Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Исчисление налога на добавленную стоимость в 2001 году


Исчисление налога на добавленную стоимость в 2001 году *1

     
     А.В. Пономарев,
государственный советник налоговой службы III ранга

    
     _____
     *1 Окончание. Начало  см. «Налоговый вестник». 2000, N 12. с. 11
     

Статья 150 НК РФ

     
     Если в ст. 149 НК РФ определены операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), то в ст. 150 НК РФ установлен перечень товаров, ввозимых на таможенную территорию, освобождаемых от НДС.
     
     В первую очередь подлежат освобождению от НДС товары (за исключением подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья), ввозимые в качестве безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации. Но при этом Правительство РФ должно установить порядок согласно Федеральному закону от 04.05.1999 N 95-ФЗ «О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации».
     
     От налогообложения освобождаются ввозимые на таможенную территорию Российской Федерации медицинские товары, сырье и комплектующие изделия для их производства по перечню, который должен быть утвержден Правительством РФ, что соответствует подпункту 1 п. 2 ст. 149 НК РФ.
     
     Согласно ст. 2 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ «О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах» до 1 января 2002 года продолжают действовать налоговые льготы по НДС в части ввоза на территорию Российской Федерации:
     
     - сырья, материалов и оборудования, закупаемых предприятиями народных художественных промыслов для производства изделий народных художественных промыслов;
     
     - технических средств для профилактики и реабилитации инвалидности, лекарственных средств, изделий медицинского назначения;
     
     - технологического оборудования, аналоги которого не производятся в России, по перечню, утверждаемому Правительством РФ.
     
     Указанные льготы определены ст. 5 Закона РФ от 06.12.1991 N 1992-1 «О налоге на добавленную стоимость».
     
     Не подлежат налогообложению ввозимые на таможенную территорию Российской Федерации и другие товары, поименованные в подпунктах 3-11 п. 1 ст. 150 НК РФ.
     
     В п. 2 ст. 150 до налогоплательщиков доведено, что в случае использования товаров, ввоз которых на таможенную территорию Российской Федерации осуществлен без уплаты НДС, на иные цели, чем те, в связи с которыми было предоставлено такое освобождение от налогообложения, налог уплачивается в полном объеме с начислением пени за весь период, считая с даты ввоза таких товаров на таможенную территорию Российской Федерации до момента фактической уплаты налога.
     

Статья 154 НК РФ

     
     В ст. 154 (п. 1) установлено, что налогооблагаемая база по НДС при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья) и без включения НДС и налога с продаж, если иное не предусмотрено ст. 154 НК РФ. В п. 1 этой статьи также указано, что в стоимость товара не включается налог на реализацию горюче-смазочных материалов, который отменен Федеральным законом от 05.08.2000 N 118-ФЗ.
     
     В п. 1 ст. 40 НК РФ говорится о том, что, если иное не предусмотрено в этой статье, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. И до тех пор пока не доказано, что эта цена не соответствует рыночной цене, предполагается, что она соответствует уровню рыночных цен.
     
     Рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.
     
     Рыночная цена определяется с учетом надбавок к цене или скидок, вызванных сезонными и иными колебаниями потребительского спроса на товары (работы, услуги); потерей товарами качества или иных потребительских свойств; истечением (приближением даты истечения) сроков годности или реализации товаров; маркетинговой политикой [в том числе при продвижении на рынки новых товаров, не имеющих аналогов, а также при продвижении товаров (работ, услуг) на новые рынки]; реализацией опытных моделей и образцов товаров в целях ознакомления с ними потребителей.
     
     Налоговые органы контролируют полноту исчисления налогов в части применения цен по сделкам лишь в случае, если сделки осуществлены между взаимозависимыми лицами, по товарообменным (бартерным) операциям, при совершении внешнеторговых сделок, при отклонении более чем на 20 % в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
     
     Учитывая требования ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, в состав выручки от продажи продукции и поступлений, связанных с выполнением работ (оказанием услуг), включаются доходы от предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, и от участия в уставных капиталах других организаций.
     
     Исходя из ответа Минфина России от 05.06.2000 N 04-05-11/50 доходы от сдачи имущества в аренду, признаваемую в соответствии с законодательством Российской Федерации (глава 34 ГК РФ, Решение Верховного Суда Российской Федерации от 24.02.1999 N ГКПИ 98/808, 809) возмездным оказанием услуг, следует рассматривать как доходы от обычных видов деятельности (выручку от реализации товаров, работ, услуг), а при отражении в бухгалтерском учете доходов от предоставления за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности, от участия в уставных капиталах других организаций - если они составляют по итогам отчетного года пять и более процентов от общей суммы доходов организации или удовлетворяют другим признакам существенности.
     
     На величину выручки от реализации продукции (работ, услуг) оказывают влияние коммерческие кредиты, расчеты надежными средствами, суммовые разницы, возникающие в случае, если оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах).
     
     Из п. 14 Обзора судебной практики применения законодательства о налоге на прибыль (приложения к информационному письму ВАС РФ от 14.11.1997 N 22) следует, что при учете выручки от реализации товаров (работ, услуг) для целей налогообложения к поступлению денежных средств на расчетный счет налогоплательщика приравнивается погашение дебиторской задолженности иным способом. В ответе МНС России от 21.03.2000 N ВГ-8-02/1298 говорится о том, что, поскольку согласно Гражданскому кодексу Российской Федерации (ГК РФ) перевод долга предполагает замену лица в обязательстве кредитора и по существу является одной из форм погашения первоначальной задолженности за реализуемые товары (работы, услуги), в момент перехода обязательств организация-продавец должна принять во внимание выручку от реализации продукции (работ, услуг), учтенную ранее в бухгалтерском учете, для целей налогообложения.
     
     Указанное подтверждено в п. 1 ст. 155 НК РФ, в котором сказано, что при уступке требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, или переходе указанного требования к другому лицу на основании закона налоговая база по операциям реализации указанных товаров (работ, услуг) определяется в порядке, предусмотренном ст. 154 НК РФ, что основано на ст. 391, 430 и др. ГК РФ.
     
     В п. 2 ст. 154 НК РФ уточнен порядок исчисления выручки от реализации продукции (работ, услуг) при осуществлении товарообменных (бартерных) операций, отпуске товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказанных услуг), оплате труда в натуральной форме, то есть налоговая база при исчислении НДС определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья) и без включения НДС и налога с продаж.
     
     Иначе говоря, если при исполнении обязательств (оплаты) неденежными средствами у поставщика возникает отрицательный результат [полученные или подлежащие к получению товары (ценности) оцениваются ниже стоимости товаров (ценностей), переданных взамен], то для целей налогообложения он учтен не будет, в то время как п. 6.3 ПБУ 9/99 это допускает при отражении выручки от реализации продукции (работ, услуг). И, наоборот, когда поставщиком товаров (работ, услуг) взамен от покупателя получены материальные ценности в оценке выше стоимости поставки, то разница учитывается при исчислении НДС.
     
     Согласно п. 3 ПБУ 9/99 не признаются доходами организации поступления от других юридических и физических лиц при передаче заложенного имущества залогодержателю, что основано на положениях ГК РФ, но п. 2 ст. 154 НК РФ свидетельствует о том, что при неисполнении покупателями обязательства по оплате и передаче им в залог поставщику предмета, его оценка должна быть осуществлена согласно требованиям ст. 40 НК РФ, и эта оценка будет базой при исчислении НДС.
     
     Более подробно вопрос об исчислении выручки от реализации продукции (работ, услуг) будет освещен при комментарии ст. 167 НК РФ.
     
     В п. 3 ст. 154 указано, что при реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного НДС, налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой в установленном Кодексом порядке (с учетом НДС, акцизов и без включения налога с продаж), и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок). При этом НДС уплачивается не от разности продажной и покупной стоимости, а от меньшего показателя - разности продажной и учетной стоимости.
     
     Необходимо отметить, что у контрагента (покупателя) если и возникает возможность принять НДС к зачету, то только от выделенной суммы НДС (от указанной разницы, а не от оборота).
     
     Пример.
     
     Рыночная стоимость автомашины на день продажи составила 100 тыс. руб. (с учетом морального и физического износа).
     
     Стоимость этого автомобиля по балансу (остаточная с учетом переоценки) - 80 тыс. руб.
     
     В этом случае НДС будет исчисляться у продавца с суммы 20 тыс. руб. (100 тыс. руб. - 80 тыс. руб.).
     
     Исходя из п. 5 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации услуг по производству товаров из давальческого сырья (материалов) определяется как стоимость их обработки, переработки или иной трансформации с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения НДС и налога с продаж.
     
     В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий собственник учитывает материалы, переданные в переработку на сторону на отдельном субсчете «Материалы, переданные в переработку на сторону» счета 10 «Материалы», стоимость которых в последующем включается в затраты на производство полученных из них изделий. Затраты по переработке материалов, оплаченные сторонним организациям и лицам, относятся непосредственно в дебет счетов, на которых учитываются изделия, полученные из переработки.
     
     Организация-изготовитель (переработчик) не оплачивает стоимость материалов, полученных в переработку, а учитывает их на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку» по ценам, предусмотренным в договорах.
     
     Так как доходом переработчика является стоимость переработки, уплачиваемая ему собственником материалов (ст. 220 ГК РФ), по этой причине базой при исчислении НДС является стоимость обработки, что подтверждено в п. 5 ст. 154 НК РФ.
     

Статья 155 НК РФ

     
     Статья 155 НК РФ устанавливает с 2001 года особенности определения налоговой базы при договорах финансирования под уступку денежного требования или договорах уступки требования (цессии), а именно:
     
     1. При уступке требования, которое вытекает из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (не освобождаются от налогообложения согласно ст. 149 НК РФ), налоговая база по операциям реализации указанных услуг определяется в порядке, преду-смотренном ст. 154 НК РФ.
     
     Если имеет место возникновение задолженности по счету «Расчеты с покупателями и заказчиками» в результате поставки товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, и учетная политика принята «по оплате», стоимость по которой поставщиком уступается право требования, это не оказывает влияния на налоговую базу, определяемую согласно ст. 154 НК РФ, то есть исходя из стоимости поставленных товаров (работ, услуг).
     
     Объект налогообложения возникает при учетной политике «по оплате» в момент прекращения дебиторской задолженности, числившейся за конкретным покупателем товара (в момент уступки товара (требования).
     
     2. При реализации новым кредитором, получившим требование, финансовых услуг, связанных с уступкой требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, налоговая база определяется как сумма превышения сумм дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке требования или прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования.
     
     Кроме того, налогообложение у кредиторов последующих хозяйственных операций, связанных с исполнением должником обязанности (требования) либо с уступкой требования, зависит от того, по какой ставке подлежит обложению НДС базовая поставка товаров (работ, услуг), в результате которой возникло рассматриваемое требование.
     
     У кредитора, который приобрел требование у одного лица и в последующем уступил его другому лицу, либо предъявил должнику к уплате и получил в исполнение требования денежные средства, либо иным способом реализовал свое право, НДС уплачивается от суммы превышения дохода, полученного при уступке требования или прекращении обязательства, над расходами на приобретение требования. В этом случае учитывается указанное превышение, которое облагается налогом по той же ставке, что и базовая поставка товаров (работ, услуг), в результате которой возникло рассматриваемое требование.
     
     Поскольку указанные суммы превышения содержат НДС, к ним применяется расчетная ставка 16,67 %, если базовая реализация облагалась по ставке 20 %, и расчетная ставка 9,09 %, если базовая реализация облагалась по ставке 10 %.
     
     3. В отношении иных финансовых услуг, связанных с требованием, необходимо отметить, например, что новый кредитор может передвинуть сроки уплаты и за это иметь дополнительный процент - тогда вопрос налогообложения указанных процентов решается в том же порядке, что и проценты по товарному кредиту (п. 1.3 ст. 162 НК РФ).
     
     По операциям факторинга, осуществляемым банками, необходимо учитывать следующее.
     
     Вопросы гражданско-правовых отношений сторон при осуществлении финансирования под уступку денежного требования регулируются главой 32 ГК РФ.
     

Статья 156 НК РФ

     
     В ст. 156 НК РФ приводятся особенности определения налоговой базы у налогоплательщиков, получающих доходы на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров. Налогоплательщики, осуществляя предпринимательскую деятельность в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров, определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.
     
     Как следует из ст. 990 ГК РФ, одна сторона, являющаяся комиссионером, обязуется по поручению другой стороны (комитента-собственника) совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента, получая за это вознаграждение.
     
     Комитент обязан помимо уплаты комиссионного, а в соответствующих случаях и дополнительного возна-граждения за делькредере, возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы. Комиссионер не имеет права (ст. 1001 ГК РФ) на возмещение расходов на хранение находящегося у него имущества комитента, если в законе или договоре комиссии не установлено иное.
     
     На основании ГК РФ в п. 3 ПБУ 9/99 указано, что не признаются доходами организации комиссионера поступления от других юридических и физических лиц по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.
     
     В п. 6 письма Минфина России от 12.11.1996 N 96 «О порядке отражения в бухгалтерском учете отдельных операций, связанных с налогом на добавленную стоимость и акцизами» определен порядок отражения в бухгалтерском учете НДС при осуществлении реализации товаров по договорам комиссии или поручения.
     
     В случае реализации товаров по договорам комиссии или поручения с участием в расчетах сумма, подлежащая оплате за товары покупателями (заказчиками) с учетом НДС по этим товарам, отражается комиссионером или поверенным на дату отгрузки товаров покупателям (заказчикам) по кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» на отдельном субсчете в корреспонденции со счетом 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».
     
     В бухгалтерском учете комитента (доверителя) выручка от реализации товаров и суммы НДС отражаются по времени получения извещения от комиссионера или поверенного об отгрузке товаров покупателю (заказчику). При этом время извещения не должно превышать разумный срок прохождения таких документов.
     
     Сумма НДС, подлежащая взносу в бюджет комиссионером или поверенным и определяемая в соответствии с налоговым законодательством, списывается комиссионером или поверенным с дебета счетов 46 «Реализация продукции (работ, услуг)» в части вознаграждения за оказанные услуги по реализации товаров и (или) 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в части задолженности комитенту за товар, оплаченный покупателем, в кредит счета 68, субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость».
     
     Сумма НДС, уплаченная комиссионером или поверенным при оказании услуги по реализации товаров, отражается по соответствующему субсчету дебета счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», в корреспонденции с кредитом счетов учета расходов (задолженности), связанных с оказанием услуги. Списание этих сумм в дебет счета 68, субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость», производится в порядке, установленном для всех организаций в п. 1 письма Минфина России от 12.11.1996 N 96.
     
     На операции, как следует из п. 2 ст. 156 НК РФ, по реализации услуг, оказываемых на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров и связанных с реализацией товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со ст. 149 НК РФ, не распространяется освобождение от налогообложения, за исключением посреднических услуг по реализации товаров (работ, услуг), указанных в п. 1 и подпунктах 1 и 8 п. 2 ст. 149 НК РФ.
     
     В п. 1 и подпунктах 1 и 8 п. 2 ст. 149 НК РФ перечислены следующие операции, не подлежащие налогообложению: реализация на территории Российской Федерации услуг по сдаче в аренду служебных и (или) жилых помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в Российской Федерации [в случае если законодательством соответствующего иностранного государства установлен аналогичный порядок в отношении граждан Российской Федерации и российских организаций, аккредитованных в этом иностранном государстве, либо если такая норма предусмотрена международным договором (соглашением) Российской Федерации]; реализация поименованных в подпункте 1 п. 2 ст. 149 НК РФ медицинских товаров отечественного производства и зарубежного производства по перечню, утверждаемому Правительством РФ; реализация ритуальных услуг, работ (услуг) по изготовлению надгробных памятников и оформлению могил, а также реализация похоронных принадлежностей (в порядке и на условиях, которые определяются Правительством РФ).
     
     Таким образом, из вышеуказанного следует, что во всех случаях по суммам, которые получены за товары (работы, услуги), реализованные посредниками, налогоплательщиками НДС с 1 января 2001 года являются собственники товаров (работ, услуг) - доверители, комитенты, принципалы. Налог уплачивается ими при поступлении денежных средств на счета организаций-посредников (поверенных, комиссионеров, агентов) даже несмотря на то, что собственниками не сразу получены суммы по реализованным товарам (работам, услугам).
     
     Внесенные изменения в порядок расчетов по НДС доверителей, комитентов, принципалов должны обеспечить выполнение п. 6 Указа Президента Российской Федерации от 18.08.1996 N 1212 «О мерах по повышению собираемости налогов и других обязательных платежей и упорядочению наличного и безналичного денежного обращения», в котором установлено, что агентские договоры (договоры комиссии), совершаемые агентом (комиссионером) от своего имени, но в интересах и за счет принципала (комитента), должны предусматривать перечисление в течение трех банковских дней на расчетный счет принципала всего полученного агентом дохода по этим сделкам, за исключением вознаграждения за посреднические услуги, предусмотренного договором.
     

Статья 157 НК РФ

     
     В этой статье Кодекса изложены особенности определения налоговой базы и особенности уплаты НДС при осуществлении транспортных перевозок и реализации услуг международной связи.
     
     При осуществлении перевозок [за исключением пригородных перевозок морским, речным, железнодорожным или автомобильным транспортом (за исключением такси, в том числе маршрутного) в пригородном сообщении при условии осуществления перевозок пассажиров по единым тарифом с предоставлением всех льгот на проезд, утвержденных в установленном порядке] пассажиров, багажа, грузов, грузобагажа или почты железнодорожным, автомобильным, воздушным, морским или речным транспортом налоговая база определяется как стоимость перевозки (без включения НДС и налога с продаж) только в пределах территории Российской Федерации.
     
     При осуществлении воздушных перевозок пределы территории Российской Федерации определяются по начальному и конечному пунктам авиарейса.
     
     В случае реализации проездных документов по льготным тарифам налоговая база исчисляется исходя из этих льготных тарифов, что основано на п. 13 ст. 40 НК РФ и постановлении Правительства РФ от 11.09.1998 N 1095 «О внесении изменений в Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли».
     
     Положения ст. 157 НК РФ должны применяться с учетом положений п. 1 ст. 164 НК РФ, но не распространяются на перевозки, указанные в подпункте 7 п. 2 ст. 149 НК РФ, а также на перевозки, предусмотренные международными договорами (соглашениями).
     
     Иначе говоря, ст. 157 НК РФ применяется с учетом требований п. 1 ст. 164, согласно которому налогообложение производится по налоговой ставке 0 % при реализации услуг по перевозке пассажиров и багажа за пределы территории Российской Федерации при оформлении единых международных перевозочных документов.
     
     И наоборот, положения ст. 157 НК РФ не распространяются на виды перевозок, соответствующие перечню подпункта 7 п. 2 ст. 149 НК РФ, а также на перевозки, предусмотренные международными договорами (соглашениями).
     
     Согласно п. 4 ст. 157 НК РФ при возврате до начала поездки покупателям денег за неиспользованные проездные документы в подлежащую возврату сумму включается вся сумма НДС, а в случае возврата в связи с прекращением поездки в подлежащую возврату сумму следует включать только ту сумму налога, которая соответствует расстоянию, которое осталось проследовать пассажирам. В этом случае налогооблагаемая база снижается на суммы, возвращенные пассажирам, то есть при определении налогооблагаемой базы не учитываются суммы, фактически возвращенные пассажирам по причине прекращения поездки.
     
     В случае если у организации имеет место реализация услуг международной связи, то налоговая база определяется от показателя выручки (без включения НДС и налога с продаж), полученной от реализации этих услуг, но с уменьшением на суммы, перечисленные иностранным и международным организациям связи, в связи с оплатой аренды международным каналам связи, оплатой услуг международной почтовой связи; в виде взносов в международные организации связи, членом которых является Россия; другим организациям связи, если услуги международной связи оказываются совместно с ними.
     

Статья 158 НК РФ

     
     Статья 158 НК РФ касается только тех организаций, которые реализуют имущество в целом как имущественный комплекс.
     
     Несмотря на то что реализация предприятия осуществляется в целом, но, как сказано в п. 1 указанной статьи НК РФ, налоговая база определяется отдельно по каждому виду активов предприятия.
     
     При реализации предприятия как имущественного комплекса, в том числе на аукционе, в целом учитывается, что в его состав входят как облагаемые, так и не облагаемые НДС активы, а также принимается во внимание различие балансовой цены и продажной (аукционной). В этой связи налоговая база определяется отдельно по каждому виду активов (имущества), цена каждого принимается равной произведению его балансовой стоимости на поправочный коэффициент.
     
     Если цена реализации предприятия сложилась ниже балансовой стоимости реализованного имущества, фактическая аукционная цена распределяется по видам имущества как их фактическая цена реализации пропорционально балансовой стоимости этих видов имущества.
     
     Если же цена реализации предприятия сложилась выше балансовой стоимости реализованного имущества, действует иной порядок, и не предусматривается, что по дебиторской задолженности и по непереоцененным ценным бумагам (исходя из их рыночной стоимости) их фактическая цена реализации оказывалась выше балансовой (применение такого порядка занижает налоговую базу по НДС по сравнению с установленным НК РФ порядком). Дебиторская задолженность и ценные бумаги, по которым не принято решение о переоценке, принимаются в расчете как реализованные по балансовой стоимости, а суммы превышения аукционной цены предприятия над балансовой приходятся на остальные виды имущества предприятия.
     
     В соответствии с абзацем 2 п. 2 ст. 158 НК РФ если цена, по которой предприятие продано на аукционе, сложилась выше балансовой стоимости реализованного имущества, для целей налогообложения применяется поправочный коэффициент, рассчитанный как отношение аукционной цены предприятия, уменьшенной на балансовую стоимость дебиторской задолженности (и на стоимость ценных бумаг, если не принято решение о переоценке), к балансовой стоимости реализованного имущества, уменьшенной на балансовую стоимость дебиторской задолженности (и на стоимость ценных бумаг, если не принято решение о переоценке). В этом случае поправочный коэффициент к сумме дебиторской задолженности (и стоимости ценных бумаг) не применяется.
     
     В сводном счете-фактуре выделяются в самостоятельные позиции основные средства, нематериальные активы, прочие виды имущества производственного и непроизводственного назначения, сумма дебиторской задолженности, стоимость ценных бумаг и другие позиции активов баланса. Не следует в одной позиции отражать не облагаемое и облагаемое налогом по разным ставкам имущество, а также активы, в отношении которых применялся поправочный коэффициент, с активами, в отношении которых указанный коэффициент не применялся.
     
     По каждому виду имущества, реализация которого облагается налогом, в графах «Ставка НДС» и «Сумма НДС» указываются соответственно расчетная налоговая ставка в размере 16,67 % и сумма налога, определенная как соответствующая расчетной налоговой ставке в размере 16,67 % доля налоговой базы.
     
     Необходимо учитывать, что законодателем предусмотрен общий порядок - поскольку указывается цена с налогом, то применяется вместо ставки 20 % (которая подлежала бы применению к налоговой базе, не включающей НДС) расчетная ставка 16,67 %. Если при реализации предприятия как имущественного комплекса реализованный отдельный вид имущества подлежит обложению по ставке 10 % (п. 2 ст. 164 НК РФ), применяется расчетная ставка 9,09 %.
     
     В письме Минфина России от 03.02.2000 N 04-03-11 сообщено следующее.
     
     Согласно ст. 132 ГК РФ предприятие - это имущественный комплекс, используемый для осуществления предпринимательской деятельности. Предприятие в целом или его часть могут быть объектом купли-продажи, залога, аренды и других сделок, связанных с установлением, изменением и прекращением вещных прав.
     
     В состав предприятия как имущественного комплекса входят все виды имущества, предназначенные для его деятельности, включая земельные участки, здания, сооружения, оборудование, инвентарь, сырье, продукцию, права требования, долги, а также права на обозначения, индивидуализирующие предприятия, его продукцию, работы и услуги (фирменное наименование, товарные знаки, знаки обслуживания), и другие исключительные права, если иное не предусмотрено законом или договором.
     
     В связи с вышеизложенным операции по реализации предприятия (бизнеса) являются объектом обложения НДС.
     
     Кроме того, согласно действующему порядку продажи бизнеса (предприятия), установленному ст. 559-566 ГК РФ, состав и стоимость продаваемого бизнеса (предприятия) определяются в договоре продажи на основе акта инвентаризации по перечню передаваемого имущества, в состав которого входят в том числе товары, как облагаемые, так и не облагаемые НДС.
     
     Поскольку, как показывает практика, цена продажи предприятия на аукционе не соответствует общей (суммарной) балансовой стоимости, сумма НДС по каждому виду реализуемого имущества определяется расчетно.
     
     Так, если цена продажи бизнеса (предприятия) сложилась ниже балансовой стоимости реализованного имущества, для целей исчисления НДС принимается единый коэффициент, рассчитанный как отношение аукционной цены бизнеса (предприятия) к балансовой стоимости реализованного имущества. Цена каждого вида имущества принимается в счете-фактуре равной произведению его балансовой стоимости на указанный коэффициент.
     
     В случае если цена продажи на аукционе сложилась выше балансовой стоимости реализованного имущества, то при исчислении поправочного коэффициента следует уменьшить аукционную цену бизнеса (предприятия) на балансовую стоимость дебиторской задолженности и ценных бумаг (поскольку пересчитывать стоимость этих активов в сторону их увеличения, применяя поправочный коэффициент к сумме дебиторской задолженности и стоимости ценных бумаг, оснований не имеется). По этой причине для исчисления НДС следует использовать коэффициент, который исчисляется как отношение аукционной цены бизнеса (уменьшенной на балансовую стоимость дебиторской задолженности и на стоимость ценных бумаг, если не принято решение об их переоценке) к балансовой стоимости реализованного имущества (уменьшенной на балансовую стоимость дебиторской задолженности и на стоимость ценных бумаг, если не принято решение об их переоценке). В этом случае поправочный коэффициент к сумме дебиторской задолженности и стоимости ценных бумаг не применяется.
     

Статья 159 НК РФ

     
     В п. 1 ст. 159 НК РФ изложен порядок исчисления НДС с операций, связанных с передачей налогоплательщиком товаров (выполненных работ, оказанных услуг) для собственного потребления, расходы по которым к вычету не принимаются при исчислении налога на доходы организации.
     
     Исходя из п. 18 инструкции Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39 «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость» (далее - Инструкция N 39), на основании п. 2 ст. 7 Закона РФ от 06.12.1991 N 1992-1 «О налоге на добавленную стоимость» НДС на приобретаемое сырье, материалы, топливо, комплектующие и другие изделия, основные средства и нематериальные активы, а также работы (услуги), выполняемые сторонними организациями, используемые для производственных целей, на издержки производства и обращения не относятся, за исключением реализации товаров (работ, услуг), освобожденных от НДС, по которым возмещение (зачет) налога, уплаченного поставщикам, не производится.
     
     В п. 2 письма Минфина России от 12.11.1996 N 96 указано, что суммы НДС по основным средствам, нематериальным активам, иному имуществу, а также по товарам и материальным ресурсам (работам, услугам), подлежащим использованию на непроизводственные нужды, списываются с соответствующих субсчетов кредита счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» в дебет счетов учета источников их покрытия (финансирования).
     
     В п. 2 ст. 3 Закона РФ «О налоге на добавленную стоимость» было определено, что объектами налогообложения по НДС являются обороты по реализации товаров (работ, услуг) внутри предприятия для нужд собственного потребления, затраты по которым не относятся на издержки производства и обращения, а также своим работникам, но ни в одном нормативном акте не была указана база для исчисления НДС. Начисление и перечисление НДС по операциям отпуска продукции (работ, услуг) собственного производства для нужд организации осуществляется на основании п. 9 Инструкции N 39, в котором изложено следующее. При использовании внутри организации (предприятия) товаров (работ, услуг) собственного производства, за-траты по которым не относятся на издержки производства и обращения, за основу определения налогооблагаемого оборота принимается стоимость этих или аналогичных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из применяемых цен (тарифов), а при их отсутствии - фактическая себестоимость.
     
     В п. 1 ст. 159 НК РФ установлен порядок исчисления НДС по операциям, связанным с передачей товаров (работ, услуг) для использования в собственных целях, в соответствии с которым налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен реализации идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (аналогичных работ, услуг), действовавших в предыдущем налоговом периоде (как календарный месяц), а при их отсутствии - исходя из рыночных цен с учетом акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья) и без включения в них НДС и налога с продаж.
     
     В п. 6 ст. 40 НК РФ указано, что идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. Незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться.
     
     Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми. При определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения.
     
     Рыночная цена определяется с учетом требований ст. 40 НК РФ. Налоговая база по НДС при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления едина - от стоимости выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов на выполнение. В этом случае необходимо также учесть долю общехозяйственных расходов.
     
     Как следует из п. 2.10 инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций» общепроизводственные и общехозяйственные расходы (например содержание дирекции, охраны предприятия, зданий и их текущий ремонт, командировочные расходы, расходы на оплату труда и т.д.) распределяются пропорционально размеру выручки, полученной от каждого вида деятельности в общей сумме выручки. При определении общей суммы выручки для указанных целей по торговой деятельности принимается валовая прибыль, а по иным видам деятельности - выручка от реализации продукции (работ, услуг).
     
     Начиная с 1 января 2001 года затраты по возведению зданий или сооружений, монтажу оборудования и другие расходы, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство (независимо от того, осуществляется это строительство подрядным или хозяйственным способом) списываются на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы», что соответствует Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.
     
     Указанной Инструкцией предусмотрено также списание доли общехозяйственных расходов на стоимость строительно-монтажных работ.
     

Статья 161 НК РФ

     
     Согласно ст. 24 НК РФ на налоговых агентов возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Налоговые агенты согласно п. 3 ст. 24 НК РФ имеют следующие обязанности:
     
     - правильно и своевременно исчислять налоги; удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги;
     
     - письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета в течение одного месяца о невозможности удержать налог у налогоплательщика в сумме задолженности налогоплательщика;
     
     - вести учет выплаченных налогоплательщикам доходов, удержанных и перечисленных в бюджеты (внебюджетные фонды) налогов, в том числе персонально по каждому налогоплательщику;
     
     - представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов.
     
     Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном НК РФ для налогоплательщиков.
     
     В соответствии со ст. 24 НК РФ в ст. 161 НК РФ определены особенности исчисления налоговой базы налоговыми агентами, а именно:
     
     1) при реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации налогоплательщики-иностранные лица, не состоящие на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, определяют налоговую базу как сумму дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога. При этом налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации с учетом главы 21 НК РФ;
     
     2) налоговая база определяется налоговыми агентами, которыми признаются лица (организации и индивидуальные предприниматели), состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, определенные в ст. 144 и других статьях главы 21, или нет;
     
     3) при реализации на территории Российской Федерации услуг по предоставлению органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества налоговые агенты определяют налоговую базу отдельно по каждому арендованному объекту имущества. В этом случае налоговыми агентами являются арендаторы, арендующие указанное имущество, в обязанности которых входят исчисление, удержание НДС из доходов, причитающихся арендодателю, и его уплата в бюджет.
     
     В соответствии с постановлением Правительства РФ от 10.02.1994 N 96 «О делегировании полномочий Правительства Российской Федерации по управлению и распоряжению объектами федеральной собственности» письмами Минфина России и Госналогслужбы России от 08.12.1993 N 143/ЮУ-4-15/194н «О сроках и порядке начисления в бюджет дивидендов и арендной платы», Главного управления Федерального казначейства Минфина России от 04.10.1995 N З-Е1-5, сумма начисленной балансодержателем арендной платы, подлежащая перечислению в соответствующий бюджет, уменьшается на сумму амортизационных отчислений и эксплуатационных затрат балансодержателя по содержанию сданных в аренду объектов недвижимости и других основных средств.
     

Статья 162 НК РФ

     
     Статья 162 НК РФ, устанавливающая особенности определения налоговой базы с учетом сумм, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), является дополнением к ст. 153-158 Кодекса по исчислению налоговой базы по НДС.
     
     Если в указанных статьях содержится порядок определения налоговой базы, связанной с получением выручки от реализации товаров (работ, услуг), то в ст. 162 НК РФ устанавливается порядок начисления НДС с других поступлений, получаемых организациями в счет будущих поставок товаров (работ, услуг) или взамен их.
     
     Так, например, оставлен в силе порядок исчисления НДС с авансовых и иных платежей в счет предстоящих поставок товаров, работ или услуг, установленный в ст. 4 Закона РФ «О налоге на добавленную стоимость» и п. 9 Инструкции N 39.
     
     В п. 7 письма Минфина России от 12.11.1996 N 96 определен порядок отражения в бухгалтерском учете начислений в бюджет сумм НДС с полученных авансов, согласно которому при получении авансов (предварительной оплаты) при поставке товаров, иных ценностей либо под выполнение работ (услуг), а также при оплате продукции и работ, произведенных для заказчиков по частичной готовности, вся сумма, указанная в документах по полученным авансам (оплате), отражается по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 64 «Расчеты по авансам полученным». Одновременно сумма НДС, исчисленная по установленной ставке на основании документов о полученных авансах (оплате), отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 64 «Расчеты по авансам полученным» и кредиту счета 68, субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость». При отгрузке продукции (выполнении работ, оказании услуг) на сумму ранее учтенного НДС корректируется ранее произведенная запись (Д-т 68 К-т 64) и отражаются все операции, связанные с реализацией продукции (работ, услуг) в порядке, установленном для отражения операций по начислению НДС.
     
     Указанное дополнительно подтверждает сохранение в налоговом законодательстве по НДС прежнего порядка начисления при получении авансовых платежей, связанных с предстоящими поставками товаров (работ, услуг).
     
     Однако положение подпункта 1 п. 1 не может быть применено в отношении авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ) на экспорт за пределы таможенной территории Российской Федерации, длительность производственного цикла изготовления (выполнения) которых составляет свыше шести месяцев (по перечню и в порядке, определенными Правительством РФ).
     
     В НК РФ сохранился прежний порядок (подпункт 2 п. 1 ст. 162) начисления НДС с полученной финансовой помощи на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо доходов, иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), то есть при перечислении средств финансовой помощи покупателем поставщику за полученные им товары (работы, услуги) поставщик учитывает эти средства при начислении НДС независимо от того, что они предназначены на пополнение фондов специального назначения или другие нужды поставщика.
     
     В НК РФ предусмотрено включение в налоговую базу сумм, полученных в виде процента (дисконта) по векселям, а также процента по товарному кредиту.
     
     Необходимо отметить, что указанный порядок касается случаев получения векселей покупателя товаров (работ, услуг). У продавца товаров (работ, услуг) полученные проценты (суммы, превышающие стоимость товаров, работ, услуг, отраженную в счетах-фактурах или иных первичных документах) облагаются НДС, на указанные проценты (суммы) выписывается счет-фактура в двух экземплярах по мере их получения.
     
     У покупателя товаров (работ, услуг) суммы НДС по процентам (суммам, превышающим стоимость товаров, работ, услуг, отраженную в счетах-фактурах, иных первичных документах) принимаются к вычету в общем порядке.
     
     В отношении дисконта по векселям, выданным покупателем, необходимо учитывать, что, если вексель, полученный с дисконтом, передается другому лицу (погашается до срока платежа по векселю) по цене, меньшей номинала (вексельной суммы), НДС облагается не вся сумма дисконта, а лишь сумма превышения цены реализации векселя над стоимостью товаров (работ, услуг). При этом, если вексель передан векселедателю-покупателю товаров, то на указанную сумму превышения цены реализации векселя над стоимостью товаров (работ, услуг) составляется счет-фактура в двух экземплярах, и у покупателя суммы НДС принимаются к вычету в вышеизложенном порядке. Если вексель покупателя реализуется третьему лицу, на указанную сумму превышения составляется счет-фактура в одном экземпляре.
     
     Если вексель реализуется по цене ниже цены реализованных товаров (работ, услуг), их налоговая база, соответствующая их стоимости, в связи с получением указанных убытков не корректируется.
     
     При получении векселей третьего лица в обмен на поставленные товары (работы, услуги), в результате чего прекращаются обязательства покупателя по оплате товара, налогообложение реализованных товаров (работ, услуг) осуществляется исходя из их цены, указанной в счете-фактуре и иных первичных документах. Номинал векселя (вексельная сумма) для целей исчисления НДС значения не имеет. Дальнейшая реализация векселя любому лицу, кроме покупателя товаров (работ, услуг), к возникновению объекта обложения НДС не приводит. Если вексель третьего лица продается впоследствии именно покупателю, дисконт (процент) облагается НДС на основании подпункта 3 п. 1 ст. 162 НК РФ, счет-фактура выписывается на сумму превышения в одном экземпляре.
     
     В рамках всего, что указано в комментарии к подпункту 3 п. 1 ст. 162 НК РФ, необходимо учитывать, что процент (дисконт) по векселям, процент по товарному кредиту облагаются лишь в части, превышающей размер процента, рассчитанного в соответствии со ставкой рефинансирования Банка России. Суммы (в указанных пределах) НДС не облагаются и не образуют вычета у плательщика этих процентов (дополнительных сумм) продавцу товаров (работ, услуг). Счет-фактура на проценты (дополнительные суммы) в указанных пределах ставки рефинансирования составляется в одном экземпляре, с указанием нулевой суммы НДС.
     
     В налоговую базу включаются суммы полученных страховых выплат по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств контрагентом страхователя-кредитора, если страхуемые договорные обязательства предусматривают поставку страхователем товаров (работ, услуг), реализация которых признается объектом налогообложения в соответствии со ст. 146 НК РФ. При учетной политике по отгрузке товаров (работ, услуг) суммы указанных страховых выплат облагаются налогом только в размере превышения стоимости товаров (работ, услуг), указанной в счете-фактуре и иных первичных документах (по которой на указанный момент времени налог уже должен быть начислен).
     
     При учетной политике по оплате товаров (работ, услуг) вся сумма поступающих выплат кредитору-поставщику товаров (работ, услуг) подлежит налогообложению в порядке, в котором облагалась бы выручка от реализации товаров (работ, услуг), если бы она поступила от покупателя. Если указанные выплаты превышают суммы, причитающиеся по ранее выписанному счету-фактуре, то на указанную сумму превышения выписывается дополнительный счет-фактура в одном экземпляре.
     
     В случае возмещения (частичного) страховщику понесенных им расходов у неисправного должника к вычету принимается только сумма НДС, указанная в полученном счете-фактуре (соответственно часть этой суммы НДС), несмотря на то, что уплаченная страховщику сумма может быть бульшей, нежели указанная в счете-фактуре.
     
     Указанные суммы, подлежащие налогообложению, облагаются НДС по ставке, по которой облагаются налогом указанные товары (работы, услуги).
     
     В одном экземпляре выписывается счет-фактура на санкции в пределах ставки рефинансирования Банка России.
     
     При применении вышеизложенного необходимо учитывать, что положения указанного пункта не применяются в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), которые не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) в соответствии с положениями ст. 149 НК РФ.
     

Статья 163 НК РФ

     
     Статья 163 НК РФ устанавливает для всех налогоплательщиков налоговый период как календарный месяц.
     
     Однако в п. 6 ст. 174 НК РФ определено, что налогоплательщики с ежемесячными в течение определенного квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС и налога с продаж, не превышающими 1 млн руб., вправе уплачивать налог исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнении, в том числе для собственных нужд, работ, оказании, в том числе для собственных нужд, услуг) за указанный квартал не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом. Налогоплательщики, которые осуществляют уплату налога ежеквартально, имеют право на основании ст. 174 НК РФ представлять налоговую декларацию за истекший квартал не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом. Если в течение или по итогам указанного квартала установленный лимит будет превышен, а помесячная уплата налога не производилась, то с налогоплательщика будут взысканы пени.
     

Статья 164 НК РФ

     
     Исходя из требований, изложенных в ст. 146 и 165 НК РФ, ст. 164 устанавливает перечень товаров (работ, услуг), по которым налогообложение производится по налоговой ставке 0, 10 и 20 %.
     
     При реализации на территории Российской Федерации продовольственных товаров, входящих в товарную группу, указанную в подпункте 1 п. 2 ст. 164 НК РФ, следует руководствоваться Перечнем кодов товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции (ОК 005-93), утвержденным постановлением Правительства РФ (приложение N 1 к Методическим указаниям).
     
     Для обоснования применения налоговой ставки в размере 10 % в отношении продуктов детского и диабетического питания, не поименованных в Общероссийском классификаторе продукции, необходимо предоставить в налоговые органы следующие документы:
     
     - разрешение, выданное в установленном порядке Минздравом России, подтверждающее принадлежность товаров к категории детских или диабетических;
     
     - копию экспертного заключения НИИ питания Российской академии медицинских наук;
     
     - копию сертификата соответствия, выданного уполномоченным органом Госстандарта России.
     
     При определении размеров ставки в отношении детских товаров, перечисленных в подпункте 2 п. 1 настоящей статьи, следует руководствоваться Таблицей предельных размеров по товарам для детей в соответствии с действующими государственными стандартами Российской Федерации (приложение N 2 к Методическим указаниям).
     
     Необходимо разделять случаи, когда по операциям с драгоценными металлами установлено освобождение от налогообложения (подпункт 9 п. 3 ст. 149 НК РФ), и когда (подпункт 6 п. 1 ст. 164 НК РФ) установлена ставка в размере 0 %. В первом случае НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым при осуществлении этих операций, относится на увеличение их покупной стоимости, во втором случае - принимается к вычету в общем порядке.
     
     Налогоплательщики с полным производственным циклом (от добычи сырья до производства готовой продукции) с реализацией драгоценных металлов Государственному фонду драгоценных камней Российской Федерации, Банку России, банкам облагаются по ставке 0 %.
     
     При реализации товаров, предусмотренных подпунктом 6 п. 1 ст. 164 НК РФ, к которым драгоценные камни не отнесены, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 % (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов в налоговые органы одновременно с представлением налоговой декларации представляются следующие документы (п. 8 ст. 165):
     
     1) контракт (копия контракта) на реализацию драгоценных металлов;
     
     2) документы, подтверждающие передачу драгоценных металлов Государственному фонду драгоценных металлов, Банку России, специально уполномоченным коммерческим банкам.
     

Статья 165 НК РФ

     
     Налогообложение по налоговой ставке 0 % производится при реализации товаров (работ, услуг), которые указаны в п. 1 ст. 164 НК РФ, то есть помещенных под таможенный режим экспорта при условии их фактического вывоза (оказания) за пределы таможенной территории Российской Федерации, на что в налоговые органы представляются соответствующие документы, а именно:
     
     1) контракт (копия контракта) с иностранным лицом на поставку товара за пределы таможенной территории Российской Федерации;
     
     2) выписка банка или приходный кассовый ордер, подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного лица-покупателя указанного товара на счет налогоплательщика в российском банке или в кассу;
     
     3) документы, подтверждающие ввоз товаров (выполнение работ, оказание услуг) в случае осуществления внешнеторговых товарообменных (бартерных) операций, полученных на территории Российской Федерации, и их оприходование;
     
     4) грузовая таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта и российского таможенного органа, в режиме деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации;
     
     5) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации с учетом особенностей, перечисленных в подпункте 4 п. 2 ст. 165 НК РФ.
     
     Согласно п. 2 ст. 165 НК РФ при реализации товаров (за исключением нефти, включая стабильный газовый конденсат, природный газ, которые экспортируются на территории государств-участников СНГ), помещаемых под таможенный режим экспорта при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории Российской Федерации, через комиссионера, поверенного или агента по договору комиссии, договору поручения либо агентскому договору для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 % (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов в налоговые органы представляются следующие виды документов:
     
     1) договор комиссии, договор поручения либо аг