Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Сроки в Налоговом кодексе Российской Федерации


Сроки в Налоговом кодексе Российской Федерации

     
     С.В. Разгулин,
советник налоговой службы I ранга     

     
     Порядок исчисления сроков, установленных законодательством о налогах и сборах, содержится в ст. 6.1 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ, Кодекс). Установленный законодательством о налогах и сборах срок определяется календарной датой или истечением периода времени, который исчисляется годами, кварталами, месяцами, неделями или днями. Срок может определяться также указанием на событие, которое должно неизбежно наступить. Течение срока, исчисляемого годами, месяцами, неделями или днями, начинается на следующий день после календарной даты или наступления события, которыми определено его начало.
     
     Особый интерес представляют сроки, в продолжение которых возможно применение к налогоплательщику принудительных мер воздействия.
     
     Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налогоплательщику требования об уплате налога. Таким образом, НК РФ устанавливает обязательность соблюдения специального порядка урегулирования спора. Согласно п. 4 ст. 69 НК РФ требование должно содержать сведения о мерах по взысканию налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком. Требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев после наступления срока уплаты налога, если иное не предусмотрено Кодексом (ст. 70 НК РФ). Неисполнение требования влечет применение принудительных мер, первой из которых является обращение взыскания на денежные средства налогоплательщика на счетах в банке. Срок исполнения требования устанавливается налоговым органом. Исходя из вышеизложенного можно сделать вывод о том, что НК РФ не допускает применения принудительных мер взыскания до истечения срока, указанного в требовании. При возникновении необходимости принятия мер по взысканию до истечения срока, указанного в требовании, налоговый орган должен обратиться в суд с иском о взыскании недоимки и пени.
     
     Взыскание налога и пени с организаций (налогоплательщика или налогового агента), в том числе и за счет имущества, производится в бесспорном порядке (ст. 46-47 НК РФ). В соответствии со ст. 46 НК РФ в случае неуплаты в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется принудительно путем обращения взыскания на денежные средства налогоплательщика или налогового агента на счетах в банках.
     
     Взыскание налога производится по решению налогового органа (далее - решение о взыскании) путем направления в банк, в котором открыты счета налогоплательщика или налогового агента инкассового поручения (распоряжения) на списание и перечисление в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды) необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика или налогового агента. В соответствии с п. 3 ст. 46 НК РФ указанное решение принимается налоговым органом в письменной форме с соблюдением следующих условий:
     
     - срок исполнения обязанности по уплате налога наступил;
     
     - со дня истечения срока, установленного в требовании об уплате налога, не прошло 60 дней.
     
     Таким образом, срок, указанный в п. 3 ст. 46 НК РФ, установлен для принятия решения о взыскании.
     
     Согласно ст. 9 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" взыскание сумм недоимки, пеней по платежам в государственные социальные внебюджетные фонды осуществляется налоговыми органами в порядке, установленном НК РФ.
     
     Представляется, что при недоимке, образовавшейся по состоянию на 1 января 2001 года, взыскание производится налоговым органом путем вынесения решения без направления требования об уплате налога, в случае если оно уже было направлено органами внебюджетных фондов.
     
     Если такие требования не направлялись, то возможны следующие варианты.
     
     Если срок направления требования не пропущен, то оно направляется налоговым органом в соответствии с абзацем первым ст. 70 НК РФ.
     
     При пропуске такого срока налоговый орган должен направлять требования в соответствии с абзацем вторым ст. 70 НК РФ (по результатам проверки) либо в соответствии со ст. 71 НК РФ (согласно п. 3 ст. 46 Кодекса направление нового требования для возможности использования внесудебного порядка взыскания налогов).
     
     Если при вынесении решения налогового органа нарушены требования, касающиеся сроков совершения действий, принятое решение считается недействительным и исполнению не подлежит. В данном случае налоговый орган лишается права на внесудебный порядок взыскания налога и пени с налогоплательщика-организации. Кроме того, поскольку само по себе неоспаривание налогоплательщиком требования налогового органа об уплате недоимки не расценивается как его согласие с предъявленным требованием, поданный в суд иск подлежит рассмотрению по существу.
     
     В НК РФ отсутствуют положения о сроках обращения в этом случае налогового органа в суд с иском. В отношении подобного срока возможно троякое толкование:
     
     наиболее распространенное - три года (по аналогии со сроком исковой давности, установленным гражданским законодательством - ст. 196 Гражданского кодекса Российской Федерации);
     
     шесть месяцев (распространение на организации положений о сроках взыскания недоимки с физических лиц - п. 3 ст. 48 НК РФ);
     
     бессрочный - до прекращения обязанности по основаниям, предусмотренным законодательством о налогах и сборах (исходя из конституционной обязанности каждого платить налоги - ст. 57 Конституции Российской Федерации).
     
     Отсутствие ясности в этом принципиальном вопросе - существенный недостаток НК РФ.
     
     Решение о взыскании доводится в течение 5 дней до сведения налогоплательщика.
     
     В НК РФ не установлена обязанность налогового органа направлять в банк одновременно с инкассовым поручением решение о взыскании. Банк не имеет возможности контролировать соблюдение налоговым органом сроков вынесения решения. Такая возможность имеется только у налогоплательщика.
     
     НК РФ не содержит нормы об обязанности налогового органа уведомлять налогоплательщика о принятом в отношении него решении о взыскании налога за счет имущества. Однако ст. 47 НК РФ устанавливает срок направления соответствующего постановления о взыскании налога за счет имущества судебному приставу - исполнителю (три дня). Указанное постановление должно содержать дату принятия и номер решения руководителя налогового органа о взыскании. Последствия нарушения данного срока определяет не НК РФ, а Федеральный закон от 21.07.1997 N 119-ФЗ "Об исполнительном производстве" (возвращение исполнительного документа взыскателю).
     
     При неисполнении физическим лицом обязанности по уплате налога налоговый орган вправе обратиться в суд с иском о взыскании налога за счет имущества, в том числе денежных средств на счетах в банке, и наличных денежных средств. Суммы, подлежащие уплате налогоплательщиком-физическим лицом, указываются в требовании об уплате налога. Исковое заявление о взыскании налога может быть подано налоговым органом лишь в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога (п. 3 ст. 48 НК РФ).
     
     Напомним, что до 1 января 1999 года бесспорный порядок взыскания недоимок по налогам с юридических лиц производился в силу ст. 24 Закона РФ от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" в течение шести лет с момента образования указанных недоимок, а срок исковой давности взыскания налогов с физических лиц составлял три года.
     
     Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 N 20-П установлен запрет на бесспорный порядок взыскания сумм санкций с организаций (в отношении физических лиц данный запрет содержался в Законе РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации"). Только НК РФ смог восполнить возникшие в связи с этим пробелы в законодательстве, предусмотрев положения о сроках давности привлечения к ответственности, сроках обращения в суд с иском о взыскании налоговых санкций. Необходимо иметь в виду, что каждый из данных сроков имеет свое назначение.
     
     В соответствии с НК РФ решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности принимается руководителем (заместителем руководителя) налогового органа. Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если истекли сроки давности привлечения к ответственности. Срок давности привлечения к ответственности составляет три года.
     
     Истечение срока давности зависит от вида правонарушений. Начало течения срока определяется днем, следующим за днем совершения налогового правонарушения, то есть календарная дата в расчет не принимается. Например, организация осуществляет деятельность без постановки на учет в налоговом органе, хотя последний срок подачи заявления о постановке на учет был 5 августа 1999 года. Срок давности по этому правонарушению истечет 6 августа 2002 года, и в данном примере, начиная с 7 августа 2002 года, лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения (п. 4 ст. 109 НК РФ). Исключением из общих правил исчисления сроков давности являются правонарушения, предусмотренные НК РФ в ст. 120 ("Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения") и ст. 122 ("Неуплата или неполная уплата сумм налога"). В этих случаях сроки давности исчисляются со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода. Если налоговый период завершился 31 декабря 1996 года, срок давности привлечения налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения истек 1 января 2000 года. Следовательно, привлечение к ответственности налогоплательщика в 2000 году за неуплату или неполную уплату сумм подоходного налога возможно в случае, если неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы или неправильного исчисления налога выявлена по итогам налоговых периодов за 1997, 1998, 1999 годы.
     
     Изменениями и дополнениями, внесенными в НК РФ Федеральным законом от 09.07.1999 N 154-ФЗ, исключены положения о прерывании течения сроков давности.
     
     После вынесения решения о привлечении налогоплательщика к ответственности налоговый орган обращается в суд с исковым заявлением о взыскании налоговой санкции (ст. 104 НК РФ). Срок подачи искового заявления - шесть месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта (ст. 115 НК РФ).
     
     Согласно постановлению Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 данный срок не подлежит восстановлению, то есть является пресекательным. В случае его пропуска суд отказывает в удовлетворении требований налогового органа. До внесения поправок в НК РФ срок давности взыскания налоговых санкций ограничивался тремя месяцами. Однако если на момент вступления в силу Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ трехмесячный срок обращения налогового органа с иском о взыскании налоговой санкции не истек, он увеличивается до шести месяцев.
     
     Акт налоговой проверки, а также документы и материалы, представленные налогоплательщиком, рассматриваются в течение не более 14 дней руководителем (заместителем руководителя) налогового органа уже по итогам налоговой проверки по истечении двухнедельного срока, установленного для представления налогоплательщиком в налоговый орган письменного объяснения мотивов отказа  подписать акт или возражений по акту. По результатам рассмотрения материалов проверки выносится одно из трех решений, предусмотренных ст. 101 НК РФ. В этой связи более удачным было бы определение даты, с которой начинается отсчет срока давности взыскания санкции, как день вынесения решения о привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения с одновременным установлением срока для вынесения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа решения по акту налоговой проверки.
     
     Исчисление срока давности взыскания налоговых санкций может иметь единственную особенность. В соответствии с НК РФ налоговые органы при выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления, обязаны в десятидневный срок со дня их выявления направить материалы в органы налоговой полиции для решения вопроса о возбуждении уголовного дела. Согласно общим условиям привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения налоговая ответственность в отношении физического лица применяется, если совершенное этим лицом деяние не содержит признаков состава преступления, предусмотренного уголовным законодательством (п. 3 ст. 108 НК РФ). Поэтому привлечение физического лица к ответственности, предусмотренной НК РФ, возможно только в случае отказа в возбуждении или прекращении уголовного дела. В этом случае срок подачи искового заявления исчисляется со дня получения налоговым органом постановления от органа налоговой полиции (п. 2 ст. 115 НК РФ).
     
     Вместе с тем привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами Российской Федерации. Исходя из изложенного факт привлечения должностного лица организации-налогоплательщика к уголовной ответственности не отражается на порядке привлечения самой организации к ответственности за совершение налоговых правонарушений.