Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О совершенствовании законодательства о налогообложении прибыли и создании предпосылок для улучшения инвестиционного климата


О совершенствовании законодательства о налогообложении прибыли и создании предпосылок для улучшения инвестиционного климата

     
     В.К. Мареева

     
     В силу сложившихся обстоятельств законодательство по налогу на прибыль построено на подразделении деятельности на:
     
     а) связанную непосредственно с производством и реализацией продукции (работ, услуг);
     
     б) иную деятельность.
     
     Соответственно затраты подразделяются на затраты, непосредственно связанные с производством и реализацией продукции (работ, услуг), и иные затраты.
     
     Особые режимы формирования затрат и финансовых результатов для отдельных отраслей были введены постановлениями Правительства РФ.
     
     Инвестиционная деятельность на финансовом рынке относится к иной деятельности, затраты на финансовом рынке - к иным затратам, ценные бумаги - к иному имуществу. Приобретение финансовых активов в рамках налогового законодательства не рассматривается как деятельность по производству и реализации продукции (работ, услуг). Такой подход во многом стал причиной налоговых сложностей для инвесторов.
     
     Принятие части первой НК РФ, переход на новый порядок ведения бухгалтерского учета доходов и расходов в связи с реформированием бухгалтерского учета и его приведением в соответствие с Международными стандартами финансовой отчетности требуют уточнения порядка определения объекта налогообложения и налогооблагаемой базы.
     
     Действующий порядок исчисления объекта налогообложения - валовой прибыли не позволяет определять налогооблагаемую базу по данным бухгалтерского учета без дополнительной корректировки затрат.
     
     В частности принятие затрат в целях налогообложения по правилам их отражения в бухгалтерском учете и отчетности в рамках действующего налогового законодательства может привести к ситуации, когда в целях налогообложения одни и те же затраты будут учтены дважды: при исчислении валовой прибыли и в виде налоговых льгот, уменьшающих налогооблагаемую базу.
     
     Так, расходы, связанные с содержанием непроизводственной сферы, по которым в соответствии с налоговым законодательством организации, имеющие соответствующие объекты на своем балансе, имеют право на налоговые льготы, рассматриваются по правилам бухгалтерского учета как расходы в рамках предпринимательской деятельности, что требует пересмотра всего комплекса налоговых льгот по налогу на прибыль.
     
     Законом РФ от 27.12.1991 N 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» (с изменениями и дополнениями) при определении состава затрат, учитываемых в составе себестоимости продукции (работ, услуг), а также доходов и расходов по внереализационным операциям устанавливается прямая зависимость между порядком отражения расходов по правилам бухгалтерского учета и их принятием при формировании валовой прибыли к учету по налогу на прибыль.
     

     Для того чтобы нормы законодательства, регулирующего вопросы налогообложения прибыли, соответствовали части первой НК РФ, потребуется кардинальная переработка Закона РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» и порядка учета при налогообложении затрат, связанных с получением доходов от предпринимательской деятельности.
     
     В то же время принятие действующего для бухгалтерского учета порядка отражения затрат при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и отмена всех нормативно-правовых актов Правительства РФ, устанавливающих состав затрат, учитываемых при налогообложении, не смогут решить все проблем, связанных с определением объекта налогообложения, так как должен быть выработан единый подход к определению налоговой базы при методе начисления и кассовом методе исчисления выручки по доходам, полученным некоммерческими организациями, а также доходам в виде экономической выгоды, которая и должна быть соответствующим образом определена.
     
     Наиболее сложная проблема действующего Закона РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» заключается в том, что в нем отсутствует методология формирования доходов для целей налогообложения.
     
     Либерализация правил принятия к вычету затрат, не сопровождающаяся изменением общего подхода к определению объекта налогообложения, может привести к списанию затрат, не связанных с получением доходов или связанных с получением доходов, выведенных в действующем законодательстве за рамки объекта налогообложения, что неизбежно приведет к искусственному занижению доходной базы бюджета.
     
     В рамках действующего законодательства о налогообложении прибыли Правительство РФ принимает меры по снижению налоговой нагрузки на налогоплательщиков.
     
     В частности, инвестиционный риск налогоплательщиков снизился после увеличения суммарного размера отчислений, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), с 1 до 3 % объема реализованной продукции (работ, услуг) по добровольному страхованию средств транспорта, имущества, гражданской ответственности организаций-источников повышенной опасности, гражданской ответственности перевозчиков, профессиональной ответственности, платежей организаций по заключенным в пользу своих работников договорам страхования от несчаст-ных случаев и болезней, медицинского страхования и договорам с негосударственными пенсионными фондами, имеющими государственную лицензию.
     
     Эффективность распространения информации о товарах и услугах повысилась после увеличения в 2 раза предельного размера расходов на рекламу, учитываемых при налогообложении прибыли (приказ Минфина России от 15.03.2000 N 26н).
     

     Кроме того, в рамках законодательства по налогу на прибыль имеется ряд льгот, направленных на поддержку деятельности предприятий и стимулирующих их инвестиционную активность.
     
     В частности законодательством о налогообложении прибыли предусмотрена инвестиционная льгота для предприятий сферы материального производства при условии направления средств на расширение производственной базы. При этом по основным средствам, приобретенным за счет прибыли, исключаемой из налоговой базы, начисление амортизационных отчислений производится в общеустановленном порядке, что означает отнесение одних и тех же расходов на уменьшение налогооблагаемой базы дважды.
     
     Кроме того, предприятиям разрешается применять механизм начисления ускоренной амортизации на основные производственные фонды, относящиеся к их активной части, что также способствует повышению их инвестиционной активности.
     
     Норма амортизации может быть увеличена по вышеуказанным основным средствам в два, а по основным средствам, являющимся предметом лизинга, - в три раза.
     
     Действующим законодательством разрешается также уменьшать налогооблагаемую прибыль на суммы (в пределах 10 % налогооблагаемой базы), направленные предприятиями на проведение НИОКР, а также в Российский фонд технологического развития.
     
     В целях обеспечения условий для осуществления технического перевооружения и развития новых производств Федеральным законом от 31.03.1999 N 62-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации “О налоге на прибыль предприятий и организаций”« предусмотрено освобождение от налогообложения:
     
     прибыли, полученной от вновь созданного производства (за исключением производств, созданных в рамках торговой, снабженческо-сбытовой и посреднической деятельности организаций), на период его окупаемости, но не свыше трех лет;
     
     сумм, направленных научными организациями, прошедшими государственную аккредитацию, непосредственно на проведение и развитие научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ в порядке и по перечню, которые устанавливаются Правительством РФ.
     
     Данным Федеральным законом также установлено следующее:
     

     - не являются объектом налогообложения безвозмездно полученные предприятиями денежные средства от иностранных инвесторов на финансирование капитальных вложений производственного назначения при условии их использования в течение одного года с момента получения;
     
     - не учитываются при налогообложении средства:
     
     зачисляемые в уставные фонды предприятий его учредителями в порядке, установленном законодательством;
     
     полученные в качестве безвозмездной помощи (содействия) и подтвержденные соответствующим удостоверением;
     
     полученные от иностранных организаций в порядке безвозмездной помощи российскому образованию, науке и культуре;
     
     полученные приватизированными предприятиями в качестве инвестиций в результате проведения инвестиционных конкурсов (торгов);
     
     переданные между основными и дочерними предприятиями, при условии, что доля основного предприятия в уставном капитале дочерних предприятий составляет более 50 %;
     
     передаваемые на развитие производственной и непроизводственной базы в пределах одного юридического лица.
     
     Следует иметь в виду, что действующее в настоящее время законодательство Российской Федерации по налогообложению прибыли было сформировано по принципиальным позициям еще в самом начале 90-х годов и изначально предполагало установление отдельных налоговых законов для организаций сферы материального производства, банков, страховых организаций.
     
     Существенные изменения в налоговой системе произошли в 1998-1999 годах в отношении учета при налогообложении доходов (убытков) по операциям с ценными бумагами. Законодательством поэтапно решался вопрос о принятии при налогообложении убытков от операций с ценными бумагами.
     
     В соответствии со ст. 130 ГК РФ ценные бумаги отнесены к движимому имуществу.
     
     В зависимости от того, совершена сделка с ценной бумагой кредитной организацией или некредитной организацией, применялся различный порядок исчисления себестоимости ценной бумаги и финансового результата. Так, затраты, связанные с приобретением ценных бумаг, не включались кредитными организациями в их стоимость, а относились на уменьшение налогооблагаемой базы в момент их оплаты. Кредитные организации были обязаны переоценивать балансовую стоимость государственных ценных бумаг, обращавшихся на организованном рынке ценных бумаг, на рыночную котировку и  уплачивать с положительной переоценки налог на прибыль.
     
     Согласно Федеральному закону от 22.04.1996 N 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг» все организации, осуществляющие операции с ценными бумагами, независимо от организационно-правовой формы подразделены на две группы: профессиональные участники рынка ценных бумаг и инвесторы. Финансовые вложения на приобретение ценных бумаг учитываются в сумме фактических затрат для инвестора (суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу, специализированным организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением ценных бумаг; вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, с участием которых приобретены ценные бумаги; расходы по уплате процентов по заемным средствам, используемым на приобретение ценных бумаг до их принятия к бухгалтерскому учету; иные расходы по непосредственному приобретению ценных бумаг). При этом общехозяйственные расходы в сумме фактических затрат для инвестора не учитываются. В соответствии с законодательством о налогообложении прибыли расходы, связанные с оплатой услуг по приобретению ценных бумаг, учитываются для целей налогообложения при реализации (выбытии) ценных бумаг.
     

     Федеральным законом от 31.07.1998 N 141-ФЗ «О внесении дополнений в статью 2 Закона Российской Федерации “О налоге на прибыль предприятий и организаций”« установлен единый для всех участников рынка ценных бумаг порядок определения прибыли (убытка) от реализации ценных бумаг, фьючерсных и опционных контрактов, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг.
     
     Прибыль (убыток) определяется как разница между ценой реализации и ценой приобретения товаров с учетом оплаты услуг по их приобретению и реализации. При этом проблемные вопросы, возникающие при совершении операций с ценными бумагами, обращающимися на неорганизованном рынке ценных бумаг, решены не были. Такое положение вызвало необходимость принятия в конце 1998 года законодательного акта, позволяющего учитывать в целях налогообложения убытки, полученные при реализации ценных бумаг по цене ниже цены приобретения за счет доходов, полученных от операций купли-продажи данной категории ценных бумаг.
     
     Законом определен порядок принятия убытков от операций с ценными бумагами, как обращающимися, так и не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг. Так, по ценным бумагам, обращающимся на организованном рынке ценных бумаг и имеющим рыночную котировку, разрешено принимать убытки от их реализации (выбытия) в пределах полученных доходов по соответствующей категории при условии, что эти бумаги реализованы по цене не ниже предельной границы колебания рыночной цены.
     
     Для определения финансового результата от реализации (выбытия) эмиссионных ценных бумаг, допущенных к обращению на фондовой бирже или через организатора торговли на рынке ценных бумаг, имеющего соответствующую лицензию ФКЦБ, предельная граница колебаний рыночной цены ценной бумаги установлена в размере 19,5 %.
     
     Как отрицательную сторону действующего законодательства следует отметить тот факт, что для ценных бумаг, не имеющих рыночной котировки или не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, определен более льготный порядок принятия убытков для целей налогообложения по сравнению с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке, поскольку для них нет и не может быть установлена предельная граница колебаний рыночной цены, в пределах которой принимаются убытки на организованном рынке. Единственным ограничением является величина полученных доходов по данной категории ценных бумаг.
     
     Эти обстоятельства также затрудняют проведение комплекса мероприятий по защите прав инвесторов.
     

     Поэтому главной задачей реформирования законодательства о налоге на прибыль предприятий и организаций является разработка конструктивных мер, устанавливающих единый подход к определению доходов для целей налогообложения по всем видам деятельности, которые организация может осуществлять в рамках гражданского законодательства и согласно ее уставным документам.
     
     Данная проблема может быть решена в главе «Налог на доходы организаций» части второй НК РФ.
     
     Проектом названной главы предусмотрен комплекс мер по реорганизации системы налогообложения доходов организаций, направленных на создание равных условий деятельности налогоплательщиков, обеспечение нейтральности налога по отношению к инфляционным процессам, сокращение многочисленных и бессистемных налоговых льгот, искажающих побудительные мотивы экономической деятельности.
     
     Согласно проекту названной главы предлагается, в частности:
     
     1) устранить налоговую дискриминацию по деятельности, связанной непосредственно с производством и реализацией продукции (работ, услуг), и иной деятельности, отменив подразделение на «продукцию» и «иное имущество», и ввести унифицированный термин «товар»; в результате практически те же правила, которые предусмотрены в НК РФ для товаропроизводителей, распространятся на ценные бумаги, финансовые инструменты срочных сделок;
     
     2) установить общепринятый в мировой практике порядок определения налоговой базы по налогу на доход, полученный реально, а не определенный расчетным путем, то есть разницы между доходами, полученными налогоплательщиками за налоговый период, и расходами, связанными с производством и реализацией товаров (работ, услуг);
     
     3) приблизить порядок формирования доходов и расходов, учитываемых при определении налогооблагаемой базы, к порядку учета доходов и расходов по правилам бухгалтерского учета.
     
     В связи с предлагаемыми изменениями общего подхода к определению объекта налогообложения дохода отпадает необходимость в исчислении для целей налогообложения себестоимости товаров (работ, услуг).
     
     Предполагается снять действующие в настоящее время ограничения при отнесении на затраты производства при исчислении налоговой базы тех или иных расходов, связанных с извлечением прибыли, в частности по расходам на рекламу, добровольное страхование имущественной ответственности, уплату процентов по заемным средствам, полученным как от банков, так и от других организаций.
     

     Предлагается принимать к вычету все деловые расходы, осуществляемые для производства, продвижения на рынок и реализации товаров (работ, услуг), сопровождения, гарантийного надзора и устранения недостатков, выявленных в процессе эксплуатации. Таким образом, в рамках НК РФ проблема учета всех необходимых и обоснованных затрат при исчислении налогооблагаемой базы может быть решена при максимальном учете интересов налогоплательщика.
     
     Проектом главы «Налог на доходы организаций» НК РФ предусмотрен новый механизм амортизации имущества, который должен стать дополнительным стимулом для осуществления крупномасштабных инвестиций и позволит организациям минимизировать влияние инфляции на инвестиционные процессы.
     
     В частности вместо дифференцированной системы амортизационных норм, действующей в настоящее время, планируется использовать семь укрупненных амортизационных групп.
     
     При этом значительно сокращаются сроки амортизации, вводится нелинейная амортизация, предоставляющая предприятиям возможность в первые годы эксплуатации имущества относить на расходы значительную часть его стоимости.
     
     Предлагается решить вопрос о размере ставки амортизации по имуществу, полученному по договору финансового лизинга (предлагаемая норма не ухудшит инвестиционную политику и позволит лизинговым компаниям осуществлять деятельность в рамках НК РФ). При достижении амортизируемым имуществом минимального срока эксплуатации предприятию будет предоставлено право вывести его из состава амортизационной группы как физическую единицу без изменения суммарного баланса этой амортизационной группы, что позволит предприятию самостоятельно принять решение о списании основных средств и не потребует обязательного их учета в составе амортизационной группы до полного списания амортизации исходя из требований налогового законодательства.
     
     В проекте главы НК РФ реализуется принцип вычета осуществленных налогоплательщиком затрат по расширению производства, внедрению достижений научно-технического прогресса через использование механизма капитализации расходов с последующей их амортизацией, что позволит форсировать процесс обновления материально-технической базы отечественных товаропроизводителей. Согласно проекту главы НК РФ будут капитализироваться, в частности, те расходы, которые не могут быть единовременно отнесены на затраты предприятия в соответствующем налоговом периоде (НИОКР, расходы на разведку, подготовку и освоение природных месторождений и т.п.).
     
     По научным организациям предлагается относить на вычеты через амортизационные отчисления расходы на научные исследования или опытно-конструкторские разработки, которые не дали положительного результата, что заинтересует налогоплательщиков в проведении научных разработок на перспективу независимо от возможности реально их использовать на ближайшем этапе производственной деятельности организации.
     

     Предусматривается принимать к вычету расходы, связанные с приобретением ценных бумаг и финансовых инструментов срочных сделок (убытки от указанных сделок разрешается принимать в уменьшение налогооблагаемой базы в пределах доходов, полученных от операций с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок).
     
     Срок, на который налогоплательщик сможет перенести убытки на будущее, предлагается увеличить до 10 лет вместо 5 лет, как установлено действующим законодательством (будет также разрешен перенос убытков, полученных по операциям с ценными бумагами, на последующие 10 лет, что в настоящее время законодательством не предусмотрено).
     
     Исходя из этого положения налогоплательщик будет вправе перенести на текущий налоговый период всю сумму полученного в предыдущем налоговом периоде признаваемого убытка. При недостаточности ресурсов не перенесенный на будущее в течение первого налогового периода убыток может быть перенесен на следующие девять лет. При этом не предусматривается никаких ограничений по отнесению полученных убытков на последующие годы, что существенно улучшит финансово-экономическое состояние налогоплательщиков, создав предпосылки для скорейшего восстановления платежеспособности организаций, формирования оборотных средств и накопления существующего капитала.
     
     Предлагаемая норма, в сочетании с новым механизмом амортизации имущества, соответствует мировой практике налогообложения, должна стать дополнительным стимулом для осуществления в стране крупномасштабных инвестиций, восстановления потерянного потенциала реального сектора российской экономики, обеспечения возможности осущест-влять расширенное воспроизводство.
     
     Организациям будет разрешено создавать резервы по сомнительным и безнадежным долгам, а банкам - резервы на погашение возможных потерь по сомнительной задолженности (на возможные потери по ссудам) с отнесением сумм отчислений в резервы на свои расходы до налогообложения.
     
     Предполагается ввести норму, в соответствии с которой переоценку ценных бумаг смогут осуществлять все участники рынка ценных бумаг по своему желанию. Профессиональным участникам рынка ценных бумаг, занимающимся дилерской деятельностью, и инвестиционным фондам впервые будет разрешено направлять на погашение убытков, полученных от операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, доход, полученный от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг.
     
     Впервые в налоговом законодательстве дается определение понятия «финансовые инструменты срочных сделок» и разрешается их переоценка. В настоящее время законодательством переоценка финансовых инструментов срочных сделок не предусмотрена, как и не предусмотрен перенос убытков на будущее по операциям с финансовыми инструментами срочных.
     

     Предусматривается, что если от переоценки, или исполнения, или передачи обращающихся на организованном рынке финансовых инструментов срочных сделок с различными базовыми активами (предметами) сделок в каком-либо налоговом периоде возникнут убытки, то они смогут быть отнесены на уменьшение налоговой базы, образующейся от переоценки (исполнения, передачи) обращающихся на организованном рынке финансовых инструментов в последующие налоговые периоды.
     
     В целях обеспечения единого подхода к налогообложению организаций различных отраслей экономики (в том числе производства, торговли, финансов, страхования) и создания условий для активизации инвестиций предусматривается ввести единую ставку налога на доходы в размере не более 30 % (при этом впредь, до введения в действие главы «Муниципальный налог» части второй НК РФ, максимальная ставка налога на доходы организаций устанавливается в размере 35 %, из которых по ставке 11 % налог зачисляется в федеральный бюджет, по ставке 19 % - в бюджеты субъектов Российской Федерации и по ставке 5 % - в местные бюджеты).