицинском страховании граждан в Российской Федерации", налогами не облагаются.
     
     При этом в соответствии со ст. 20 названного Закона медицинскую помощь в системе медицинского страхования оказывают медицинские учреждения с любой формой собственности, аккредитованные в установленном порядке.
     
     Тем не менее в соответствии с п. 31 письма МНС России от 15.02.2001 N ВГ-6-02/139, согласованным с Минфином России, исчисление и уплата в бюджет налога на прибыль организациями независимо от их организационно-правовых форм производится в порядке, установленном Законом N 2116-1 и Инструкцией N 62.
     
     Средства, полученные коммерческими организациями за оказанные медицинские услуги, в том числе в рамках исполнения программ обязательного медицинского страхования, являются выручкой от реализации продукции (работ, услуг) и учитываются в составе доходов от обычных видов деятельности. Полученная прибыль облагается налогом на прибыль в установленном порядке.
     
     Имея в виду указанное противоречие, с какого периода медицинский диагностический центр должен считать выручкой от реализации продукции (работ, услуг) средства, полученные за оказанные медицинские услуги в рамках исполнения программ обязательного медицинского страхования, учитывать их в составе доходов от обычных видов деятельности, а полученную прибыль облагать налогом на прибыль в общеустановленном порядке? Как в настоящее время должна определяться налогооблагаемая прибыль, полученная указанным центром?

     
     В соответствии с п. 3 ст. 2 Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон N 2116-1) прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без НДС и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).
     

     К указанным услугам относятся, в частности, услуги от реализации медицинских услуг, в том числе в рамках исполнения программ обязательного медицинского страхования.
     
     Согласно п. 1 постановления Верховного Совета Российской Федерации от 27.12.1991 N 2117-1 "О порядке введения в действие Закона Российской Федерации “О налоге на прибыль предприятий и организаций”" названный Закон введен в действие с 1 января 1992 года.
     
     Таким образом, с 1 января 1992 года в общеустановленном порядке производится налогообложение прибыли коммерческих организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, от реализации медицинских услуг, в том числе в рамках исполнения программ обязательного медицинского страхования.
     
     Одновременно сообщаем, что ст. 25 Закона РФ от 28.06.1991 N 1499-1 "О медицинском страховании граждан в Российской Федерации" установлено, что доходы от деятельности медицинских учреждений при выполнении программ обязательного медицинского страхования налогами не облагаются.
     
     Пунктом 1 ст. 50 ГК РФ определено, что юридическими лицами могут быть организации, преследующие извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности (коммерческие организации) либо не имеющие извлечение прибыли в качестве такой цели и не распределяющие полученную прибыль между участниками (некоммерческие организации).
     
     Согласно п. 1 ст. 120 ГК РФ учреждением признается организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера и финансируемая им полностью или частично.
     
     Таким образом, учреждения являются некоммерческими организациями.
     
     Следовательно, положения ст. 25 Закона РФ от 28.06.1991 N 1499-1 распространяются только на учреждения, являющиеся одним из видов некоммерческих организаций.
     
     В соответствии с п. 10 ст. 2 Закона N 2116-1 бюджетные учреждения, имеющие доходы от предпринимательской деятельности, уплачивают налог с получаемой от такой деятельности суммы превышения доходов над расходами.
     
     Исчисление налогооблагаемой прибыли (суммы превышения доходов над расходами) бюджетными организациями (учреждениями) производится в соответствии с инструкцией Госналогслужбы России от 20.08.1998 N 48 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль бюджетными организациями (учреждениями) и представления отчетности в налоговые органы".
     
     Согласно п. 16 названной инструкции в составе доходов и расходов бюджетных организаций не учитываются доходы, образующиеся в результате целевых отчислений на содержание бюджетных организаций, поступившие от других организаций и граждан, а также расходы, производимые за счет этих средств; членские вступительные взносы, долевые (паевые и целевые) вклады участников этих организаций и расходы, производимые за счет этих средств.
     
     К целевым средствам бюджетных организаций относятся также гранты, получаемые от иностранных благотворительных организаций для осуществления целевых программ, относящихся к их уставной деятельности; средства, полученные из фондов обязательного медицинского страхования; суммы экономии по смете расходов по бюджету, перечисленные по результатам года на текущие внебюджетные счета. Ведение учета доходов и расходов указанных средств производится раздельно.
     
     При этом под термином "грант" для целей налогообложения понимаются целевые средства, предоставляемые безвозмездно иностранными благотворительными организациями предприятиям, организациям и физическим лицам в денежной и/или натуральной форме на проведение научных или других исследований, опытно-конструкторских работ, обучение, лечение и другие цели с последующим отчетом об их использовании.
     
     Таким образом, к целевым средствам бюджетных организаций (учреждений) относятся средства, полученные на содержание бюджетных организаций (учреждений), то есть на осуществление их основной (бюджетной) деятельности, из фондов обязательного медицинского страхования.
     
     Согласно п. 5 вышеуказанной инструкции доходы бюджетных организаций, получаемые от оказания платных услуг юридическим и физическим лицам, являются доходами от предпринимательской деятельности (кроме доходов, полученных бюджетными государственными и муниципальными музеями, библиотеками, филармоническими коллективами, театрами, архивными учреждениями, цирками, зоопарками, ботаническими садами, дендрологическими парками и национальными заповедниками, от их основной деятельности).
     
     Плательщики налога исчисляют налог с суммы превышения доходов над расходами в общеустановленном порядке.
     
     В соответствии со ст. 20 Закона РФ от 28.06.1991 N 1499-1 медицинскую помощь в системе медицинского страхования оказывают медицинские учреждения с любой формой собственности, аккредитованные в установленном порядке, как самостоятельные хозяйствующие субъекты. Они являются самостоятельными хозяйствующими субъектами и строят свою деятельность на основе договоров со страховыми медицинскими организациями.
     
     Медицинские учреждения реализуют по лицензиям программы добровольного медицинского страхования без ущерба для программ обязательного медицинского страхования.
     
     Медицинские учреждения, выполняющие программы медицинского страхования, имеют право оказывать медицинскую помощь и вне системы медицинского страхования.
     
     Статьей 27 Закона РФ N 1499-1 предусмотрено, что страховые организации производят оплату услуг медицинских учреждений в порядке и сроки, предусмотренные в заключенных между ними договорах.
     
     Медицинские учреждения, созданные органами государственной власти Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и органами местного самоуправления, в оплату медицинской помощи гражданам в объеме и на условиях, соответствующих программам об обязательном медицинском страховании, получают средства от страховых медицин- ских организаций из средств фондов обязательного медицинского страхования.
     
     Указанные средства являются для них целевыми отчислениями, полученными для осуществления основной (бюджетной) деятельности.
     
     Согласно п. 30 Разъяснений по отдельным вопросам, связанным с применением налогового законодательства о налогообложении прибыли (дохода) юридических лиц, доведенных до сведения налоговых органов письмом МНС России от 15.02.2001 N ВГ-6-02/139, при оказании гражданам дополнительных медицинских услуг сверх установленных программами обязательного медицинского страхования, то есть услуг в рамках добровольного медицинского страхования, полученные за оказанные услуги средства являются доходом от предпринимательской деятельности бюджетного медицинского учреждения и облагаются налогом на прибыль в порядке, установленном Законом N 2116-1 и инструкцией МНС России от 15.06.2000 N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций".
      

     Наша организация, имеющая банковский счет нерезидента, не занимается предпринимательской деятельностью в том виде, в каком это определено в п. 1 ст. 2 ГК РФ, и в соответствии с п. 1 ст. 1 Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 плательщиком налога на прибыль не является. Тем не менее территориальный налоговый орган относит нашу организацию к плательщикам налога на прибыль. Дело в том, что наша организация получает от банка проценты за пользование остатками денежных средств, находящихся на ее расчетном счете. Налоговый орган относит эти проценты к внереализационным доходам. С позицией проверявших нашу организацию налоговых инспекторов мы не согласны. Согласно подпункту "з" п. 5 инструкции Госналогслужбы России от 08.06.1995 N 33 не рассматривается как предпринимательская деятельность отраженная в договоре на расчетно-кассовое обслуживание обязанность банка платить общественным объединениям и ассоциациям за остаток средств на расчетном (текущем) счете. Если же в целях налогообложения прибыли указанная деятельность считается предпринимательской, то просим ответить на следующий вопрос: кто должен удерживать сумму налога на прибыль при зачислении сумм процентов, начисленных на остатки денежных средств, на счет клиента (указанной организации), а именно: банк или сам клиент?

     
     В соответствии с п. 1 ст. 1 Закона N 2116-1 плательщиками налога на прибыль являются:
     
     а) предприятия и организации (в том числе бюджетные), являющиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, включая кредитные, страховые организации, а также созданные на территории Российской Федерации предприятия с иностранными инвестициями, международные объединения и организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность;
     
     б) филиалы и другие обособленные подразделения предприятий и организаций, включая филиалы кредитных и страховых организаций, за исключением филиалов (отделений) Сберегательного банка Российской Федерации, имеющие отдельный баланс и расчетный (текущий, корреспондентский) счет;
     
     в) филиалы (территориальные банки) Сберегательного банка Российской Федерации, созданные в республиках, краях, областях, городах Москве и Санкт-Петербурге.
     
     Таким образом, международная организация, осуществляющая предпринимательскую деятельность и находящаяся на территории Российской Федерации, является плательщиком налога на прибыль.
     
     Согласно п. 1 ст. 2 Закона N 2116-1 объектом обложения налогом является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными названной статьей.
     
     Пунктом 2 ст. 2 Закона N 2116-1 определено, что валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.
     
     Пунктом 6 ст. 2 Закона N 2116-1 предусмотрено, что в состав доходов (расходов) от внереализационных операций включаются доходы, получаемые от долевого участия в деятельности других предприятий, от сдачи имущества в аренду, доходы (дивиденды, проценты) по акциям, облигациям и иным ценным бумагам, принадлежащим предприятию, прибыль, полученная инвестором при исполнении соглашения о разделе продукции, а также другие доходы (расходы) от операций, непосредственно не связанных с производством продукции (работ, услуг) и ее реализацией, определяемые федеральным законом, устанавливающим перечень затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и порядок формирования финансовых результатов, учитываемых при расчете налогооблагаемой прибыли.
     
     Суммы полученных организацией от учреждений банков процентов за пользование остатками денежных средств, находящихся на их расчетных счетах, являются доходами, непосредственно не связанными с производством продукции (работ, услуг) и ее реализацией, то есть доходами от внереализационных операций.
     
     Поэтому указанные суммы являются объектом обложения налогом на прибыль.
     
     Пунктом 1 ст. 8 Закона N 2116-1 установлено, что сумма налога определяется плательщиками на основании бухгалтерского учета и отчетности самостоятельно в соответствии с названным Законом.
     
     Кроме того, п. 1 ст. 11 Закона N 2116-1 преду-смотрено, что в случае если международным договором Российской Федерации или бывшего СССР установлены иные правила, чем те, которые содержатся в названном Законе, то применяются правила международного договора.
     
     Следовательно, если в отношении международной организации международным договором Российской Федерации не установлены иные правила, чем те, которые содержатся в Законе N 2116-1, указанная организация должна уплачивать налог на прибыль с доходов, полученных от учреждений банков в виде процентов за пользование остатками денежных средств на счетах организации.
     

     Открытое акционерное общество по результатам деятельности за I квартал 2001 года получило балансовый убыток. Получение балансового убытка связано с тем, что в составе операционных расходов отражены проценты, начисленные за предоставление организации кредита. Скорректировав для целей налогообложения финансовый результат, акционерное общество получило налогооблагаемую прибыль. В связи с этим в I квартале 2001 года организация в соответствии с п. 5 ст. 6 Закона N 2116-1 применила льготу по налогу на прибыль в размере половины суммы убытка за 1999 год. Правомерность применения указанной льготы оспаривается территориальным налоговым органом, который ссылается на абзацы 4 и 5 п. 4.5 инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62.

     
     В соответствии с п. 5 ст. 6 Закона N 2116-1 для предприятий и организаций, получивших в предыдущем году убыток по данным годового бухгалтер-ского отчета (за исключением убытков, полученных по операциям с ценными бумагами), освобождается от уплаты налога часть прибыли, направленная на его покрытие, в течение последующих пяти лет (при условии полного использования на эти цели средств резервного и других аналогичных по назначению фондов, создание которых предусмотрено законодательством Российской Федерации).
     
     При определении размера указанной льготы в налоговом расчете принимаются понесенные предприятием или организацией убытки от реализации продукции (работ, услуг), а за 1998 год принимается также убыток по курсовым разницам, предусмотренный п. 14 ст. 2 Закона N 2116-1. В расчете не учитываются убытки, возникшие в результате сокрытия или занижения прибыли, убытки, понесенные до 1 января 1996 года в результате превышения фактических расходов на оплату труда по сравнению с их нормированной величиной, а также убытки, возникшие от превышения лимитов, норм и нормативов, установленных законодательством Российской Федерации, по учету затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), учитываемых при расчете налогооблагаемой прибыли.
     
     Следует иметь в виду, что при решении вопроса о предоставлении вышеуказанной льготы должно приниматься во внимание наличие нераспределенной прибыли за соответствующий отчетный (налоговый) период как источника на покрытие убытка.
     
     Следовательно, если по данным бухгалтерского учета за I квартал 2001 года организация получила убыток, то налогооблагаемая прибыль, скорректированная для целей налогообложения на сумму начисленных за отчетный период процентов за предоставленный кредит, не может быть признана источником покрытия убытка, полученного в 1999 году.
     
     Таким образом, в рассматриваемом случае акционерное общество не вправе применить в I квартале 2001 года вышеуказанную льготу.
     

     Собрание участников общества с ограниченной ответственностью, на котором был рассмотрен вопрос о распределении чистой прибыли по итогам за 2000 год, состоялось 27 февраля 2001 года. На момент проведения собрания был известен только прогнозируемый (неточный) размер нераспределенной прибыли, которую учредители хозяйственного общества в протоколе заседания постановили направить на выплату дивидендов его участникам. Бухгалтерский баланс с приложением был представлен обществом в налоговую инспекцию по месту учета 15 марта 2001 года. В июне этого года произведено начисление дивидендов. При этом до момента начисления этих доходов вышеуказанное решение общего собрания участников общества не изменялось.
     
     Территориальная налоговая инспекция стала начислять этой организации пени с 15 марта этого года за несвоевременную уплату налога с этих доходов. Ссылаясь на п. 6.2 инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62, инспекторы утверждают, что днем распределения дивидендов является 27 марта 2001 года. Соответственно, не позднее 9 марта организация обязана была представить соответствующий расчет и не позднее 14 марта 2001 года уплатить налог с доходов. Мы считаем действия налогового органа противоправными. Просим назвать крайний срок свое-временного представления организацией указанных расчетов в налоговый орган по месту ее нахождения.

     
     Согласно п. 1 ст. 9 Закона N 2116-1 предприятия помимо налога на прибыль уплачивают налоги со следующих видов доходов:
     
     а) доходов в виде дивидендов, полученных организацией-акционером (участником) от организации по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе по привилегированным акциям), а также в виде процентного дохода, полученного владельцами государственных ценных бумаг Российской Федерации, государственных ценных бумаг субъектов Российской Федерации и муниципальных ценных бумаг;
     
     б) доходов от долевого участия в других предприятиях, созданных на территории Российской Федерации;
     
     в) доходов видеосалонов (видеопоказа) от проката носителей с аудио-, видеозаписями, игровыми и иными программами (аудио-, видеокассеты, компакт-диски, дискеты и другие носители) и записей на них, определяемых как разница между выручкой, получаемой от реализации этих услуг, и расходами, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг), учитываемыми при налогообложении прибыли, полученной от указанных видов деятельности, за исключением расходов на оплату труда.
     
     Пунктом 3 ст. 9 Закона N 2116-1 установлено, что налоги с доходов, указанных в подпункте "а" п. 1 названной статьи (в части, касающейся выплаты дивидендов по акциям и доходов в виде процентов по государственным ценным бумагам Российской Федерации, государственным ценным бумагам субъектов Российской Федерации и муниципальным ценным бумагам, при обращении которых не предусмотрено признание у продавца получение процентного дохода, а также в части, касающейся выплаты дивидендов и процентов, полученных нерезидентами Российской Федерации) и подпункте "б" п. 1 названной  статьи Закона N 2116-1, удерживаются у источника выплаты указанных доходов. Ответственность за удержание и перечисление указанных налогов в бюджет несет предприятие, выплачивающее доход.
     
     Расчеты по налогам с доходов, указанных в абзаце первом настоящего пункта ст. 9 Закона N 2116-1, представляются в налоговые органы по месту своего нахождения предприятиями, выплачивающими доходы, в пятидневный срок, считая со дня начисления доходов акционерам, учредителям или иным получателям, но не позднее 10 дней после распределения этих доходов. Уплата налога с доходов в бюджет производится в пятидневный срок, считая со дня, установленного для представления указанного расчета.
     
     Следует иметь в виду, что при определении срока представления расчетов по налогу с указанных доходов необходимо учитывать дату фактического распределения этих доходов и дату их начисления  участникам общества.
     
     В рассматриваемом случае 27 февраля 2001 года общее собрание участников общества с ограниченной ответственностью, постановив направить всю нераспределенную прибыль по итогам финансово-хозяйственной деятельности общества за 2000 год на выплату дивидендов участникам пропорционально их доле в уставном капитале, определило порядок распределения указанной прибыли.
     
     Кроме того, 15 марта 2001 года хозяйственное общество представило бухгалтерский баланс в налоговый орган по месту своего нахождения, указав (впервые) в нем точную сумму нераспределенной прибыли и, следовательно, размер направляемых участникам общества дивидендов.
     
     При этом следует отметить, что до момента начисления дивидендов вышеуказанное решение общего собрания участников общества не изменялось.
     
     Следовательно, определив порядок распределения указанных доходов между участниками хозяйственного общества и размер этих доходов, организация произвела их фактическое распределение.
     
     Учитывая изложенное, организация должна была представить расчеты по налогу с указанных доходов в течение 10 дней после представления бухгалтер-ской отчетности за 2000 год.
     
     В соответствии со ст. 6.1 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) сроки для совершения действий определяются точной календарной датой, указанием на событие, которое обязательно должно наступить, или периодом времени. В последнем случае действие может быть совершено в течение всего периода.
     
     Течение срока, исчисляемого годами, месяцами, неделями или днями, начинается на следующий день после календарной даты или наступления события, которыми определено его начало.
     
     В случае если последний день срока падает на нерабочий день, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день.
     
     Учитывая изложенное, организация должна была представить указанные расчеты в налоговый орган по месту ее нахождения не позднее 26 марта 2001 года.