Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О некоторых вопросах установления налогов и сборов

     

О некоторых вопросах установления налогов и сборов*1

     _____
     *1 Продолжение. Начало см.: Налоговый вестник. - № 9. - С. 154.

     
     С.В. Разгулин,
советник налоговой службы I ранга
     

2. О разграничении налогов от иных платежей

     
     Налог не предполагает свободу выбора, поскольку неуплата налога в установленный срок влечет применение принудительных мер взыскания. Взыскание имущества не может расцениваться как произвольное лишение собственника его имущества, а представляет собой законное изъятие части имущества, вытекающее из конституционной публично-правовой обязанности.
     
     Публичный характер налога проявляется в цели его взимания - обеспечение деятельности государства и (или) муниципальных образований. Таким образом, обязательно включение сумм поступлений от налогов в состав доходов соответствующих бюджетов (внебюджетных фондов).
     
     Налог не бывает индивидуально возмездным. Некоторые налоги декларируются с уточнением цели их взимания, например: налог с продаж (направляется на социальные нужды малообеспеченных групп населения), единый социальный налог (предназначен для мобилизации средств для реализации права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение и медицинскую помощь), налоги, служащие источником образования дорожных фондов (Закон РФ от 18.10.1991 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации"), многие местные налоги (целевые сборы с граждан и предприятий, учреждений, организаций независимо от их организационно-правовых форм на содержание милиции, на благоустройство территорий, на нужды образования и другие цели).
     
     Введение специальных налогов ограничено принципом всеобщности и единства бюджета (ст. 114 Конституции Российской Федерации). Оплата публичных расходов не должна производиться за счет определенного круга лиц.
     
     Установление цели налога представляется не совсем оправданным и постольку, поскольку расходование поступлений регулируется бюджетным законодательством, принципом которого является обезличивание поступивших средств. Государство вправе определять направления расходования, руководствуясь необходимостью выполнения своих функций.
     
     Отметим, что финансирование определенных расходов посредством целевого налога предполагает обособление поступающих средств, открытие специального счета, отдельный бюджет, отдельную бюджетную классификацию доходов/расходов, соблюдение требования соотносимости между налогами и результатами их расходования на закрепленные цели.
     
     Постановление Пленумов Верховного Суда Российской Федерации N 41 и ВАС РФ N 9 от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъясняет, что положения части первой НК РФ, устанавливающие систему взимаемых на территории Российской Федерации налогов и сборов (п. 3 ст. 1, ст. 12-15 и 18), вступают в силу со дня введения в действие части второй НК РФ*1. В связи с этим судам при рассмотрении дел, возникших из налоговых правоотношений, необходимо исходить из того, что до вступления в силу части второй НК РФ на территории Российской Федерации могут взиматься только те налоги и сборы, которые установлены ст. 19-21 Закона РФ от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (далее - Закон N 2118-1).
     _____
     *1 В связи с принятием части второй Налогового кодекса Российской Федерации ст. 12-15 части первой Налогового кодекса вводятся в действие со дня признания утратившимсилу Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (ст. 32.1 Федерального закона от 05.08.2000 № 118-ФЗ).
     
     Статьями 19-21 Закона N 2118-1 не установлен такой вид налога, как налог (обязательные отчисления) на выполнение возложенных на пожарную охрану задач. Установленные Федеральным законом от 21.12.1994 N 69-ФЗ "О пожарной безопасности" обязательные отчисления по своей правовой природе являются налогом [в отношении отчислений страховых организаций в фонды пожарной безопасности вынесено Решение Верховного Суда Российской Федерации от 13.03.2001 N ГКПИ 00-1472 и Определение Верховного Суда Российской Федерации от 17.05.2001 N КАС 01-150 о признании недействительным (незаконным) Положения о порядке отчислений в фонд пожарной безопасности от сумм страховых премий (страховых взносов) по противопожарному страхованию, осуществляемому страховщиками].
     
     Возложение обязанности уплаты отчислений, обладающих всеми признаками налога, установленными ст. 8 НК РФ, нормативным правовым актом, не относящимся к законодательству Российской Федерации о налогах и сборах, противоречит п. 5 ст. 3 НК РФ, согласно которому ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие установленными НК РФ признаками налогов или сборов, не предусмотренные НК РФ либо установленные в ином порядке, чем это определено НК РФ.
     
     При анализе юридической природы фискального платежа следует исходить из его сущности, а не из его названия.
     
     Конституционный Суд Российской Федерации подтверждал в своих решениях налоговый характер взносов во внебюджетные фонды, указывая, в частности, что признаки страховых взносов не позволяют отграничить их от налогов, сборов (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 24.02.1998 N 7-П). Конституция Российской Федерации, исходя из целей социального государства, гарантирует каждому социальное обеспечение в случаях, установленных законом, вне зависимости от каких-либо условий (в том числе уплаты взносов на социальное страхование).
     
     Уплатой страховых взносов обеспечиваются не только частные интересы застрахованных, но и публичные интересы, связанные с реализацией принципа социальной солидарности поколений. Нормативными правовыми актами по социальному страхованию также не предполагается соответствие размера и общей суммы выплат, на которые может рассчитывать ее получатель, сумме страховых взносов, уплаченной конкретными работодателем и работником либо индивидуальным предпринимателем или другим самозанятым гражданином (таким образом, страховые взносы имеют обезличенно-безвозмездный характер).
     
     До 1 января 2001 года имелся пробел в правовом регулировании порядка взимания взносов во внебюджетные фонды, восполненный постановлением Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и ВАС РФ от 11.06.1999 N 41/9, согласно которому запрет на взимание налогов и сборов, не установленных ст. 19-21 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", не распространяется на обязательные взносы во внебюджетные социальные фонды Российской Федерации, поскольку обязанность уплаты указанных взносов установлена не Законом РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", а специальными актами законодательства*1.
     _____
     *1 Высказываются мнения о распространении вышеуказанного положения постановления Пленумов № 41/9 на иные законодательно установленные платежи, в том числе на отчисления на финансовое обеспечение в области пожарной безопасности. Подобная позиция позволит легализовать многочисленные платежи, имеющие налоговый характер, но не установленные законодательством о налогах и сборах.
     
     С 1 января 2001 года частью второй НК РФ введен единый социальный налог, который заменяет действовавшие страховые взносы в государственные внебюджетные фонды. Единый социальный налог (взнос) включен в перечень взимаемых в Россий-ской Федерации федеральных налогов, установленный ст. 19 Закона N 2118-1.
     
     Понятия "налог" и "сбор" до 1 января 1999 года не были разделены.
     
     Статья 8 НК РФ содержит законодательное определение понятия "сбор", в соответствии с которым под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу лицензий*1.
     _____
     *1 Пошлина подпадает под определение "сбора".
     
     Проблема большего количества платежей, уплачиваемых лицом во взаимоотношениях с органами государственной власти, объяснима осуществлением органом государственной власти ряда своих функций на платной основе.
     
     При этом необходимо отграничивать налоги и сборы от платежей, представляющих собой оплату выполненных работ (услуг) и не являющихся по своей юридической природе налоговыми платежами.
     
     Согласно п. 2 ст. 34 Конституции Российской Федерации не допускается экономическая деятельность, направленная на монополизацию и недобросовестную конкуренцию. В соответствии с антимонопольным законодательством Российской Федерации предусмотрено получение хозяйствующим субъектом согласия антимонопольного органа на совершение определенных действий.
     
     Лицо, обращающееся в случаях, установленных антимонопольным законодательством, с ходатайством на совершение определенных действий, уплачивает плату за рассмотрение указанных ходатайств (постановление Правительства РФ от 26.12.1995 N 1284).
     
     Данный денежный платеж имеет целевую направленность - плату за процедуру рассмотрения, взимаемую в индивидуальном порядке в связи с услугой (действием) публично-правового характера. Антимонопольные органы наделены правом взимания платежей при оказании услуг, связанных с выполнением возложенных государственных функций и обязанностей.
     
     Однако за хозяйствующим субъектом сохраняется возможность выбора своего поведения при осуществлении предпринимательской деятельности.
     
     Плата за рассмотрение ходатайств не является индивидуально безвозмездным платежом, поскольку предполагает совершение в отношении ее плательщика определенных действий. Вместе с тем последствием неуплаты не является ее принудительное изъятие в виде налоговой недоимки. В случае совершения действий без соблюдения требуемой про- цедуры получения разрешения в антимонопольном органе наступает ответственность, которая не установлена законодательством о налогах и сборах.
     
     Бюджетным кодексом Российской Федерации закреплено, что доходы бюджетов образуются за счет налоговых и неналоговых видов доходов, поэтому направление средств, получаемых от данной платы, на цели финансового обеспечения деятельности государства не является основанием для признания ее налогового характера. Плата за рассмотрение ходатайств, предусмотренных антимонопольным законодательством, не включена и не включалась в налоговые доходы бюджета.
     
     Кроме того, антимонопольный орган вправе отказать в удовлетворении поданного ходатайства, если заявленные в нем действия могут привести к отрицательным последствиям (ограничение конкуренции, усиление доминирующего положения и т.п.), а также в ряде иных случаев. Само по себе перечисление хозяйствующим субъектом рассматриваемой платы не влечет предоставление хозяйствующему субъекту определенных прав, а именно: выдачу решения федерального антимонопольного органа о согласии на совершение определенных действий.
     
     Таким образом, указанная плата не отвечает критериям понятий "налог" и "сбор", установленных ст. 8 НК РФ.
     
     Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (п. 5 ст. 38 НК РФ).
     
     В соответствии со ст. 106 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации с судов, пользующихся услугами лоцманов, взимается лоцманский сбор. Следовательно, уплата сбора имеет целевую направленность, а именно: представляет собой оплату услуг по лоцманской проводке судна, производимую на основании соответствующего договора. Лоцманский сбор не является индивидуально безвозмездным платежом, поскольку предполагает совершение в отношении ее плательщика определенных действий. Лоцманские услуги носят эквивалентно-возмездный характер. Кодексом торгового мореплавания Российской Федерации предусмотрена ответственность за убытки, причиненные судну в результате ненадлежащей лоцманской проводки судна по вине лоцмана (ст. 103).
     
     Правовое регулирование возмездного оказания услуг осуществляется на основе гражданского законодательства, а специфика, связанная с оказанием лоцманских услуг, регламентирована также специальными нормативными правовыми актами, в том числе актами международного права. Размер взимаемого лоцманского сбора, порядок его взимания и категории освобождаемых от уплаты лоцманского сбора судов определяются в порядке, установленном законодательством Российской Федерации. Государственный надзор за деятельностью организаций, оказывающих услуги по лоцманской проводке судов, вызван необходимостью достижения целей лоцманской проводки (безопасность судов, защита морской среды).
     
     Лоцманский сбор не отвечает критериям понятий "налог" и "сбор", содержащимся в ст. 8 НК РФ.
     
     Отношения в области установления и взимания природоресурсных платежей регулируются Конституцией Российской Федерации, федеральными законами и законами субъектов Российской Федерации, нормативными правовыми актами федеральных органов исполнительной власти и органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления.
     
     Согласно Лесному кодексу Российской Федерации объектами лесных отношений являются лесной фонд Российской Федерации, участки лесного фонда, права пользования ими, леса, не входящие в лесной фонд, их участки, права пользования ими, древесно-кустарниковая растительность. Лесопользователями являются граждане и юридические лица, которым предоставлены права пользования участками лесного фонда и права пользования участками лесов, не входящих в лесной фонд.
     
     Взаимоотношения государства и пользователей природными ресурсами должны строиться на основе законодательства о налогах и сборах. Лесные подати, взимаемые за лесопользование, обладают всеми признаками налога (платежи за пользование лесным фондом):
     
     обязательностью - отношения по их уплате возникают в силу закона. Обязательства по их уплате совпадают со структурой налогового обязательства (порядок исчисления, ставка и т.д.);
     
     индивидуальной безвозмездностью - лесной фонд сохраняется не в интересах пользователей леса, а в интересах всех граждан России. Каждый обязан сохранять природу и окружающую среду, бережно относиться к природным богатствам (ст. 42, 58 Конституции Российской Федерации). Данное право имеется у любого лица, является неотъемлемым и не связано с уплатой платежей.
     
     Пользование лесным фондом не является компенсацией за предоставление услуг. Лесной фонд представляет собой публичное достояние многонационального народа России и как таковой является федеральной собственностью особого рода и имеет специальный правовой режим (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 09.01.1998 N 1-П по делу о проверке конституционности Лесного кодекса Российской Федерации).
     
     Средства, получаемые при взимании платежей за все виды лесопользования, поступают в бюджеты. Обеспечение охраны и защиты лесов, осуществление контроля за состоянием, использованием, охраной, защитой лесного фонда и воспроизводством лесов, а также организация пользования лесным фондом составляют одну из задач государства. Финансирование расходов на государственное управление в области использования, охраны, защиты лесного фонда и воспроизводства лесов и на ведение лесного хозяйства осуществляется за счет средств соответствующих бюджетов. Наличие указанных признаков свидетельствует о том, что платежи за пользование лесным фондом по своей правовой природе являются налогом.
     
     Федеральным законом от 30.03.1999 N 52-ФЗ "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения" предусмотрено финансирование государственной санитарно-эпидемиологической службы Российской Федерации помимо средств федерального бюджета также за счет средств, поступающих за выполнение работ и оказание услуг учреждениями государственной санитарно-эпидемиологической службы Российской Федерации по договорам с гражданами, индивидуальными предпринимателями и юридическими лицами; средств, получаемых от граждан, индивидуальных предпринимателей и юридических лиц в порядке возмещения дополнительно понесенных органами и учреждениями государственной санитарно-эпидемиологической службы Российской Федерации расходов на проведение санитарно-противоэпидемических (профилактических) мероприятий. С учетом изложенного не имеется оснований для отнесения таких платежей к налоговым платежам. Это же относится и к плате за согласование проектной документации на строительство, которая является оплатой стоимости работ и услуг по экспертизе предпроектной и проектной документации (постановление Госстроя России от 18.08.1997 N 18-44).
     
     Пункт 5 ст. 3 Закона РФ N 1759-1 предусматривает возможность установления сбора за проезд по автомобильным дорогам на территории Российской Федерации. Порядок и размер сборов устанавливаются Правительством РФ. Изменениями, внесенными в указанный пункт Федеральным законом от 24.03.2001 N 33-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон “О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах”", слово "сбора" заменено словом "плата", тем самым характеристика правовой природы платежа приведена в соответствие с названием.
     
     Часть платежей, определенная как налог, является, по существу, сбором. И наоборот, платежи, определенные как сбор, не подпадают под определение ст. 8 НК РФ (сбор на нужды образовательных учреждений, целевые сборы на содержание милиции, на благоустройство территорий, на нужды образования и другие цели). От правового статуса платежей зависят определенные правовые последствия, в том числе применение положений об ответственности за неуплату.
     

(Окончание следует.)