Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О налогообложении индивидуальных предпринимателей


О налогообложении индивидуальных предпринимателей *1

     
     Н.Н. Стельмах,
советник налоговой службы I ранга
     _____
     *1 Продолжение. Начало см. «Налоговый вестник». 2000, N 8, с. 78; N 9, с. 94; N 11, с. 87.          

     Физическое лицо сдает в аренду квартиру, находящуюся в собственности. При подаче декларации о доходах ему было отказано в уменьшении облагаемого налогом дохода на сумму документально подтвержденных расходов по эксплуатации квартиры и расходов на техническое обслуживание. Указанные затраты соответствуют затратам, поименованным в подпунктах «е» и «и» п. 2 Положения о составе затрат. Насколько правомерны требования налоговой инспекции?

     
     Сдача внаем жилых помещений регулируется главой 35 части второй ГК РФ, где в соответствии со ст. 671 по договору найма жилого помещения одна сторона - собственник жилого помещения или управомоченное им лицо (наймодатель) - обязуется предоставить другой стороне (нанимателю) жилое помещение за плату во владение и пользование.
     
     В соответствии со ст. 676 ГК РФ наймодатель обязан передать нанимателю свободное жилое помещение в состоянии, пригодном для проживания. Наймодатель обязан осуществлять надлежащую эксплуатацию жилого дома, в котором находится сданное внаем жилое помещение, предоставлять или оказывать нанимателю за плату необходимые коммунальные услуги, обеспечивать проведение ремонта общего имущества дома и устройств для оказания коммунальных услуг, находящихся в жилом помещении.
     
     С точки зрения налогового законодательства для физических лиц, участвующих в договорных отношениях по найму жилого помещения, получение статуса индивидуального предпринимателя не требуется, поскольку доходы от сдачи внаем рассматриваются как один из видов доходов, полученных иными способами, не предусмотренными в главах II и III Закона РФ N 1998-1, налогообложение которых производится в порядке, предусмотренном главой IV «Налогообложение доходов от предпринимательской деятельности и других доходов» данного Закона.
     
     При сдаче жилого помещения внаем физическим лицам либо предоставление во владение и (или) пользование на основе договора аренды юридическим лицам у наймодателя-физического лица отсутствует, по существу, предпринимательская деятельность, как таковая. Поскольку у наймодателя отсутствует предпринимательская деятельность, то нормы Положения о составе затрат, на которые имеются ссылки в вопросе, применены быть не могут.
     
     Налогообложение доходов, получаемых от сдачи внаем жилых помещений, производится согласно подпункту «г» п. 41 инструкции Госналогслужбы России от 29.06.1995 N 35 «О применении Закона Российской Федерации “О подоходном налоге с физических лиц”« (далее - Инструкция N 35).
     

     Исходя из вышеизложенных норм ГК РФ, обязывающих наймодателя жилого помещения осуществлять расходы по эксплуатации жилого дома, налоговая инспекция правомерно отказала в уменьшении облагаемого налогом дохода на суммы, израсходованные на эксплуатацию и техническое обслуживание квартиры.
     

     Относятся ли на затраты от предпринимательской деятельности у индивидуального предпринимателя расходы, связанные с приобретением проездных билетов для проезда на городском транспорте лицам, чья работа в соответствии с должностными инструкциями связана со служебными разъездами по городу?

     
     Статьей 12 Закона РФ от 07.12.1991 N 1998-1 «О подоходном налоге с физических лиц» (далее - Закон РФ N 1998-1) предусмотрено, что в состав затрат физических лиц, занимающихся предпринимательской или иной деятельностью без образования юридического лица, включаются документально подтвержденные и фактически произведенные расходы, непосредственно связанные с извлечением доходов, подлежащих налогообложению.
     
     Состав расходов увеличивается на сумму понесенных расходов применительно к составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), определяемых Правительством РФ.
     
     В соответствии с Законом РФ N 1998-1 состав затрат индивидуальных предпринимателей определяется применительно к составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), определяемых Правительством РФ. Документом, который призван урегулировать состав затрат индивидуальных предпринимателей, является постановление Правительства РФ от 05.08.1992 N 552 «Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли».
     
     Согласно п. 2 ст. 11 части первой НК РФ индивидуальные предприниматели-физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, при исполнении обязанностей, возложенных на них настоящим Кодексом, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.
     
     Постановлением Совета Министров РСФСР от 04.05.1963 N 521 право приобретения билетов для проезда на городском пассажирском транспорте было предоставлено только предприятиям, организациям и учреждениям, а не индивидуальным предпринимателям.
     
     Исходя из вышеизложенных норм затраты индивидуальных предпринимателей по приобретению билетов на расходы не относятся.
     

     Индивидуальный предприниматель, помимо предпринимательской деятельности, является автором программы для ЭВМ. Как автор программы, он продал дискету с экземпляром программы ЭВМ по договору купли-продажи.
     
     Согласно п. 6 ст. 3 Закона РФ от 23.09.1992 N 3523-1 «О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных» любая передача прав на материальный носитель не влечет за собой передачи каких-либо прав на программы для ЭВМ, поэтому, продавая дискету с экземпляром программы для ЭВМ, автор продает имущество, а не какое-либо право на программу для ЭВМ, в том числе и имущественное право.
     
     Будет ли предоставлена в этом случае льгота по подоходному налогу, предусмотренная подпунктом «т» п. 1 ст. 3 Закона РФ «О подоходном налоге с физических лиц», в части продажи другого имущества?

     
     Основными законодательными актами, регулирующими вопросы об авторских правах, являются Закон РФ от 23.09.1992 N 3523-1 «О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных» и Закон РФ от 09.07.1993 N 5351-1 «Об авторском праве и смежных правах», по которым выплачиваются авторские вознаграждения.
     
     В соответствии с подпунктом «т» п. 1 ст. 3 Закона РФ N 1998-1 в целях налогообложения в совокупный доход, полученный физическими лицами в налогооблагаемый период, не включаются суммы, получаемые в течение года от продажи квартир, жилых домов, дач, садовых домиков, земельных участков, земельных паев (долей), принадлежащих этим лицам на праве собственности, в части, не превышающей 5000-кратного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда, а также суммы, получаемые в течение года от продажи другого имущества, принадлежащего физическим лицам на праве собственности, в части, не превышающей 1000-кратного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда. По желанию плательщика такой вычет может быть заменен вычетом фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с получением указанных доходов.
     
     Интеллектуальная собственность (исключительное право) является самостоятельным объектом гражданских прав, что следует из содержания ст. 138 ГК РФ, имеющим особенности правового регулирования отношений, возникающих в связи с использованием и защитой интеллектуальной собственности.
     
     Согласно ст. 130 ГК РФ объекты исключительных гражданских прав к недвижимым (движимым) вещам и недвижимому (движимому) имуществу не относятся.
     
     Названное понимание природы объектов исключительных гражданских прав следует из п. 2 ст. 38 части первой НК РФ. Этой статьей определено, что под имуществом в настоящем Кодексе, то есть в налоговых отношениях, понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящиеся к имуществу в соответствии с ГК РФ.
     
     Исходя из вышеизложенных норм 1000-кратный вычет на суммы, получаемые физическими лицами от продажи результатов интеллектуальной собственности, не распространяется.
     
     Не распространяется данный порядок и на лиц, зарегистрированных в установленном законодательством порядке в качестве индивидуальных предпринимателей, осуществляющих торгово-закупочную деятельность. Индивидуальные предприниматели обязаны уплачивать налог в порядке, установленном в главе IV Закона РФ N 1998-1, то есть также без применения 1000-кратного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда.
     
     Таким образом, 1000-кратный вычет на суммы, полученные от продажи программы для ЭВМ посредством продажи дискеты с экземпляром программы по договору купли-продажи, не распространяется.
     

     Индивидуальный предприниматель, у которого имеется свидетельство по такому виду деятельности, как «торгово-закупочная деятельность», продает свою личную квартиру. Причем продажа квартир не является предметом его предпринимательской деятельности, от которой он получает доходы.
     
     Будет ли такому предпринимателю предоставлена льгота в соответствии с подпунктом «т» п. 1 ст. 3 Закона РФ «О подоходном налоге с физических лиц»?
     
     Какой порядок налогообложения будет применен, если продажа квартир будет являться предметом профессиональной деятельности?

     
     В соответствии с подпунктом «т» п. 1 ст. 3 Закона РФ N 1998-1 в целях налогообложения в совокупный доход, полученный физическими лицами в налогооблагаемый период, не включаются суммы, получаемые в течение года от продажи квартир, жилых домов, дач, садовых домиков, земельных участков, земельных паев (долей), принадлежащих физическим лицам на праве собственности, в части, не превышающей 5000-кратного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда, а также суммы, получаемые в течение года от продажи другого имущества, принадлежащего физическим лицам на праве собственности, в части, не превышающей 1000-кратного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда. По желанию плательщика такой вычет может быть заменен вычетом фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с получением указанных доходов.
     
     Аналогичная норма содержится в главе IV названного Закона, которой регулируется налогообложение доходов физических лиц, получаемых от предпринимательской деятельности, и других доходов. Так, ст. 12 этого Закона установлено, что при исчислении налога с доходов физических лиц, полученных от продажи имущества, принадлежащего им на праве собственности, могут быть учтены документально подтвержденные расходы, связанные с созданием, приобретением и реализацией указанного имущества, но при этом исключение сумм в пределах, указанных в подпункте «т» п. 1 ст. 3, не производится.
     
     Исходя из данной нормы Закона следует, что данная льгота предоставляется физическим лицам, в том числе зарегистрированным в качестве индивидуальных предпринимателей, при продаже ими личного имущества, принадлежащего им на праве собственности.
     
     Иной порядок предусмотрен законодательством при осуществлении физическим лицом, зарегистрированным в качестве предпринимателя, торгово-закупочной (посреднической) деятельности, когда купля-продажа квартир является предметом предпринимательской деятельности. В таком случае предприниматель выступает в качестве посредника, а имущество, приобретенное им в ходе осуществления предпринимательской деятельности, не является имуществом, принадлежащим ему на праве собственности.
     
     Налогообложение доходов, полученных индивидуальными предпринимателями при осуществлении посреднической деятельности, осуществляется с учетом норм ст. 12 названного Закона, в которой установлено, что налогообложению в порядке, предусмотренном настоящей главой Закона, подлежат доходы физических лиц, получаемые в течение календарного года от предприятий, учреждений, организаций и физических лиц, зарегистрированных в качестве предпринимателей, в связи с осуществлением ими любых видов предпринимательской деятельности, и другие доходы, полученные иными способами, не предусмотренными в главах II и III этого Закона.
     
     Состав расходов увеличивается на сумму понесенных расходов применительно к составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), определяемых Правительством РФ. В состав затрат включаются документально подтвержденные расходы.
     
     На основании названных норм Закона можно сделать вывод, что исчисление подоходного налога с доходов, полученных индивидуальными предпринимателями в ходе осуществления ими торгово-закупочной деятельности, производится с учетом документально подтвержденных расходов, связанных с получением доходов.
     
     Таким образом, индивидуальные предприниматели, занимающиеся торгово-закупочной (посреднической) деятельностью, не вправе применять льготу, установленную подпунктом «т» п. 1 ст. 3 Закона РФ N 1998-1. Они уплачивают подоходный налог без применения 5000-кратного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда.
     
     Данная норма Закона нашла отражение в Инструкции N 35, где порядок определения налогооблагаемого дохода, предусмотренный настоящим подпунктом, не распространяется на лиц, зарегистрированных в установленном законодательством порядке в качестве предпринимателей, осуществляющих торгово-закупочную (посредническую) деятельность. Эти лица обязаны уплачивать налог в порядке, установленном в разделе IV настоящей Инструкции, то есть без применения 5000-кратного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда.
     

     Физическое лицо обращается в налоговый орган по месту жительства с просьбой о возврате излишне уплаченной суммы подоходного налога на основании предоставленной де-кларации о доходах.
     
     В п. 2 ст. 78 НК РФ указывается, что возврат суммы излишне уплаченного налога производится, если иное не установлено Кодексом, налоговым органом по месту учета налогоплательщика. В то же время п. 9 этой же статьи НК РФ предусмотрено, что возврат суммы излишне уплаченного налога производится за счет средств бюджета, в который произошла переплата, в течение одного месяца со дня подачи заявления о возврате, если иное не установлено НК РФ.
     
     На практике возникают ситуации, когда налогоплательщик проживает на территории одного региона, а доходы получены от источников в других регионах.
     
     Какой порядок возврата излишне уплаченных сумм подоходного налога в данной ситуации?

     
     В соответствии с п. 2 ст. 78 части первой НК РФ возврат суммы излишне уплаченного налога производится, если иное не установлено настоящим Кодексом, налоговым органом по месту учета налогоплательщика. Поскольку иное не установлено НК РФ, возврат суммы излишне уплаченного подоходного налога осуществляется в порядке, предусмотренном ст. 19 Закона РФ N 1998-1.
     
     Пунктом 9 ст. 78 НК РФ определено, что возврат суммы излишне уплаченного налога осуществляется за счет средств бюджета, в который произошла переплата, в течение одного месяца со дня подачи заявления о возврате, если иное не установлено настоящим Кодексом. Принимая данную норму, законодатель имел в виду, что переплата может иметь место как в федеральный, так и в областной и местный бюджет, а не в бюджет конкретного района, города.
     
     Независимо от того, какие на практике возникают ситуации, в том числе если налогоплательщик проживает на территории одного региона, а доходы получает от источников в других регионах, возврат подоходного налога производится налоговым органом, в котором налогоплательщик состоит на учете и в который им представлена декларация о совокупном годовом доходе.
     
     Решение вопросов, касающихся компенсирования потерь бюджета одного уровня за счет средств бюджета или бюджетов другого уровня, так же как и установление конкретных пропорций участия бюджета того или иного уровня при возврате излишне уплаченных сумм подоходного налога, к компетенции налоговых органов не относится.
     
     Налоговые органы обязаны сообщать налогоплательщику о каждом ставшем известным налоговому органу факте и о сумме излишне уплаченного подоходного налога с указанием, в какой именно бюджет имеет место переплата (местный, федеральный или в оба бюджета). В то же время налоговый орган не вправе сам определять механизм возврата налога, поскольку это входит в компетенцию финансовых органов и органов федерального казначейства.
     

     Индивидуальным предпринимателем приобретен в фирме товар, факт оплаты которого подтвержден квитанцией к кассовому ордеру, актами на закупку товара и накладными на отпуск товара. На основании данных документов индивидуальный предприниматель отразил данную сделку в Книге учета доходов и расходов и в декларации о доходах как произведенные расходы. При проведении налоговым органом встречной проверки выяснилось следующее:
     
     - фирма-продавец не была зарегистрирована в налоговом органе;
     
     - фирма-продавец не отразила данную операцию на своих счетах бухгалтерского учета;
     
     - фирма-продавец не занималась отпуском данного товара.
     
     Будет ли это иметь какие-либо последствия для индивидуального предпринимателя?
     

     Статьей 12 Закона РФ N 1998-1 предусмотрено, что в состав затрат физических лиц, занимающихся предпринимательской или иной деятельностью без образования юридического лица, включаются документально подтвержденные и фактически произведенные расходы, непосредственно связанные с извлечением доходов, подлежащих налогообложению.
     
     При этом состав расходов увеличивается на сумму понесенных расходов применительно к составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), определяемых Правительством РФ.
     
     Ввиду отсутствия специального постановления Правительства РФ, определяющего состав затрат индивидуальных предпринимателей, необходимо руководствоваться Положением о составе затрат, которое призвано урегулировать состав затрат индивидуальных предпринимателей.
     
     В качестве доказательств произведенных индивидуальным предпринимателем расходов могут рассматриваться первичные документы, отвечающие требованиям, содержащимся в п. 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, и в п. 2.5 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденного приказом Минфина СССР от 29.07.1983 N 105, подтверждающие понесенные индивидуальным предпринимателем расходы.
     
     Как следует из вопроса, предприниматель на основании договора, заключенного с фирмой, приобрел у нее товар, получив его по накладным. Факт  оплаты полученного товара подтвержден следующими документами: квитанцией к кассовому ордеру, актами на закупку товара, в которых содержится перечень оплачиваемых товаров с указанием цен, по которым они были отпущены, и накладными на отпуск товара. Таким образом, индивидуальный предприниматель подтвердил понесенные им расходы первичными документами, отвечающими установленным требованиям.
     
     Поскольку представленные налоговой инспекцией документы встречной проверки свидетельствуют о том, что данная фирма не состояла на налоговом учете, не оформила соответствующие бухгалтерские проводки по реализации товара и не занималась реализацией подобного товара, такие доказательства служат основанием для перерасчета декларации о доходах в связи с занижением суммы подоходного налога по данной сделке и привлечения к ответственности.