Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О едином налоге на вмененный доход


О едином налоге на вмененный доход

     
     А.В. Сорокин,
начальник отдела имущественных и прочих налогов Департамента налоговой политики Минфина России

     
     Двухлетняя практика применения единого налога на вмененный доход выявила вопросы, требующие решения не только на уровне субъектов Российской Федерации, но и в значительной степени на федеральном уровне.
     
     Федеральный закон от 31.07.1998 N 148-ФЗ "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" (далее - Закон N 148-ФЗ) принимался прежде всего для того, чтобы привлечь к уплате единого налога на вмененный доход организации и физические лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью в сферах, в которых налоговый контроль значительно затруднен, а именно: в сфере розничной торговли, общественного питания, бытового и транспортного обслуживания, - то есть таких налогоплательщиков, которые значительную часть расчетов с покупателями и заказчиками осуществляют в наличной форме, а также для увеличения поступлений доходов в бюджет и платежей во внебюджетные фонды от налогоплательщиков данных сфер деятельности, снижения налогового бремени и его равномерного распределения среди налогоплательщиков.
     
     Кроме того, вышеуказанный Федеральный закон предусматривает снижение затрат на налоговое администрирование плательщиков, переведенных на уплату единого налога на вмененный доход, упрощение порядка исчисления и уплаты налогов путем замены нескольких налогов и сборов, установленных законодательством Российской Федерации, единым платежом. Тем самым данный Федеральный закон отвечает интересам не только государства, заключающимся в пополнении доходной базы бюджета, но и налогоплательщиков - в упорядочении действующей системы налогообложения.
     
     Введение единого налога на вмененный доход на территориях субъектов Российской Федерации осуществляется поэтапно с 1 января 1999 года, и решения о введении единого налога не приняты на сегодняшний день только в 5 регионах Российской Федерации.
     
     Введение единого налога на вмененный доход в ряде субъектов Российской Федерации сопряжено с типичными проблемами, связанными с неурегулированностью ряда положений федерального и регионального законодательства, непосредственно оказывающих негативное влияние на взаимоотношения плательщиков единого налога с налоговыми органами, государственными внебюджетными фондами и государством в целом, на некоторые из которых хотелось бы обратить внимание читателей журнала.
     
     Практика применения Закона N 148-ФЗ и принятых на его основе региональных законов выявила существенные недостатки федерального законодательства, выраженные прежде всего в отсутствии единого подхода к определению базовой доходности различных видов деятельности, переводимых на уплату единого налога на вмененный доход, а делегирование этих полномочий субъектам Российской Федерации привело в ряде случаев к установлению показателей базовой доходности по отдельным видам деятельности без всякого экономического обоснования и ее несоответствию реальным результатам предпринимательской деятельности лиц, переводимых на уплату единого налога, а также к возможности лоббирования интересов отдельных групп предпринимателей.
     
     На практике такое несоответствие приводит к снижению налоговой нагрузки с одних налогоплательщиков - как правило, крупных организаций, и ее повышению по отношению к другим налогоплательщикам - мелким организациям и индивидуальным предпринимателям при сохраняемых условиях предпринимательской деятельности до их перевода на уплату единого налога.
     
     Так, во многих регионах показатели базовой доходности, оказывающие определяющее влияние на размер вмененного дохода, устанавливаются для организаций применительно к индивидуальным предпринимателям, имевшим до их перевода на уплату единого налога значительно меньшую базу для налогообложения, чем у организаций. В результате размер вмененного дохода по организациям не обеспечивает в ряде случаев сумму поступлений от единого налога, эквивалентную сумме налогов (НДС, прибыль, акцизы и т.д.), подлежащей уплате при общеустановленном режиме налогообложения.
     
     В ряде случаев в законодательных актах субъектов Российской Федерации имеется значительное различие физических показателей, используемых для исчисления базовой доходности (например, для исчисления базовой доходности в сфере розничной торговли в одних регионах применяется показатель торговой площади, а в других - общее количество работников или одно рабочее место с учетом числа продавцов). В результате наблюдаются значительные колебания уровня базовой доходности при осуществлении одного и того же вида деятельности на разных территориях субъектов Российской Федерации при равных условиях хозяйственной деятельности. Это приводит, в свою очередь, к неравенству условий налогообложения отдельных категорий налогоплательщиков в этих регионах и, как следствие, к нарушению целостности единого экономического пространства в стране.
     
     При этом, как показывает практика, в ряде случаев субъекты Российской Федерации неоднозначно применяют отдельные положения федерального законодательства.
     
     В первую очередь хотелось бы обратить внимание читателей журнала на противоречия, существующие между федеральным законодательством и законодательством ряда субъектов Российской Федерации в вопросах перевода на уплату единого налога и постановки на учет организаций и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих деятельность на территориях субъектов Российской Федерации, а также порядка уплаты единого налога.
     
     Рассмотрим эти противоречия на примере организаций и индивидуальных предпринимателей, занятых в сфере розничной торговли.
     
     Напомним, что в соответствии с Федеральным законом от 31.07.1998 N 149-ФЗ "О внесении изменений в Закон Российской Федерации “Об основах налоговой системы в Российской Федерации”" единый налог на вмененный доход для определенных видов деятельности отнесен к системе региональных налогов (подпункт "е" п. 1 ст. 20 Закона РФ от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации") и согласно ст. 1 Федерального закона от 31.07.1998 N 148-ФЗ "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" единый налог устанавливается и вводится в действие нормативными правовыми актами законодательных (представительных) органов государственной власти субъектов Российской Федерации.
     
     Статьей 1 Закона N 148-ФЗ со дня введения единого налога на территориях соответствующих субъектов Российской Федерации не взимаются платежи в государственные внебюджетные фонды, а также налоги, предусмотренные ст. 19, 20 и 21 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", за исключением отдельных налогов и сборов (государственная пошлина и др.), определенных данной статьей Закона.
     
     Учитывая региональный характер налога, Закон N 148-ФЗ "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" носит рамочный характер. Определив основные принципы налогообложения вмененного дохода организаций и предпринимателей, занимающихся определенными видами деятельности, он предоставил право законодательным (представительным) органам государственной власти субъектов Российской Федерации самостоятельно определять конкретные виды деятельности, подлежащие переводу на уплату единого налога (в пределах перечня, установленного пунктом 1 ст. 3 Закона N 148-ФЗ), а также размер вмененного дохода, налоговые льготы, порядок и сроки уплаты единого налога.
     
     Согласно п. 1 ст. 3 Закона N 148-ФЗ к сферам предпринимательской деятельности, подлежащим переводу на уплату единого налога, относится, в частности, деятельность в сфере розничной торговли, осуществляемая через магазины с численностью работающих до 30 человек, палатки, рынки, лотки, ларьки, торговые павильоны и другие места организации торговли.
     
     Согласно п. 2 ст. 10 Закона N 148-ФЗ все предприниматели и организации, переведенные на уплату единого налога, обязаны представить в налоговый орган по месту налогового учета расчет суммы единого налога, подлежащей уплате в очередном налоговом периоде, произведенный ими в соответствии с принятым нормативным правовым актом, а при наличии у предпринимателя или организации нескольких торговых точек или иных мест осуществления деятельности на основе свидетельства - расчет сумм единого налога по каждому из таких мест.
     
     Ввиду регионального характера единого налога на вмененный доход в ряде случаев не учитывается, что действие нормативного правового акта субъекта Российской Федерации имеет ограниченный характер и распространяется только на сферы предпринимательской деятельности, осуществляемые непосредственно на территории, подведомственной субъекту Российской Федерации.
     
     В связи с этим расчет суммы единого налога должен осуществляться организациями розничной торговли, имеющими торговые точки в различных субъектах Российской Федерации, применительно к законодательству того субъекта Российской Федерации, где расположены эти торговые точки.
     
     В ряде случаев региональное законодательство предусматривает привлекать к уплате единого налога в качестве налогоплательщиков организации и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих временную (выездную) розничную торговлю вне места их фактической регистрации, тем самым изначально принимая решения, вступающие в противоречие с нормами части первой Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), предусматривающими возможность уплаты налогов только по месту постановки юридического и физического лица на налоговый учет.
     
     В данном случае, если организация или индивидуальный предприниматель имеет торговые точки, часть из которых расположена в регионе по месту регистрации предприятия, а часть - на территории другого региона, то исходя из положений Закона N 148-ФЗ расчет вмененного дохода, представляемого в регионы, где они зарегистрированы, следует производить только по торговым точкам, расположенным в данном регионе, с учетом действующего в нем регионального законодательства о едином налоге на вмененный доход.
     
     Что касается торговых точек, расположенных вне места нахождения организации или индивидуального предпринимателя, то есть в другом регионе, то в данном случае следует учитывать, что в этом субъекте Российской Федерации может быть также принят аналогичный нормативный правовой акт, предусматривающий перевод на уплату единого налога деятельности в сфере розничной торговли. В данном случае организация или индивидуальный предприниматель становится плательщиком единого налога за эти торговые точки непосредственно в этом регионе с учетом действующего в нем законодательства, и на него распространяются правила, определенные ст. 1 Закона N 148-ФЗ.
     
     Если в вышеназванном регионе решение о введении единого налога не принято или не требуется исходя из положений ст. 11 и 83 части первой НК РФ постановка организации или индивидуального предпринимателя на налоговый учет в качестве налогоплательщика по месту расположения этих обособленных торговых точек, то их обязанностью становится исчисление и уплата общеустановленных налогов и сборов, связанных с деятельностью (имуществом, доходом либо другими показателями) этих торговых точек.
     
     При этом существенный недостаток федерального законодательства заключается в отсутствии в нем определения такого понятия, как "розничная торговля".
     
     Основным критерием, позволяющим на сегодняшний день отличить розничную торговлю от оптовой, является только отсылка на содержание ст. 492 и 506 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ), ставящих определение понятия "розничная торговля" в зависимость от конечной цели использования приобретаемого покупателем товара (что фактически является неподконтрольным).
     
     Кроме того, отсутствие понятийного аппарата приводит на практике к смешению таких понятий, как "торговля" и "продажа продукции собственного производства".
     
     При этом не учитывается, что реализация продукции собственного производства через розничную сеть является одним из способов извлечения субъектами предпринимательской деятельности доходов от осуществления деятельности в сфере производства готовой продукции, а не в сфере торговли.
     
     Некоторые региональные законы противоречат требованиям НК РФ в части соблюдения порядка уплаты налогов. Так, встречаются случаи, когда уплата единого налога на вмененный доход производится через органы, не наделенные законодательством такими полномочиями (например через администрации рынков и т.п.), которые перечисляют собранные суммы в бюджет или ответственному лицу.
     
     При этом не учитывается, что согласно НК РФ уплата налога налогоплательщиком производится через банк, кассу органа местного самоуправления либо организацию связи Госкомсвязи России (п. 2 ст. 45; п. 3 ст. 58 НК РФ). НК РФ не наделяет, в частности, администрации рынков и иных лиц функциями по приему от налогоплательщиков сумм в уплату налогов и перечислению их в бюджет.
     
     Другим существенным аспектом применяемого регионального законодательства является порядок перевода организаций и индивидуальных предпринимателей на уплату единого налога на вмененный доход с учетом установленных ст. 3 Закона N 148-ФЗ ограничений численности работающих в определенных сферах деятельности (розничная торговля, общественное питание, автотранспортные услуги).
     
     В ряде случаев региональное законодательство, неоднозначно трактуя федеральную норму, определяет предельную численность работающих по каждой точке торговли или общественного питания, тем самым не соблюдая норму законодательства по  ограничению численности, которая может быть применена только к налогоплательщику в целом, а не к его подразделению, которое в силу ст. 19 НК РФ не может являться налогоплательщиком.
     
     Поэтому при переводе на уплату единого налога на вмененный доход организаций и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих свою деятельность в сфере розничной торговли, общественного питания и автотранспортных услуг, численность работающих должна быть определена в целом по организации или индивидуальному предпринимателю, включая численность работников филиалов и обособленных подразделений.
     
     Если общая численность работающих, занятых в вышеназванных сферах деятельности, превышает предельную численность, установленную ст. 3 Закона N 148-ФЗ, то по данному виду деятельности организация или индивидуальный предприниматель не подлежат переводу на уплату единого налога на вмененный доход, поскольку не подпадают под действие данного Закона и соответственно областного закона "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности".
     
     Одной из наиболее острых проблем остается вопрос взаимоотношения плательщиков единого налога на вмененный доход с государственными внебюджетными фондами.
     
     Согласно Закону N 148-ФЗ юридические и физические лица, переведенные на уплату единого налога, освобождаются от уплаты целого ряда налогов, установленных ст. 19, 20 и 21 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", а также платежей в государственные внебюджетные фонды (в настоящее время - единого социального налога). При этом данным Законом установлено, что сумма единого налога, уплаченная налогоплательщиком, распределяется в последующем между бюджетами всех уровней и государственными внебюджетными фондами в пропорциях, определенных ст. 7 Закона N 148-ФЗ.
     
     Таким образом, исходя из вышеназванных положений Закона индивидуальные предприниматели, перешедшие на уплату единого налога на вмененный доход, не производят отчисления в государственные социальные внебюджетные фонды, но при распределении уплаченного налога на вмененный доход часть этого налога направляется в государственные внебюджетные фонды (Пенсионный фонд Российской Федерации и в фонды обязательного медицинского страхования), то есть часть единого налога на вмененный доход, внесенная в государственные внебюджетные фонды, является теми же самыми страховыми взносами, которые уплачивают юридические и физические лица, не перешедшие на уплату единого налога.
     
     При этом законодательно не предусмотрен порядок перечисления сумм единого налога в Фонд социального страхования Российской Федерации (ФСС РФ).
     
     В связи с этим индивидуальные предприниматели, перешедшие на уплату единого налога на вмененный доход, не производят отчислений в указанный Фонд ни от своего дохода, ни от доходов наемных работников.
     
     На практике это приводит к тому, что физические лица, работающие по найму у предпринимателей, перешедших на уплату единого налога на вмененный доход, по существу лишены гарантий по выплате пособий по временной нетрудоспособности и других выплат из средств ФСС РФ.
     
     Исходя из двухлетней региональной практики применения единого налога можно сделать вывод о том, что положительным результатом введения в регионах единого налога на вмененный доход является то, что значительно увеличились налоговые поступления от индивидуальных предпринимателей в основном за счет легализации их деятельности, а не за счет увеличения налоговой нагрузки по сравнению с ранее уплаченными ими налогами, в том числе и подоходного налога.
     
     Кроме того, как положительный результат введения единого налога с позиции государства можно расценивать и его уплату 100-процентным авансом, что позволяет осуществлять жесткое налоговое администрирование и не допускать недоимки по данному виду налога, взыскание которого зачастую проблематично.
     
     С позиции налогоплательщика негативным результатом введения этого налога является то, что он требует от него наличия определенных финансовых активов, из которых он должен уплатить налог, прежде чем начнет предпринимательскую деятельность. При этом уплаченный налог есть изъятие части финансовых ресурсов, которые иначе были бы направлены в оборот. Данный порядок уплаты не всегда прогнозируется: достигнет ли реальный доход величины, которая соответствовала бы сумме уплаченного налога, или нет.
     
     Наиболее сильно этот негативный фактор сказывается на налогоплательщиках с длительным периодом оборота оборотных средств, а также на налогоплательщиках, связанных с сезонной деятельностью.
     
     Негативным последствием введения единого налога является то, что резко сократились налоговые поступления (в том числе в федеральный бюджет) от организаций (особенно крупных торговых организаций), являющихся плательщиками данного налога, по сравнению с теми, кто уплачивает налоги по общепринятой системе налогообложения.
     
     Все это свидетельствует о необходимости существенной корректировки прежде всего федерального законодательства в части резкого сужения круга плательщиков единого налога на вмененный доход путем введения для организаций и индивидуальных предпринимателей ограничительных условий для их перевода на уплату единого налога [то есть введение ограничений по численности работающих, объемам реализации продукции (работ, услуг) за отчетный период и т.п.] и распространение этого налога в первую очередь на субъектов малого предпринимательства.
     
     Главной задачей, способствующей установлению "справедливого", с точки зрения государства и предпринимателя, порядка определения величины налога, является методика расчета вмененного дохода, которая должна учитывать как правовой статус предпринимателя, так и виды деятельности.
     
     Простое сравнение суммы начисленных налогов и других платежей в бюджет и предполагаемого размера единого налога на вмененный доход, рассчитанного на основе базовой доходности, в принципе не может выступать объективным аргументом в пользу обоснованности принятого размера базовой доходности, так как при определении базовой доходности как объекта налогообложения за основу принимаются статистические данные о выручке и другие показатели по группе плательщиков, что не соответствует действительности в связи со значительным неконтролируемым наличным денежным оборотом.