Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Определение места реализации товаров (работ, услуг) в целях применения НДС

     

Определение места реализации товаров
(работ, услуг) в целях применения НДС

     
     О.Ф. Цибизова,
     начальник отдела косвенных налогов Департамента налоговой политики Минфина России

      

     Порядок определения места реализации товаров предусмотрен ст. 147 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ). Данная статья применяется в случае, если товары, реализуемые российскими налогоплательщиками российским налогоплательщикам, находятся за пределами территории Российской Федерации, либо если одной из сторон контракта на поставку товара является иностранное лицо.
     
     Считается, что реализация товара произошла на территории Российской Федерации, если товар находится на территории Российской Федерации, не отгружается, не транспортируется или товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации.
     
     Например при реализации принадлежащего российскому налогоплательщику здания, находящегося за пределами территории Российской Федерации, другому российскому налогоплательщику местом реализации этого товара территория России не признается. Соответственно при реализации принадлежащего иностранному лицу здания, находящегося на территории России, российскому налогоплательщику местом реализации здания признается Российская Федерация.
     
     Согласно вышеуказанной норме местом реализации товара, вывозимого российским налогоплательщиком с территории Российской Федерации в таможенном режиме экспорта по контракту с иностранным лицом, является территория Российской Федерации, а местом реализации товаров, закупаемых российским налогоплательщиком на территории иностранного государства и реализуемых также российскому налогоплательщику, является территория иностранного государства. Согласно ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также ввоз товаров на территорию Российской Федерации. В связи с этим товары, вывозимые российским налогоплательщиком с территории Российской Федерации в таможенном режиме экспорта по контракту с иностранным лицом, облагаются налогом на территории Российской Федерации по ставке налога в размере 0 % (на основании ст. 164 НК РФ), а товары, закупаемые российским налогоплательщиком на территории иностранного государства и реализуемые также российскому налогоплательщику, на территории Российской Федерации НДС не облагаются. При этом в последнем случае, если российский налогоплательщик-покупатель ввозит указанные товары на территорию Российской Федерации, в соответствии со ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС становится ввоз товаров на территорию России.
     
     Порядок определения места реализации работ (услуг) установлен ст. 148 НК РФ. Данная статья применяется, если работы (услуги) фактически выполнены (оказаны) российскими налогоплательщиками российским налогоплательщикам за пределами территории Российской Федерации; работы (услуги) оказываются российским налогоплательщикам иностранными лицами; работы (услуги) оказываются иностранным лицам российскими налогоплательщиками.
     
     Во всех случаях, за исключением случаев, предусмотренных подпунктами 1-4 п. 1 указанной статьи НК РФ, местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если работы (услуги) выполняются (оказываются) налогоплательщиком, деятельность которого осуществляется в Российской Федерации. При этом считается, что налогоплательщик осуществляет деятельность в Российской Федерации, если он фактически присутствует на территории России на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии - на основе места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения постоянно действующего исполнительного органа организации, места нахождения постоянного представительства в Российской Федерации (если работы выполнены (услуги оказаны) через это постоянное представительство) либо места жительства индивидуального предпринимателя. Исключение из данной нормы сделано для налогоплательщиков, оказывающих услуги по сдаче в аренду воздушных судов, морских судов или судов внутреннего плавания по договору аренды (фрахтования на время) с экипажем, а также услуги по перевозке. Указанные налогоплательщики определяют место осуществления своей деятельности в зависимости от места фактического оказания услуг.
     
     Учитывая вышеуказанные нормы НК РФ, местом реализации услуг по перевозке грузов и пассажиров между двумя пунктами, расположенными за пределами территории Российской Федерации, территорией России не является.
     
     Если налогоплательщик производит несколько видов работ (услуг), связанных между собой, местом реализации вспомогательной работы (услуги) признается место реализации основной работы (услуги).
     
     Реализация работ (услуг) за пределами территории Российской Федерации и неприменение НДС должны быть документально обоснованы. Документами, подтверждающими, что место реализации работ (услуг) находится за пределами Российской Федерации, является контракт, заключенный с иностранными или российскими лицами, и любые документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг). До 1 января 2001 года на основании п. 9 инструкции Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" для подтверждения факта выполнения работ (оказания услуг) за пределами территории Российской Федерации и неприменения налога у налогоплательщика должны быть также представлены платежные документы, подтверждающие оплату иностранным или российским лицом выполненных работ (оказанных услуг).
     
     Согласно п. 2 ст. 170 НК РФ суммы налога, уплаченные налогоплательщиком при приобретении товаров (работ, услуг), использованных при производстве и реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации, включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на доходы организаций (налога на доходы физических лиц).
     
     В случае если российский налогоплательщик осуществляет операции, являющиеся и не являющиеся объектом обложения НДС, он обязан вести раздельный учет таких операций.
     
     Российские налогоплательщики, приобретающие у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах Российской Федерации, товары, работы, услуги, местом реализации которых является Российская Федерация (например консультационные, бухгалтерские, инжиниринговые услуги), обязаны исчислять, удерживать у иностранного лица и уплачивать в бюджет соответствующую сумму налога. При этом согласно ст. 161 НК РФ налоговая база определяется как сумма дохода от реализации указанных товаров (работ, услуг) с учетом налога. В соответствии с п. 1 ст. 166 НК РФ сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.
     
     Согласно п. 4 ст. 164 НК РФ при удержании налога из доходов иностранных лиц налоговыми агентами налогообложение производится по расчетной налоговой ставке 16,67 (9,09) %.
     
     Согласно п. 3 ст. 171 НК РФ суммы налога по товарам (работам, услугам), удержанные из доходов иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах Российской Федерации и уплаченные российскими налогоплательщиками-налоговыми агентами, подлежат возмещению налоговому агенту при условии, что такие товары (работы, услуги) используются в производственной деятельности организации-налогового агента или приобретаются для перепродажи.
     
     В соответствии со ст. 162 НК РФ авансовые или иные платежи, полученные в счет выполнения работ (оказания услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации, включаются в налоговую базу для исчисления НДС. При этом указанные суммы налога, уплаченные в бюджет, подлежат вычету после подтверждения факта выполнения работ (оказания услуг) за пределами территории Российской Федерации на основании п. 8 ст. 171 НК РФ. Следует отметить, что ранее действующий порядок применения НДС не предусматривал уплату налога при получении указанных авансовых платежей.