Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Страхование и псевдострахование - оптимизация налогообложения или уклонение от уплаты налогов и сборов


Страхование и псевдострахование - оптимизация налогообложения или уклонение от уплаты налогов и сборов

И.Н. Соловьев,
Управление ФСНП России по г. Москве, к.ю.н.


1. Правовые основы

     Согласно Закону РФ от 27.11.1992 N 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации» (с изменениями и дополнениями) под страхованием понимаются отношения по защите имущественных интересов физических и юридических лиц при наступлении определенных событий (страховых случаев) за счет денежных фондов, формируемых из уплачиваемых ими страховых взносов (страховых премий).
     
     В соответствии со ст. 32 вышеуказанного Закона страховая деятельность ведется на основе лицензирования. Лицензии на осуществление страховой деятельности выдаются Федеральной службой России по надзору за страховой деятельностью (Росстрахнадзором).
     
     Деятельность, связанная с оценкой страховых рисков, определением размера ущерба и страховых выплат, иная консультационная и исследовательская деятельность в области страхования получения лицензии не требуют.
     

2. Краткая характеристика рынка страховых услуг

     Рынок страховых услуг начал формироваться в начале 90-х годов одновременно с началом рыночных преобразований в стране. На смену единому государственному монополисту в сфере страхования пришло множество новых фирм. В результате естественного отбора рынок страховых услуг практически сформировался к 1997-1998 году. Страховые сборы постепенно росли. В 1998 году российскими страховыми фирмами было собрано 42 млрд руб. страховых взносов, что на 15 % больше, чем в 1997 году.
     
     Существенный удар по рынку страховых услуг был нанесен финансово-экономическим кризисом августа 1998 года. Однако в отличие от банков среди страховщиков не было массовых банкротств или невыполнения обязательств перед клиентами. Следует отметить, что на настоящий момент страхование имеет среди населения нашей страны низкую популярность.
     
     Причины такого положения кроются, по мнению специалистов, отчасти в несовершенстве налогового законодательства, когда человеку бывает все равно: откладывать деньги на черный день или регулярно оплачивать полисы страховой компании. В 1999 году расходы по страхованию на одного гражданина России не превышали в среднем 800 руб. в год, в то время как в развитых европейских странах они составляют несколько тысяч долларов США.
     
     До последнего времени иностранным страховым компаниям было запрещено заниматься страхованием на территории Российской Федерации. В то же время в нашей стране действуют несколько страховых компаний, доля иностранных страховых гигантов в капитале которых составляет не менее 25 %.
     
     Приказ Минфина России от 16.05.2000 N 50н «Об утверждении Положения о выдаче разрешений страховым организациям с иностранными инвестициями и Положения о порядке расчета размера (квоты) участия иностранного капитала в уставных капиталах страховых организаций» устанавливает порядок и условия выдачи разрешений (лицензий) на осуществление страховой деятельности на территории Российской Федерации страховым организациям с иностранными инвестициями и порядок получения предварительного разрешения на увеличение размеров уставных капиталов страховых организаций за счет средств иностранных инвесторов, на совершение сделок с участием иностранных инвесторов по отчуждению акций (долей в уставных капиталах) страховых организаций, а также на открытие страховыми организациями с иностранными инвестициями филиалов и на участие в дочерних страховых организациях.
     
     Специалисты в области страхования считают, что надежность той или иной страховой компании определяется не величиной собранных страховых взносов или произведенных выплат, а ее активами, которые отражают величину накопленных финансовых требований и материальных благ за все время существования компании. Величина активов позволяет получить представление о масштабе всех операций, проводимых страховой компанией (страхование рисков, наращивание собственного капитала, различные инвестиционные программы).
     

3. Оптимизация налогообложения
с использованием схем страхования и страховых компаний

     Под термином «оптимизация налогообложения» в России понимаются специфические формы планирования деятельности, найма рабочей силы и размещения финансовых средств налогоплательщика-юридического лица или предпринимателя с целью максимального снижения возникающих при этом налоговых обязательств.
     
     Некоторые российские специалисты называют это явление налоговым планированием, определяя его как законный способ уменьшения налоговых платежей с применением всех разрешенных законом налоговых льгот и приемов сокращения налоговых обязательств.
     
     Следует отметить, что грань между внешне законными действиями и налоговыми правонарушениями и преступлениями при проведении операций по оптимизации налогообложения является весьма зыбкой. Возникает вопрос: как провести черту между законными и незаконными действиями?
     
     Ответ заключается в следующем. В случае наличия в действиях налогоплательщиков признаков, указывающих на составы налоговых правонарушений (ст. 116-129 НК РФ) или преступлений (ст. 198 и 199 УК РФ), используемая схема оптимизации не является легитимной. Отметим, что одна и та же схема может содержать в себе элементы легальности и незаконности. О наличии в действиях налогоплательщика признаков налоговых правонарушений или преступлений могут свидетельствовать:
     
     - фальсификация документации, количества работников или лиц, имеющих право на льготы;
     
     - обналичивание денежных средств;
     
     - замена заработной платы различными «коэффициентами трудового участия» и т.д.
     
     Довольно часто страховые компании разрабатывают и предлагают своим клиентам различные схемы оптимизации налогообложения. Наибольшей популярностью среди них пользуются схемы по минимизации НДС и подоходного налога с физических лиц.
     
     Специалисты подсчитали, что если выплачивать заработную плату официально, не прибегая ни к каким схемам оптимизации и уклонения от уплаты налогов и страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, то на 100 руб. начисленной зарплаты в бюджет причитается 61,5 руб. Подобная ситуация не могла не породить различные схемы оптимизации, большая часть которых строилась на различных вариантах страхования, которые менялись в соответствии с изменениями налогового и иного законодательства, подстраиваясь под него. Так, в 1994-1996 годах была весьма популярна схема с использованием ссуды.
     
     Предприятие предоставляло своему сотруднику ссуду. Размер ссуды зависел от того, какой процент страховая компания начисляла на взносы и какую сумму предприятие ежемесячно предполагало направлять на зарплату.
     
     В заявлении на получение ссуды работник просил предприятие открыть на полученную сумму ссуды договор накопительного страхования жизни в страховой компании. На сумму взноса страховая компания ежемесячно исчисляла и выплачивала сотрудникам доход. По действовавшему в то время законодательству с данной суммы не надо было платить ни подоходный налог, ни страховые взносы в государственные внебюджетные фонды.
     
     Однако не каждое предприятие могло себе позволить отвлечь от производства сумму, в два pаза превышающую годовую зарплату сотрудников. Поэтому договоры о ссуде и перечислении средств страховщику составлялись только на бумаге. Взамен якобы полученных денег страховая компания приобретала у предприятия ценные бумаги, например вексель, за точно такую же сумму, которую предприятие «выдало» сотрудникам и которую они «разместили» в страховой компании. Затем производился взаимозачет обязательств.
     
     Что касается ежемесячных выплат сотрудникам, которые проводила страховая компания, то предприятие погашало страховщику выплаченные суммы, оформляя их как платежи по другим видам страхования, например по страхованию имущества. Затраты предприятия при этой схеме - плата за услуги страховой компании составляли около 5 % от разовой выплаты сотруднику.
     
     Впрочем затраты возрастали, если сумма, которую предприятие ежемесячно погашало страховщику, превышала 1 % от себестоимости его продукции. Так как эту разницу приходилось относить на прибыль, использование страховки становилось практически невыгодным. В этом случае к схеме подключался банк. Первоначально копировалась первая схема. Затем после покупки векселя предприятия страховщик открывал депозитный счет в банке. Банк покупал у страховой компании вексель предприятия и на эту же сумму давал предприятию кредит. В результате предприятие погашало вексель. Как и в первом случае, перемещения денег на самом деле не происходило. Все оформлялось либо взаимозачетами, либо путем внутренних банковских проводок, если предприятие и страховая компания держали счета в банке, с которым работали.
     
     Затем предприятие ежемесячно выплачивало определенную сумму в банк как процент по кредиту. Эта сумма включалась в себестоимость продукции. Для этого предприятие показывало, что кредит направлен, например, на приобретение сырья. Банк начислял эту же сумму страховой компании как процент по депозиту, а страховщик направлял ее сотрудникам предприятия как ежемесячный доход.
     
     Так продолжалось до принятия Федерального закона от 10.01.1997 N 11-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации “О подоходном налоге”». Согласно этому Федеральному закону по приведенным выше схемам практически со всех сумм, которые выплачивались сотруднику, надо было платить подоходный налог. Однако, по словам страховщиков, принципиально схемы страхования не изменились - просто увеличилось число звеньев в цепи и соответственно расходы предприятия на организацию «страховки».
     
     В последнее время предприятиям предлагается схема «долгосрочного страхования жизни на срок не менее 5 лет с переменной ежемесячной выплатой аннуитета».
     
     Разработчики схемы считают, что она имеет следующие достоинства: создание легального дохода физического лица, отсутствие контакта с «обналичивающими» фирмами и более низкая стоимость по сравнению с кредитно-депозитной схемой ( в зависимости от варианта - от 10 % до 18 %).
     
     В качестве механизма выплат используется договор долгосрочного страхования жизни на срок не менее 5 лет с переменной ежемесячной выплатой аннуитета.
     
     Аннуитет - это договор, по которому выплачивается определенная годовая сумма в течение оговоренного срока жизни взамен уплаты единовременной страховой премии.
     
     Выплачиваемая сумма обычно характеризуется в годовом выражении, хотя на практике она может выплачиваться по полугодиям, ежеквартально или ежемесячно.
     
     В соответствии с подпунктом «ф» п.1 ст. 3 Закона РФ от 07.12.1991 N 1998-1 «О подоходном налоге с физических лиц» в совокупный доход, полученный физическими лицами, не включаются суммы страховых выплат физическим лицам по договорам добровольного долгосрочного (на срок не менее пяти лет) страхования жизни (в том числе добровольного пенсионного страхования).
     
     Для исключения поиска средств на реальное внесение физическим лицом-работником предприятия суммы страховой премии, составляющей примерно 15 месячных зарплат, страховая компания предлагает использовать механизм встречной сделки, когда страховая компания покупает у физического лица вексель, эмитированный (выписанный) данным физическим лицом (фактически подготовленный самой страховой компанией и лишь подписанный непосредственно самим физическим лицом).
     
     Продав вексель страховой компании, физическое лицо вроде бы получает определенную сумму на уплату страховой премии, необходимой для заключения искомого договора страхования жизни, но фактически подписывает тут же документ, подтверждающий, что искомая сумма внесена в кассу страховой компании.
     
     Реального возникновения оборота наличных денег даже на крайне короткий период не происходит. Для совершения операции покупки векселя и внесения денежных средств в качестве страховой премии физическое лицо и страховая компания подписывают ряд документов, которые являются неотъемлемой частью документального оформления схемы. Получение денежных средств за проданный вексель для физического лица фактически является получением заемных средств, которые при несоблюдении некоторых условий подлежат налогообложению. Для избежания возникновения налогооблагаемой базы вексель должен быть процентным, процентная ставка по которому составит 2/3 от ставки рефинансирования, установленной Банком России (подпункт «я.13.» п.1 ст. 3 Закона РФ «О подоходном налоге с физических лиц»).
     
     Если предприятие не имеет достаточных возможностей «наполнить схему» денежными средствами, оно привлекает к участию в «схеме» банк, с которым у него сложились доверительные отношения.
     
     В этом случае банк аккумулирует у себя денежные средства предприятия, источниками возникновения которых могут быть завышенная плата за расчетно-кассовое обслуживание, выплата завышенной комиссии банку за банковскую гарантию по какой-либо операции предприятия, завышенный процент по учету векселей, уменьшение процентной ставки по депозиту предприятия в этом банке, покупка-продажа банковского векселя и т.д. и т.п.
     
     За участие в подобной операции банк взимает комиссию, что удорожает «схему» для предприятия (комиссия страховой компании и комиссия банка).
     
     Способ перекачки денежных средств из банка, который аккумулировал денежные средства предприятия, в страховую компанию определяется отдельно в каждом конкретном случае.
     

4. Криминогенная обстановка

     Практически всем известно такое понятие, как «лжеэкспорт», когда продукция, например алкогольная, оформляется по документам на экспорт, а на самом деле реализуется на внутреннем рынке. В результате этого в государственную казну не поступают многомиллионные суммы, а доходы от реализации водки, соизмеримые с этими величинами, оседают в карманах правонарушитлей. А что можно сказать о таком явлении, как лжестрахование? Ответить на этот вопрос непросто, хотя с деятельностью страховых организаций на практике сталкивается каждый из нас.
     
     Анализ информации, поступающей в органы налоговой полиции, свидетельствует о том, что создание и деятельность многих фирм на рынке страховых услуг подчинены интересам конкретных лиц, пытающихся использовать особенности страхового законодательства в личных корыстных целях для извлечения неконтролируемых доходов в крупных размерах и уклонения от уплаты налогов.
     
     За более чем восьмилетнюю историю своего существования органы налоговой полиции накопили определенный опыт осуществления оперативно-розыскных мероприятий по выявлению и пресечению налоговых правонарушений в сфере страхового бизнеса.
     
     Так, в марте 1999 года была получена оперативная информация о признаках налоговых и иных правонарушений в деятельности страховой компании «N». Суть полученной полицейскими информации заключалась в том, что руководство компании в целях осуществления регулярных денежных выплат криминальным структурам оформляло фиктивные договора с предпринимателями, на счета которых перечислялись денежные средства за якобы оказанные страховые брокерские услуги.
     
     При проведении проверки был использован широкий спектр оперативно-розыскных и оперативно-технических мероприятий при взаимодействии с МНС России. Привлеченными специалистами и экспертами были проанализированы документы о деятельности компании, даны рекомендации по организации и методике документальной проверки, сделана экспертная оценка содержания документов с точки зрения их соответствия законодательству.
     
     Анализ материалов, полученных в работе по делу и в процессе проведенного исследования документов на предмет соблюдения налогового законодательства, показал, что в основе выявленных нарушений лежат конкретные противоправные действия руководителей страховой компании, пытающихся использовать возможности страхового законодательства для оказания юридическим лицам услуг по обналичиванию крупных денежных средств, имеющихся на их банковских счетах. Зная о нежелании предприятий платить налог на превышение фонда оплаты труда, руководители страховой компании предлагали им за комиссионное вознаграждение (5-7 %) услуги по обналичиванию денежных средств под видом смешанного страхования жизни работников за счет средств предприятий. Условиями договоров страхования предусматривались не только выплаты по случаю смерти, травматизма, инвалидности, но и выплаты по такому страховому случаю, как дожитие застрахованных до срока окончания договора. На практике потребность в выплатах денег «застрахованным» возникала чаще, чем было предусмотрено договорами страхования (фактически деньги надо было платить ежемесячно в день зарплаты), что толкало руководителей страховой компании на осуществление «страховых» выплат без наступления страховых случаев. Встречные проверки на 19 предприятиях показали, что накануне дней выплаты зарплаты по доверенностям организаций (страхователей) их представитель получал в страховой компании «N» наличные деньги, которые выдавались через кассу организаций нередко по одной ведомости с основной зарплатой. Отмечались случаи, когда полученные по доверенности деньги приходовались в кассу предприятий (страхователей), а затем выплачивались «застрахованным».
     
     Во всех случаях выплаты денежных средств у страховщика неправомерно относились на счет 22 «Страховые выплаты по прямому страхованию», что влекло занижение налогооблагаемого дохода от страховой деятельности.
     
     В результате проверки в бюджеты доначислено вместе со штрафными санкциями свыше 11 млн руб., а в отношении руководителей страховой компании возбуждено уголовное дело по признакам преступления, предусмотренного частью 2 ст. 199 УК РФ.
     
     Имеющиеся в органах налоговой полиции материалы дают основания полагать, что налоговые и иные правонарушения в деятельности страховых компаний имеют широкую географию и одновременно многообразны по способам совершения.
     

5. Способы уклонения от уплаты налогов и сборов

     Кроме легальных схем минимизации платежа НДС, органы налоговой полиции не раз сталкивались со схемами псевдострахования, используемыми для уклонения от уплаты налогов и страховых взносов в государственные внебюджетные фонды.
     
     При ближайшем рассмотрении данный способ уклонения от уплаты налогов и сборов выглядит следующим образом.
     
     Предприятие «А» закупает товар, хранящийся на складе у продавца «Б», для последующей перепродажи. В качестве оплаты за товар покупатель передает продавцу простые векселя на сумму, указанную в договоре купли-продажи. Однако фактической передачи товара не происходит. При этом продавец «Б» передает покупателю «А» простое складское свидетельство, по получении которого покупатель приходует товар у себя на балансе (счет 41). Следует отметить, что в выставленных продавцом покупателю счетах-фактурах на реализуемый товар НДС указывается отдельной строкой.
     
     Далее сумма НДС, начисленная продавцом при реализации товаров покупателю, предъявляется последним к возмещению.
     
     В последующем покупатель «А» продает товар по договору купли-продажи другому юридическому лицу «В», выписывая счет-фактуру с выделением НДС отдельной строкой, одновременно застраховав в страховой компании по договору имущественного страхования риск неоплаты покупателем «В» реализуемых товаров.
     
     Второй покупатель «В» не исполняет принятых на себя обязательств по оплате поставляемого товара, что служит основанием для обращения первого покупателя «А» к страховой компании с требованием о выплате страхового возмещения согласно заключенному между ними договору имущественного страхования риска убытков от предпринимательской деятельности. Страховая компания в качестве страхового возмещения передает первому покупателю «А» простой вексель на сумму, соответствующую стоимости неоплаченного товара по счету-фактуре, а предприятие «А» передает страховщику право требования к лицу, виновному в нанесении убытков.
     
     Предприятие «А» не включает полученное страховое возмещение в оборот по НДС, мотивируя это тем, что получение суммы страхового возмещения не связано с расчетами по оплате реализуемого товара.
     
     Таким образом, суммы НДС по оприходованному товару не покрываются суммами налога, полученными от покупателей, что служит основанием для налогоплательщика полагать о наличии факта превышения сумм НДС по товарно-материальным ценностям над суммами налога, полученными от покупателей, то есть о наличии факта переплаты по НДС.
     
     В то же время первый покупатель «А», получив простой вексель в качестве страхового возмещения, производит его передачу своему поставщику «Б», получая взамен свой собственный вексель, который им был выдан ранее во исполнение заключенного между ними договора купли-продажи товаров. Таким образом, с этого момента с помощью схемы страхования предприятие «А» считает свои обязательства перед поставщиком товаров «Б» полностью исполненными.
     
     Данная схема позволяет предприятию «А», используя страховую компанию (страхование предпринимательского риска), получать возмещение денежных средств из федерального бюджета.
     
     Конечно, проанализированные способы оптимизации налогообложения с помощью схем страхования являются далеко не исчерпывающими. Многие налогоплательщики используют иные способы. Некоторые изобретают свое «ноу-хау» в этой области.
     
     «Легальное» или «законное» уклонение от уплаты налогов - это весьма сложное явление, в котором находят отражение многие проблемы и противоречия современных рыночных экономических систем. Так, по некоторым оценкам, в России до 30 % и более всех налоговых поступлений теряются из-за применения предпринимателями современных методов уклонения от уплаты налогов. Консультирование мелких предпринимателей и руководителей достаточно крупных компаний по вопросам легального уклонения от налогов превратилось в последние годы в процветающую самостоятельную отрасль бизнеса, охватывающую сотни мелких юридических фирм и тысячи частнопрактикующих экспертов из числа экономистов или юристов.
     
     Налоговые власти отдельных стран время от времени предпринимают специальные «тематические» расследования, имеющие своей целью оценить масштабы «легального» уклонения от налогов в отдельных отраслях экономики и сферах деятельности (по отдельным видам сделок и операций); выявить наиболее распространенные методы и приемы уклонения от налогов, а также недостатки и «лазейки» в законодательстве, которые способствуют или делают возможным такие уклонения разработать конкретные меры борьбы и новые законодательные акты, пресекающие эту деятельность и развитие самого процесса. Основное внимание при этом уделяется таким трудно контролируемым группам налогоплательщиков, как предприниматели, лица свободных профессий и владельцы предприятий мелкого бизнеса, среди которых уклонение от уплаты налогов получило наибольшее распространение.