Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Судебная практика: некоторые аспекты возмещения в результате действий (бездействия) налоговых органов и органов налоговой полиции

     

Судебная практика: некоторые аспекты возмещения в результате
действий (бездействия) налоговых органов и органов налоговой полиции

     
     Л.А. Короткова,
советник налоговой службы II ранга

     
     Д.Е. Ковалевская,
советник налоговой службы II ранга

     
     В последние годы значительно увеличилось число обращений граждан и юридических лиц в арбитражные суды и суды общей юрисдикции с исками о возмещении материального и морального вреда, причиненного действиями (бездействием) государственных органов.
     
     Одной из составляющих указанной категории дел являются дела о возмещении убытков, причиненных в результате действий (бездействия) налоговых органов и органов налоговой полиции.
     
     Конституционной основой права на возмещение государством вреда, причиненного действиями (бездействием) органов государственной власти или их должностными лицами, в том числе причиненных неправомерными действиями (бездействием) налоговых органов и органов налоговой полиции, является ст. 53 Конституции Российской Федерации.
     
     Положения указанной статьи детализированы Гражданским кодексом Российской Федерации (ГК РФ).
     
     Согласно ст. 16 ГК РФ убытки, причиненные гражданину в результате незаконных действий (бездействия) государственных органов или должностных лиц этих органов, в том числе издание не соответствующего закону или иному правовому акту акта государственного органа, подлежат возмещению Российской Федерацией.
     
     Положения ст. 1064 ГК РФ предусматривают, что вред, причиненный личности или имуществу гражданина, а также вред, причиненный имуществу юридического лица, подлежит возмещению в полном объеме.
     
     Статьей 1069 ГК РФ установлено, что вред, причиненный гражданину в результате незаконных действий (бездействия) государственных органов, в том числе в результате издания не соответствующего закону или иному правовому акту акта государственного органа, подлежит возмещению за счет казны Российской Федерации.
     
     Однако в соответствии с п. 3 ст. 2 ГК РФ к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством.
     
     При разрешении вопроса о возмещении вреда, причиненного вследствие неправомерных действий (решений) или бездействия налоговых органов и органов налоговой полиции, а равно неправомерных действий (решений) или бездействия должностных лиц указанных органов при исполнении ими служебных обязанностей, необходимо учитывать, что налоговым законодательством установлены некоторые особенности.
     
     В связи с изложенным при рассмотрении указанной категории дел гражданское законодательство подлежит применению с учетом соответствующих положений налогового законодательства.
     
     Статьями 35, 37 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) закреплено право налогоплательщиков на возмещение убытков и условия ответственности налоговых органов, органов налоговой полиции за убытки, причиненные налогоплательщикам вследствие неправомерных действий (решений) или бездействия данных органов, а равно неправомерных действий (решений) или бездействия должностных лиц и других работников указанных органов при исполнении ими служебных обязанностей.
     
     Таким образом, налоговое законодательство устанавливает ответственность налогового органа только за убытки, причиненные налогоплательщикам.
     
     Согласно ст. 19 НК РФ налогоплательщиками признаются организации и физические лица, на которые в соответствии с данным Кодексом возложена обязанность уплачивать налоги.
     
     Таким образом, с учетом положений действующего законодательства у налогового органа возникает обязанность по возмещению убытков только в том случае/если обратившиеся за возмещением убытков организации или физические лица являлись субъектами регулируемых законодательством о налогах и сборах отношений в качестве налогоплательщиков.
     
     Исходя из положений ст. 16, 1064, 1069 ГК РФ, ст. 35,37 Н К РФ (до вступления в силу НК РФ- ст. 16 Закона РФ от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" и ст. 20 Закона РФ от 24.06.1993 N 5238-1 "О Федеральных органах налоговой полиции") необходимыми условиями, при которых производится возмещение убытков, причиненных налогоплательщикам в результате неправомерных действий (решений) или бездействия налоговых органов и органов налоговой полиции, а равно неправомерных действий (решений) или бездействия должностных лиц указанных органов при исполнении ими служебных обязанностей, являются:
     
     1) наличие убытков;
     
     2) неправомерные действия налоговых органов и органов налоговой полиции, причинившие убытки;
     
     3) причинно-следственная связь между причиненными убытками и неправомерными действиями (бездействием) налоговых органов и органов налоговой полиции, действиями (решениями) или бездействием должностных лиц указанных органов.
     
     1. При этом необходимо учитывать, что под убытками в соответствии с п. 2 ст. 15 ГК РФ понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).
     
     При определении упущенной выгоды учитываются предпринятые кредитором для ее получения меры и сделанные с этой целью приготовления (п. 4 ст. 393 ГК РФ).
     
     Пленум Верховного Суда Российской Федерации и Пленум ВАС РФ в п. 10,11 совместного постановления от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" разъяснили, что при разрешении споров, связанных с возмещением убытков, причиненных гражданам и юридическим лицам нарушением их прав, следует иметь в виду, что необходимость расходов, которые это лицо должно будет произвести для восстановления нарушенного права, и их предполагаемый размер должны быть подтверждены обоснованным расчетом, доказательствами. Размер неполученного дохода (упущенной выгоды) должен определяться с учетом разумных затрат, которые кредитор должен был понести, если бы обязательство было исполнено.
     
     2. Согласно сложившейся практике рассмотрения судами общей юрисдикции и арбитражными судами дел по искам о возмещении вреда, причиненного в
     
     результате незаконных действий (бездействия) государственных органов и их должностных лиц, под неправомерными действиями (бездействием) государственных органов и их должностных лиц понимаются только те действия (бездействие) государственных органов и их должностных лиц, которые на момент рассмотрения вопроса о возмещении вреда признаны судом общей юрисдикции либо арбитражным судом незаконными.
     
     Как показывает практика, на сегодняшний день нередки случаи, когда истец в исковом заявлении объединяет два взаимосвязанных требования: о признании действий (бездействия) налогового органа или органа налоговой полиции незаконными и о возмещении убытков, причиненных указанными действиями (бездействием), и суд принимает данное исковое заявление к рассмотрению, не разъединив указанные требования.
     
     В данном случае вопрос о правомерности (неправомерности) действий (бездействия) названных органов и их должностных лиц разрешается в рамках того же производства.
     
     Такой вариант предъявления исковых требований, на взгляд авторов статьи, является достаточно неудачным, поскольку, во-первых, такое объединение требований усложняет, делая более громоздким, рассмотрение дела по существу, а во-вторых, это невыгодно и с "экономической" точки зрения, поскольку каждое из заявленных требований подлежит оплате государственной пошлиной.
     
     Признание же судом действий (бездействия) налоговых органов и органов налоговой полиции, а также их должностных лиц правомерными автоматически исключает возможность удовлетворения требований о возмещении убытков.
     
     Однако в большинстве случаев неправомерность действий (бездействия) налогового органа, органа налоговой полиции и их должностных лиц устанавливается в рамках отдельного производства, предшествующего предъявлению иска о возмещении убытков.
     
     Иными словами, когда налогоплательщик сначала обращается в арбитражный суд с иском об обжаловании конкретных имевших место в отношении него действий (бездействия) налогового органа, органа налоговой полиции и их должностных лиц, а затем после вступления в установленном законом порядке в силу решения суда общей юрисдикции, арбитражного суда о признании оспоренных действий (бездействия) указанных органов и их должностных лиц незаконными (неправомерными) обращается в суд общей юрисдикции или арбитражный суд с иском о возмещении убытков, используя указанное решение суда общей юрисдикции, арбитражного суда как доказательство незаконности причинивших убытки действий (бездействия) налогового органа, органа налоговой полиции и их должностных лиц.
     
     Однако в случае, если в дальнейшем в результате обжалования решения суда общей юрисдикции или арбитражного суда о признании незаконными (неправомерными) действий (бездействия) налогового органа, органа налоговой полиции и их должностных лиц будет отменено судом вышестоящей инстанции либо в порядке надзора, принятый на основании указанного решения судебный акт о возмещении убытков должен быть пересмотрен.
     
     3. Под причинно-следственной связью понимается такая связь явлений, при которой одно из явлений (причина), в данном случае - неправомерные действия налоговых органов, органов налоговой полиции и их должностных лиц, не только предшествует по времени второму (следствию) - причинению убытков, но и порождает его, влечет его наступление.
     
     Вопрос о степени вероятности необходимой для установления причинно-следственной связи между двумя явлениями дискуссионен и в теории гражданского права обсуждался уже неоднократно, однако при рассмотрении дела в суде вопрос о наличии или отсутствии причинно-следственной связи между неправомерными действиями налоговых органов и органов налоговой полиции решается судом общей юрисдикции, арбитражным судом индивидуально исходя из фактических обстоятельств каждого конкретного дела.
     
     На основании положений ст. 50 ГПК РСФСР, п. 1 ст. 53 и п. 1 ст. 54 АПК РФ обязанность доказывания фактов, на которые ссылается участвующее в деле лицо в обоснование своих требований, лежит на данном лице.
     
     Таким образом, именно истец-налогоплательщик должен доказать, что произведенные им расходы были необходимы для восстановления нарушенного права, что в результате действий налоговых органов было утрачено или повреждено его имущество (реальный ущерб), а также то, что им были не получены доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода); при этом должны учитываться предпринятые истцом для получения упущенной выгоды меры и сделанные с этой целью приготовления по недопущению или к сокращению размера убытков.
     
     Кроме того, именно истец должен доказать неправомерность действий (бездействия) налоговых органов, органов налоговой полиции и их должностных лиц, в результате которых, по его мнению, ему были причинены убытки; наличие причинно-следственной связи между причиненными убытками и неправомерными действиями (бездействием) налоговых органов и органов налоговой полиции, действиями (решениями) или бездействием должностных лиц указанных органов; а также наличие иных обстоятельств, на которые ссылается истец в обоснование своих требований.
     
     К настоящему моменту сложилась обширная практика рассмотрения арбитражными судами и судами общей юрисдикции дел по искам налогоплательщиков о возмещении вреда, причиненного действиями (решениями) или бездействием налоговых органов и органов налоговой полиции, а равно действиями (решениями) или бездействием должностных лиц указанных органов при исполнении ими служебных обязанностей.
     
     Рассмотрим, как реализуются на практике при разрешении данной категории дел арбитражными судами и судами общей юрисдикции вышеизложенные положения законодательства.
     
     Наиболее часто возникающие при рассмотрении данной категории дел ситуации целесообразно разделить на группы по элементам, подлежащим доказыванию при рассмотрении дел по искам налогоплательщиков о возмещении им вреда, причиненного действиями (решениями) или бездействием налоговых органов и органов налоговой полиции, а равно действиями (решениями) или бездействием должностных лиц указанных органов при исполнении ими служебных обязанностей.
     
     К первой группе следует отнести дела, иллюстрирующие такой элемент доказывания по делу, как факт причинения налогоплательщику убытка.
     
     Как показывает практика, на сегодняшний день нередки случаи, когда налогоплательщики обращаются в суды общей юрисдикции, арбитражные суды с исками о взыскании убытков, причиненных действиями (решениями) или бездействием налоговых органов и органов налоговой полиции, а равно действиями (решениями) или бездействием должностных лиц указанных органов при исполнении ими служебных обязанностей, в то время как требуемые ко взысканию суммы не являются убытками.
     

     Пример 1.

     
     1. Акционерное общество открытого типа (АОО "Н") обратилось в арбитражный суд с иском к ГНИ о взыскании 1 492 000 000 руб., включая проценты за пользование чужими денежными средствами, убытки в виде неполученных доходов и убытки в виде произведенных истцом расходов.
     
     Истец основывал свои требования на следующих обстоятельствах. По результатам проверки соблюдения Акционерным обществом открытого типа налогового законодательства ГНИ приняла решение от 24.10.1994 о взыскании с АОО "Н" доначисленных налогов, штрафов в размере 100, 200,10% и пени на общую сумму 1357 302 300 руб.
     
     На основании указанного решения ГНИ списала 16 января 1996 года с АОО "Н" 1 300 000 000 руб.
     
     В указанный период на счет АОО "Н" в качестве предварительной оплаты за подлежащее поставке зерно от контрагента (далее - Покупатель) поступили 3374070000руб.
     
     Поставка зерна истцом была произведена в феврале- июле 1995 года, но не в полном объеме, в связи с чем Покупатель потребовал возврата денежных средств и уплаты процентов за пользование чужими денежными средствами. Истец не возвратил добровольно Покупателю сумму долга, в связи с чем Покупатель обратился в арбитражный суд с иском. Решением арбитражного суда от 22.09.1995 по делу N 31/11 по иску Покупателя к АОО "Н" исковые требования Покупателя были удовлетворены и с АОО "Н" было взыскано 606 917 038 руб. основного долга, 203 525 056 руб. процентов за пользование чужими денежными средствами и 7 695 535 руб. государственной пошлины.
     
     Решением арбитражного суда от 27.07.1995 по делу N 307/8 решение ГНИ от 24.10.1994 о применении к АОО "Н" финансовых санкций признано недействительным в части взыскания штрафа в размере 200 %, что составило 408 686 600 руб.
     
     Исследовав материалы дела, арбитражный суд решением от 29.03-02.04.1996 удовлетворил частично исковые требования АОО "Н" о возмещении убытков: с ГНИ было взыскано 818 137 629 руб. убытков в виде произведенных истцом расходов. В остальной части иска было отказано.
     
     Постановлением апелляционной инстанции арбитражного суда от 24.06.1996 решение арбитражного суда было изменено в части взысканной сум мы убытков: взыскано 545 736 572 руб.
     
     Федеральный арбитражный суд постановлением от 27.08.1996 оставил принятые по делу судебные акты без изменения, а кассационную жалобу ГНИ - без удовлетворения.
     
     Президиум ВАС РФ, рассмотрев протест Председателя ВАС РФ, постановлением от 04.03.1997 N 4520/96 судебные акты по делу отменил, в иске АОО "Н" отказал, указав следующее.
     
     Принимая решение об удовлетворении исковых требований в части взыскания убытков в виде произведенных истцом расходов, арбитражный суд исходил из того, что налоговым органом были незаконно изъяты денежные средства истца в размере 408 686 600 руб., в связи с чем АОО "Н" не выполнило свои обязательства перед Покупателем. Судом было также признано, что между действиями ГНИ и взысканием с истца денежных средств в пользу Покупателя зерна имеется причинная связь, и на этом основании истцу был возмещен ущерб в объеме изъятых средств (408 686 600 руб.) и финансовых санкций (137 049 972 руб.).
     
     Однако в соответствии сост. 15 ГК РФ под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права.
     
     Сумма основного долга убытком для истца не является, поскольку не относится к произведенным им расходам в связи с незаконными действиями налогового органа.
     
     Обязанность по возврату чужих денежных средств лежит на истце независимо от причины невыполнения
     
     обязательств по поставке и действий налогового органа и не может быть возложена на налоговый орган под видом убытков.
     
     Кроме того. Президиум ВАС РФ указал, что суд не учел и то обстоятельство, что списанные ГНИ 408 686 600 руб. истцу были возвращены и зачтены в счет числящейся за ним задолженности по платежам в бюджет.
     
     Учитывая изложенное. Президиум ВАС РФ пришел к выводу, что оснований для возмещения ГНИ убытков, причиненных взысканием процентов за пользование чужими денежными средствами, у суда также не имелось, поскольку истец не доказал, что в период cl6.07.1995 по день вынесения решения у него отсутствовали денежные средства и им принимались меры для своевременного возврата суммы задолженности покупателю.
     

     Пример 2.

     
     000 "К" обратилось в арбитражный суд с иском к комитету по финансам, налоговой и кредитной политике администрации края и администрации края о возврате из бюджета денежных средств, уплаченных в качестве целевого сбора на строительство мостового перехода.
     
     Истец указы вал, что краевое Законодательное Собрание приняло Закон "О целевом сборе в 1995 году на строительство мостового перехода через реку Обь".
     
     Данным нормативным актом для хозяйствующих субъектов, независимо от форм собственности и ведомственной принадлежности являющихся плательщиками налога на прибыль, а также предпринимателей, осуществляющих свою деятельность без образования юридического лица, в том числе реализующих горюче-смазочные материалы на стационарных и передвижных автозаправочных станциях, установлен сбор в размере 10 % от цены реализации каждого литра нефтепродуктов без НДС и специального налога с отнесением этого сбора на стоимость отпускаемых потребителям горюче-смазочных материалов.
     
     Решением судебной коллегии по гражданским делам краевого суда названный Закон признан недействительным, как принятый с превышением полномочий краевого Законодательного Собрания.
     
     Решением арбитражного суда первой инстанции исковые требования 000 "К" были удовлетворены.
     
     Президиум ВАС РФ, рассмотрев данное дело, постановлением от 13.10.98 N 5007/98 решение первой инстанции отменил. 000 "К" в иске к комитету по финансам, налоговой и кредитной политике администрации края и администрации края о возврате из бюджета края денежных средств отказал.
     
     При этом Президиум ВАС РФ указал следующее.
     
     Согласно ст. 16, 1069 Г К РФ необходимым условием ответственности государственного органа в результате издания не соответствующего закону акта является наличие причинной связи между недействительностью данного акта и убытками.
     
     Сам по себе факт перечисления в бюджет края спорной суммы не является доказательством причинения убытков.
     
     При решении вопроса о возврате ранее перечисленных сумм налога следует учитывать установленный нормативным актом механизм взимания налога и его правовую природу.
     
     Как следует из указанного Закона, сумма сбора не влияла на финансовый результат деятельности предприятия, а лишь увеличивала продажную цену горюче-смазочных материалов. Уплаченные суммы налоговых платежей возмещались истцу при оплате приобретенной продукции.
     
     Следовательно, никаких убытков в связи с надлежащим исполнением за ко на у истца возникнуть не могло.
     
     Вывод арбитражного суда о том, что уплата сбора повлияла на финансовый результат предприятия, не основан на материалах дела. Истец не представил каких-либо доказательств, подтверждающих наличие у него убытков, возникших в связи с исполнением закона, признанного впоследствии недействительным.
     

     Пример 3.

     
     Организация обратилась в арбитражный суд с иском о взыскании с Инспекции МНС России упущенной выгоды, рассчитанной исходя из роста курса доллара США и инфляции, на сумму списанных налоговым органом с истца налогов, пеней и штрафов.
     
     Определением арбитражного суда к участию в деле в качестве третьего лица на стороне ответчика было привлечено МНС России.
     
     Решением арбитражного суда в удовлетворении иска организации было отказано.
     
     При этом в решении суд указал, что истец не представил доказательства того, что у него имеется упущенная выгода в связи со списанием налоговым органом излишних сумм налогов, пеней и штрафов.
     
     В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.
     
     Постановлением арбитражного суда кассационной инстанции решение арбитражного суда оставлено без изменения.
     
     При этом арбитражный суд кассационной инстанции указал, что предъявленная ко взысканию сумма (упущенная выгода) не является расходами истца, а также неполученными доходами, которые он получил бы при обычных условиях гражданского оборота, то есть убытками в смысле ст. 15 Г К РФ.
     
     Указанная сумма рассчитана истцом с учет ом роста курса доллара США по отношению к рублю, изменяющегося то в сторону увеличен и я, то в сторону у меньшей и я, и не является постоянной величиной и не отражает фактические убытки организации, связанные с излишней уплатой налогов и пеней, штрафов в бюджет.
     
     Арбитражный суд кассационной инстанции, принимая постановление по данному делу, исходил из того, что законодательство о налогах и сборах не предусматривает возмещение налоговыми органами сумм, рассчитанных налогоплательщиком исходя из роста курса доллара США и инфляции.
     

     Пример 4.

     
     ОАО обратилось в арбитражный суд с иском к МНС России, ФСНП России и Инспекции МНС России о взыскании с ответчиков в равных долях денежных средств в возмещение вреда, причиненного незаконными действиями названных государственных органов.
     
     Решением арбитражного суда в удовлетворении исковых требований ОАО было отказано в связи с отсутствием правовых оснований к применению к налоговым правоотношениям ст. 395 ГК РФ и невозможностью применения п. 4 ст. 79 НК РФ, не предусматривающего начисление процентов при зачете сумм излишне взысканных налогов в счет предстоящих платежей, а также на суммы излишне взысканных штрафных санкций.
     
     В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.
     
     Постановлением арбитражного суда кассационной инстанции решение арбитражного суда оставлено без изменения.
     
     При этом арбитражный суд кассационной инстанции указал следующее.
     
     Как усматривается из материалов дела, решением УФСНП России, принятым на основании акта выборочной документальной проверки, ОАО было привлечено к ответственности за нарушения налогового законодательства на основании норм, предусмотренных подпунктами "а", "б" ст. 13 Закона РФ от 27.12.1991 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", в связи с чем с ОАО подлежали взысканию денежные средства.
     
     Решением арбитражного суда иск УФСНП России о взыскании с ОАО в доход бюджета финансовых санкций был удовлетворен.
     
     Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 15.07.1999 N 11-П по делу о проверке конституционности отдельных положений Закона РСФСР от 21.03.1991 N 943-1 "О Государственной налоговой службе РСФСР" и Законов РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" и от 24.06.1993 N 5238-1 "О федеральных органах налоговой полиции" признаны не соответствующими Конституции Российской Федерации, ее статьям 19 (часть 1), 34 (часть 1), 45 (часть 1), 46 (часть 1), 55 (части 2 и 3) и 57, положения подпункта "а", абзаца первого подпункта "б" п. 1 cm. 13 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" и п. 8 ст. 7 Закона РСФСР от 21.03.1991 N 943-1 "О Государственной налоговой службе РСФСР".
     
     В связи с этим и в соответствии с частью второй ст. 100 Федерального конституционного закона от 21.07.1994 N 1-ФКЗ "О Конституционном Суде Российской Федерации" арбитражное дело ОАО, являющегося одним из заявителей по вышеназванному делу, рассмотренному Конституционным Судом Российской Федерации, подлежало пересмотру в обычном порядке.
     
     Определением арбитражного суда удовлетворено заявление ОАО о пересмотре дела по вновь открывшимся обстоятельствам. Ранее принятое арбитражным судом решение по делу отменено.
     
     Решением арбитражного суда с ОАО в доход бюджета были взысканы финансовые санкции. При этом арбитражный суд руководствовался постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 15.07.1999 N 11-П и ст. 122 НК РФ.
     
     Возникшая разница между суммами уже взысканных и подлежащих взысканию по решениям суда недоимок и штрафов по вышеназванным делам подлежала возврату налогоплательщику, однако в соответствии с заявлениями ОАО был произведен зачет данной суммы в счет предстоящих налоговых платежей.
     
     Федеральный арбитражный суд, отказывая ОАО в удовлетворении требований о возмещении вреда, исходил из того, что по вышеуказанному делу исковые требования как органа налоговой полиции, так и ОАО возникали из налоговых правоотношений, и в период исполнения решений по указанным делам правовая природа упомянутых отношений не изменилась, в связи с вышеуказанным арбитражный суд первой инстанции обоснованно отказал ОАО по настоящему делу в удовлетворении иска в части взыскания процентов за неправомерное пользование чужими денежными средствами, так как ст. 395 ГК РФ применяется только при возникновении гражданско-правовых отношений в связи с неисполнением денежного обязательства; указанная норма в силу части 3 ст. 2 ГК РФ не распространяется на налоговые и административные правоотношения.
     
     Арбитражный суд кассационной инстанции также указал, что нельзя признать обоснованным и утверждение истца о том, что в зависимости от того, носили действия налогового органа правомерный характер или нет, административная природа этих отношений преобразуется в гражданско-правовую, поскольку в любом случае правоотношения сторон не основаны на договорных и иных обязательствах.
     
     В соответствии сп. 1 и 4 ст.79 НК РФ сумма излишне взысканного налога подлежит возврату налогоплательщику с начисленными на нее процентами за счет общих поступлений в бюджет, в который были зачислены суммы излишне взысканного налога.
     
     С учетом изложенного арбитражный суд кассационной инстанции пришел к выводу, что начисление процентов при зачете по заявлению налогоплательщика излишне взысканных сумм налога в счет предстоящих платежей, а также на суммы подлежащих возврату финансовых санкций, коими в данном случае являются суммы заниженного дохода и штрафы, предусмотренные положениями подпункта "а", абзаца первого подпункта "б" п. 1 cm. 13 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", законодательством о налогах и сборах не предусмотрено.
     

     Пример 5.

     
     Производственный кооператив обратился в арбитражный суд с иском к Инспекции МНС России и Управлению федерального казначейства Минфина России о взыскании убытков.
     
     Из материалов данного дела следовало, что Инспекцией МНС России в коммерческий банк были направлены инкассовые поручения на взыскание с производственного кооператива налоговых платежей в бюджет.
     
     Данные инкассовые поручения были исполнены банком за счет собственных денежных средств в размере 11 331 52 руб., ошибочно перечисленных коммерческим банком на расчетный счет производственного кооператива.
     
     Как было установлено арбитражным судом, в решении по другому делу по иску производственного кооператива к коммерческому банку о взыскании 11 331 52 руб. денежные средства, перечисленные коммерческим банком на расчетный счет производственного кооператива, не являлись денежными средствами, принадлежащими данному кооперативу, а были денежными средствами коммерческого банка, удержанными им с заработной платы управляющей филиалом данного коммерческого банка г-жой Ж. за нарушение правил расчетных операций с производственным кооперативом.
     
     Коммерческий банк обратился с заявлением в Инспекцию МНС России, в котором указы вал, что сумма в размерен 331 52 руб. была им перечислена ошибочно, в связи с чем банк просил вернуть у казанную сумму из бюджета.
     
     Спорная сумма была возвращена налоговым органом на расчетный счет коммерческого банка.
     
     Решением арбитражного суда первой инстанции исковые требования производственного кооператива к Инспекции МНС России и Управлению федерального казначейства Минфина России были удовлетворены частично за счет казны Российской Федерации.
     
     Постановлением апелляционной инстанции арбитражного суда решение первой инстанции оставлено без изменения.
     
     Постановлением федерального арбитражного суда кассационной инстанции решение первой инстанции и постановление апелляционной инстанции арбитражного суда по данному делу отменены в части исковых требован неудовлетворенных нижестоящими инстанциями. В остальной части судебные акты были оставлены без изменения.
     
     При этом арбитражный суд кассационной инстанции указал следующее.
     
     Согласно ст. 35 НК РФ налоговые органы несут ответственность за убытки, причиненные налогоплательщикам вследствие своих неправомерных действий (решений) или бездействия, а равно неправомерных действий (решений) или бездействия должностных лиц и других работников указанных органов при исполнении ими служебных обязанностей.
     
     В соответствии с п. 2 cm. 15 ГК РФ под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных ус-
     
     ловиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).
     
     При этом убытки подлежат взысканию при наличии вины и причинно-следственной связи между убытками и незаконными действиями.
     
     Согласно cm. 53 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
     
     Арбитражные суды на основании исследованных в судебных заседаниях материалов дела пришли к выводу, что истец не доказал, что денежные средства в сумме 1133152 руб. принадлежали ему, а также не доказал наличие причинно-следственной связи между действиями налогового органа по возврату данных денежных средств и заявленными истцом убытками, которые возникли из-за банкротства коммерческого банка в связи со списанием у казанных средств в доход банка.
     

     Пример 6.

     
     Международный фонд обратился в арбитражный суд города с иском к ГНИ о взыскании 60 489 520 руб. убытков, возникших по вине налогового органа в связи с утратой имущества, переданного в счет погашения задолженности по договору купли-продажи с ТОО "Р".
     
     Истец основывал свои требования о возмещении убытков на следующих обстоятельствах.
     
     Международный фонд заключил с ТОО "Р" договор от 07.12.1993 N 2/7 на поставку компьютерного оборудования по оптово-отпускной цене 2 000 долл. США, за которое в срок до 20 апреля 1994 года Международный фонд должен был произвести предварительную оплату в рублях. На момент заключения договора стоимость оборудования составляла 22 000 000 руб.
     
     Из протокола от 10.05.1994 N 1 к у казанному договору следует, что по состоянию на 20 апреля 1994 года истец у плат ил за оборудование 14 000 000 руб., остальные 8 000 000 рублей он обязывался перечислить поставщику до 10 августа 1994 года.
     
     Из-за отсутствия у покупателя денежных средств срок окончательной оплаты оборудования был перенесен на 15 декабря 1994 года, что было зафиксировано сторонами в протоколе от 15.09.1994 N 2. Согласно условиям указанного протокола ТОО "Р" согласилось передать Международному фонду оборудование до окончательного расчета за него под залог этого же оборудования. В случае неисполнения фондом своих обязательств до 15 января 1995 года компьютерная техника подлежала возвращению поставщику полностью.
     
     В связи с неисполнением обязанности по уплате задолженности в установленный срок Международный фонд по накладной от 18.12.1994 N 1/18 добровольно передал весь комплект оборудования ТОО "Р".
     
     На основании изложенного Международный фонд посчитал, что не оплатил оборудование в обусловленный договором срок вследствие незаконного списания ГНИ финансовых санкций по инкассовым распоряжениям от 06.04.1994
     
     N 1075 и 1076, от 11.04.1994 N 1228 и от 14.04.1994 N 1286, признанными впоследствии в судебном порядке недействительными, и обратился в арбитражный суд с иском о взыскании убытков в виде утраченного имущества. Оборудование истцом было оценено в сумме 60 489 520 руб., исходя из первоначальной его стоимости и соотношения курса доллара США по отношению к рублю.
     
     Решением арбитражного суда города от 16.04.1996 ТОО "Р" в иске было отказано, постановлением апелляционной инстанции арбитражного суда города от 17.06.1996 решение было оставлено без изменения, а апелляционная жалоба истца - без удовлетворения.
     
     Федеральный арбитражный суд постановлением от 09.09.1996 указанные судебные акты отменил, исковые требования удовлетворил.
     
     Президиум ВАС РФ, исследовав материалы дела, указал следующее.
     
     В соответствии с требованиями действующего гражданского законодательства возмещение убытков возможно только при подтверждении реальных убытков.
     
     Из материалов дела следует, что истец не уплатил поставщику 8 000 000 руб., а он вправе получить 14 000 000 руб. от поставщика в связи с возвратом ему всего комплекта оборудования.
     
     Президиум ВАС РФ также у казал, что доводы суда кассационной инстанции о том, что утрата имущества наступила вследствие его передачи как обремененного залогом в обеспечение обязательства по договору от 07.12.1993 N 7, являются несостоятельными по следующим основаниям.
     
     Согласно п. 1 ст. 19 Закона РФ от 29.05.1992 N 2872-1 "О залоге" залогодателем может быть лицо, которому предмет залога принадлежит на праве собственности или полного хозяйственного ведения.
     
     Условие о залоге было внесено в протокол от 15.12.1994 N 2 к договору поставки, оборудование же было передано истцу только 20 декабря 1994 года, то есть на момент совершения сделки по залогу истец не являлся собственником залогового имущества.
     
     В нарушен неположений п. 1 cm. 10 у казанного Закон а РФ в протоколе от 15.12.1994 N 2 не у казаны состав и стоимость заложенного имущества.
     
     Из материалов дела следует, что истец возвратил поставщику компьютерное оборудование, которое на тот момент оценивалось в 43 532 580 руб., задолженность же его перед поставщиком составляла 8 000 000 руб., то есть стоимость возвращенного оборудования была явно не соразмерна сумме задолженности.
     
     Анализ состоявшейся между сторонами сделки от 07.12.1993 N 2/7 позволяет сделать вывод о том, что между сторонами фактически существовали отношения по поставке, когда покупатель, не выполнив своих обязательств по оплате, возвратил продукцию поставщику.
     
     При таких обстоятельствах у суда не было основания для выводов об утрате имущества как обремененного залогом.
     
     Постановлением Президиума ВАС РФ от 22.04.1997 N 4459/96 постановление Федерального арбитражного суда от 09.09.1996 по делу N 1540/96 отменено, решение от 16.04.1996 и постановление апелляционной инстанции от 17.06.1996 арбитражного суда по тому же делу были оставлены без изменения.
     

     Пример 7.

     
     ИЧП "Г" обратилось в арбитражный суд к МНС России, Инспекции МНС России, Минфину России с иском о возмещении убытков в виде неполученных доходов в размере 503205 руб.
     
     По мнению ИЧП "Г", указанные убытки были причинены ему в связи с изъятием из оборота в период с марта 1996 года по июнь 1998 года включительно денежных средств в размере 4 021 000 руб. (неденоминированных), списанных с расчетного счета ИЧП "Г" инкассовыми распоряжениями ГНИ (от 13.03.1996 N 167, от 03.04.1996 N 233, от 03.04.1996 N 234) на основании решения ГНИ от 26.02.1996 б/н о применении к ИЧП "Г" ответственности в виде штрафа за использование контрольно-кассовой машины, исключенной из Государственного реестра контрольно-кассовых машин, используемых на территории Российской Федерации, и вынужденным изъятием ИЧП "Г" из оборота б 900 000 руб. (неденоминированных), направленных на приобретение контрольно-кассовых машин МИКРО 101 Ф N 305189, МИКРО 101 Ф N 313772, допущенных к применению на территории Российской Федерации.
     
     Ответчики возражали против удовлетворения данных требований, указывая на отсутствие у истца реальной возможности в период с 15 февраля 1997 года по 30 июня 1998 года получать доходы от торговой деятельности, а также на отсутствие причинно-следственной связи между действиями ГНИ и заявленными истцом убытками.
     
     Решением арбитражного суда от 04.08.2000 ИЧП "Г" было отказано в удовлетворении заявленных требований о взыскан и и убыт ко в в виде неполученных доходов в размере 503 205 руб. по следующим основаниям.
     
     Довод истца о причинении ему убытков в виде упущенной выгоды в результате списания с расчетного счета ИЧП "Г" инкассовыми распоряжениями ГНИ денежных средств в размере 4 021 000 руб. на основании решения ГНИ от 26.02.1996 б/н о применении к ИЧП "Г" ответственности за использование контрольно-кассовой машины, исключенной из Государственного реестра контрольно-кассовых машин, используемых на территории Российской Федерации, не был принят во внимание арбитражным судом по следующим основаниям.
     
     Пунктом 1 Положения по применению контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением, утвержденного постановлением Совета Министров - Правительства РФ от 30.07.1993 N 745 (в ред. от 23.10.1995 N 1028), установлено, что прием наличных денег пред приятия ми, у ч рождения ми и организациями (включая киоски, ларьки, палатки и другую стационарную сеть) всех форм собственности, осуществляющими торговую деятельность и оказывающими платные услуги населению (далее - предприятия), производится с обязательным применением контрольно-кассовых машин, допускаемых к применению в соответствии с Государственным реестром контрольно-кассовых машин, используемых на территории Российской Федерации.
     

     Письмом Госналогслужбы России от 11.11.1994 N НИ-6-07/429 "Об изменениях в Государственном реестре контрольно-кассовых машин" было доведено решение Государственной межведомственной экспертной комиссии по контрольно-кассовым машинам (ГМЗК) от 21.09.1994 (протокол N 13), которым было признано недопустимым применение на территории Российской Федерации контрольно-кассовых машин модели ОКА-1401.
     
     Решением ГЮК от 16.12.1994 (протокол N 16), которое было доведено письмом Госналогслужбы России от 30.12.1994 N НИ-б-14/518 "О решениях Государственной межведомственной экспертной комиссии по контрольно-кассовым машинам", срок для замены контрольно-кассовых машин моделей ОКА-1401 был установлен до 1 апреля 199 5 года.
     
     Решением ГМЭКот 29.03.1995 (протокол N 3/19-95), доведенным до сведения налоговых органов письмом Госналогслужбы России от 16.05.1995 N ЮБ-б-14/276 "О решениях Государственной межведомственной экспертной комиссии по контрольно-кассовым машинам", было разрешено замену контрольно-кассовых машин модели ОКА-1401 проводить до 1 июля 1995 года.
     
     Материалы данного дела свидетельствуют о том, что решение по акту проверки ГНИ от 26.02.1996 б/н о наложении на ИЧП "Г" штрафа в размере 22 137 500 руб. (неденоминированных) было принято в связи с тем, что 16 февраля 1996 года сотрудниками налогового органа был выявлен факт использования ИЧП "Г" контрольно-кассовой машины модели ОКА-1401 635119, запрещенной к применению на территории Российской Федерации.
     
     На основании решения Государственной налоговой инспекции от 26.02.1996 б/н с расчетного счета ИЧП "Г" инкассовыми поручениями ГНИ были списаны денежные средства в размере 4 021 000 руб.
     
     Таким образом, ГНИ приняла решение от 26.02.1996 б/н о наложении на ИЧП "Г" штрафа и произвела списание денежных средств с расчетного счета ИЧП "Г" в период, когда применение контрольно-кассовых машин марки ОКА-1401 на территории Российской Федерации было запрещено.
     
     Следовательно, действия ГНИ по вынесению решения от 26.02.1996 б/н и списанию денежных средств с расчетного счета ИЧП "Г" являются правомерными.
     
     Пунктом 4 раздела II Перечня моделей контрольно-кассовых машин, разрешенных к использованию на территории Российской Федерации, доведенного до сведения налоговых органов письмом Госналогслужбы России от 14.05.1996 N ПВ-б-16/326, разрешено проводить замену на предприятиях контрольно-кассовых машин моделей
     

     ОКА-1401 в поселках городского типа и городах, кроме столиц республик, административных центров краев, областей, автономной области, автономных округов и городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, до 1 января 1997 года.
     
     На основании положений у казанного письма ГНИ в карточке лицевого счета ИЧП "Г" была сделана запись об уменьшении подлежащих внесению в бюджет ИЧП "Г" сумм штрафных санкций на 2213 7 500 руб.
     
     ГНИ отразила также в карточке лицевого счета ИЧП "Г" сумму, взысканную с его расчетного счета, как переплату по штрафным санкциям, которая была зачтена в счет задолженности ИЧП "Г" по штрафам и налогам в бюджеты различных уровней.
     
     Таким образом, денежные средства в размере 4 021 000 руб. не могли быть использованы истцом для извлечения прибыли, поскольку указанные денежные средства подлежали перечислению в бюджет в счет погашения задолженности ИЧП "Г" по штрафам и налогам.
     
     Довод ИЧП "Г" о причинении ему убытков вынужденным изъятием из оборота денежных средств в размере 9 600 000 руб. для приобретения контрольно-кассовых аппаратов МИКРО 101 Ф N 305189, МИКРО 101 Ф N 313772 также является необоснованным по следующим основаниям.
     
     Как следует из искового заявления, ИЧП "Г" приобрело контрольно-кассовые машины МИКРО 101 Ф N 305189, МИКРО 101 Ф N 313772 по собственной инициативе.
     
     ГНИ не принимала никаких актов, обязывающих ИЧП "Г" приобрести указанные контрольно-кассовые машины и произвести соответствующие расходы.
     
     Таким образом, ИЧП "Г" по собственной инициативе изъяло из оборота денежные средства для приобретения контрольно-кассовых машин МИКРО 101 Ф N 305189, МИКРО 101 Ф N 313772.
     
     В связи с изложенным причинно-следственная связь между действиями ГНИ и заявленными истцом убыткам и отсутствует.
     
     Кроме того, п. 4 ст. 393 Г К РФ установлено, что при определении упущенной выгоды учитываются предпринятые кредитором для ее получения меры и сделанные с этой целью приготовления.
     
     Согласно п. 10,11 совместного постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума ВАС РФ от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" при разрешении споров, связанных с возмещением убытков, причиненных гражданам и юридическим лицам нарушением их прав, необходимо иметь в виду, что необходимость расходов, которые это лицо должно будет произвести для восстановления нарушенного права, и их предполагаемый размер должны
     
     быть подтверждены обоснованным расчетом, доказательствами. Размер неполученного дохода (упущенной выгоды) должен определяться с учетом разумных затрат, которые кредитор должен был понести, если бы обязательство было исполнено.
     

     Таким образом, истец должен доказать, что им были не получены доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода), а также представить доказательства произведения им действий, направленных на получение упущенной выгоды и совершения с этой целью приготовлений.
     
     Между тем из материалов по данному делу следует, что ИЧП "Г" не представило доказательства совершения приготовлений, направленных на извлечение прибыли в период с марта 1996 года по июнь 1998 года.
     
     Материалы данного дела также свидетельствуют о том, что ТОО "А", у которого, по утверждению истца, были приобретены указанные контрольно-кассовые машины, в налоговых органах на учете не стоит. Первичные документы, подтверждающие оплату указанных контрольно-кассовых машин, у ИЧП "Г" отсутствуют.
     
     Таким образом, у ИЧП "Г" отсутствуют доказательства факта произведения расходов на приобретение контрольно-кассовых аппаратов МИКРО 101 Ф N 305189, МИКРО 101 Ф N 313772 в размере 9 600 000 руб.
     
     Кроме того, расчет упущенной выгоды по иску ИЧП "Г" произведен только из расчета одного оборота денег в месяц и торговой надбавки в размере 20 %.
     
     Между тем из заявления ИЧП "Г" от 29.01.1999, представленного в ГНИ, следует, что с 15 февраля 1997 года ИЧП "Г" приостановило деятельность.
     
     В связи с изложенным истец в период с 15 февраля 1997 года по 30 июня 1998 года не мог получить доходы от торговой деятельности.
     
     В связи с вышеизложенным арбитражный суд пришел к выводу, что требования истца о возмещении убытков в виде упущенной выгоды, которая могла бы быть получена им в результате осуществления торговой деятельности, в размере 503 205 руб. являются необоснованными.
     
     Постановлением апелляционной инстанции арбитражного суда решение арбитражного суда первой инстанции было оставлено без изменения, а апелляционная жалоба истца - без удовлетворения.
     
     Постановлением кассационной инстанции Федерального арбитражного вышеуказанные судебные акты оставлены без изменения.
     

(Продолжение следует.)