Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Налогообложение дохода, полученного физическим лицом в виде распределенной доли имущества при выбытии (выходе) из состава участников предприятия


Налогообложение дохода, полученного физическим лицом
в виде распределенной доли имущества при выбытии (выходе)
из состава участников предприятия


Л.А. Короткова,  
советник налоговой службы III ранга

     Верховным Судом Российской Федерации было рассмотрено дело N ГКПИ 00-226-228 по заявлениям физических лиц, выбывших из состава участников хозяйственного общества, о признании незаконным абзаца девятого п. 6 инструкции Госналогслужбы России от 29.06.1995 N 35 "По применению Закона Российской Федерации “О подоходном налоге с физических лиц”" (далее - Инструкция), согласно которому при выбытии физических лиц из состава участников предприятий, в том числе при их преобразовании в иную организационно-правовую форму, причитающийся физическим лицам доход в виде распределенной доли имущества предприятия (в денежной и натуральной форме) подлежит налогообложению в составе совокупного дохода того периода, в котором этот доход был получен физическими лицами в связи с их выбытием из состава участников, либо уменьшением их доли в имуществе этой организации (предприятия). Внесенные ранее физическими лицами доли в уставный капитал обложению подоходным налогом не подлежат.

     Заявители считали, что оспариваемое положение Инструкции не соответствует требованиям Закона РФ от 07.12.1991 N 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц" (далее - Закон) и нарушает их право на пользование налоговой льготой, предусмотренной подпунктом "т" п. 1 ст. 3 данного Закона.
     
     Кроме того, заявители указывали, что Гражданский кодекс Российской Федерации (ГК РФ) не содержит понятия "выбытие" участника хозяйственного общества, а включает лишь понятие "выход" из состава участников такого общества, что, по мнению заявителей, имеет различные правовые последствия.
     
     Решением Верховного Суда Российской Федерации от 03.04.2000 по данному делу в удовлетворении требований заявителям было отказано.
     
     Верховный Суд Российской Федерации свое решение мотивировал тем, что получаемый физическими лицами доход, предусмотренный в оспариваемом пункте Инструкции, не входит в перечень доходов, указанных в ст. 3 Закона, на которые распространяются налоговые льготы. Данный перечень является исчерпывающим и расширительному толкованию не подлежит.
     
     Верховный Суд Российской Федерации дал оценку доводу заявителей о том, что оспариваемый пункт Инструкции противоречит подпункту "т" п. 1 ст. 3 Закона, и указал, что согласно вышеуказанному подпунк-ту Закона освобождению от налогообложения подлежат только суммы, полученные физическими лицами от продажи имущества, принадлежащего им на праве собственности. Причитающиеся же заявителям доли в имуществе предприятия, участниками которого они являлись, не порождали их права собственности на это имущество, поскольку в соответствии со ст. 66 ГК РФ указанное имущество принадлежит на праве собственности данному предприятию.
     

     С учетом изложенного Верховный Суд Российской Федерации пришел к выводу, что полученные заявителями суммы от продажи фактически своего права на принадлежащие доли в имуществе предприятия при выбытии из состава его участников не могут быть отнесены к суммам, полученным от продажи принадлежащего им на праве собственности имущества, о чем идет речь в подпункте "т" вышеприведенной нормы Закона.
     
     Заявители, не согласившись с указанными доводами Верховного Суда Российской Федерации, обратились в Кассационную коллегию Верховного Суда Российской Федерации с кассационной жалобой, в которой указали, что решение Верховного Суда  Российской Федерации от 03.04.2000 по делу N ГКПИ 00-226-228 является незаконным и необоснованным, поскольку положение, содержащееся в абзаце девятом п. 6 Инструкции, не соответствует нормам Закона, которыми перечень доходов, подлежащий включению в совокупный годовой доход, не установлен, противоречит части первой Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) и не учитывает положения ГК РФ.
     
     Кассационная коллегия Верховного Суда Российской Федерации рассмотрела данное дело и определением от 25.05.2000 по делу N КАС 00-205 оставила решение Верховного Суда Российской Федерации от 03.04.2000 по делу N ГКПИ 00-226-228 без изменения, а кассационную жалобу заявителей -  без удовлетворения.
     
     При этом Суд кассационной инстанции указал следующее.
     
     Как при выходе физического лица из состава  участников предприятий в порядке ст. 94 ГК РФ, когда такому участнику общество должно выплатить стоимость части имущества, соответствующей его доле в уставном капитале общества, так и при выбытии физического лица из состава участников предприятия, включающем выход участника в соответствии со ст. 94 ГК РФ и выбытие с переходом доли в уставном капитале общества к другому лицу в соответствии со ст. 93 ГК РФ, факт продажи имущества, которое принадлежало бы выбывающему участнику общества на праве собственности, отсутствует.
     
     Согласно ст. 66 ГК РФ имущество хозяйственных товариществ, созданное за счет вкладов учредителей (участников), а также произведенное и приобретенное хозяйственным товариществом или обществом в процессе его деятельности, принадлежит не учредителям, а самому товариществу или обществу.
     
     Таким образом, оспариваемое заявителями положение Инструкции применяется не только при выходе участника общества из этого общества, но и при иных случаях выбытия из общества (при продаже и иной уступке своей доли в уставном капитале общества другим его участникам).
     

     Согласно ст. 93 и 94 ГК РФ участнику общества с ограниченной ответственностью принадлежит право лишь на долю в уставном капитале общества, и именно эта доля либо ее часть продается участником или иным образом отчуждается (уступается) при выбытии участника из общества. При выходе участника общества выбывающий (с учетом положения ст. 94 ГК РФ) также не распоряжается каким-либо имуществом (которое ему принадлежит в обществе на праве собственности), а лишь может получить стоимость части имущества, соответствующей его доле в уставном капитале общества.
     
     Согласно п. 2 ст. 48 ГК РФ к юридическим лицам, в отношении которых их участники имеют обязательственные права, относятся хозяйственные товарищества и общества. К юридическим же лицам, на имущество которых их учредители имеют право собственности или иное вещное право, относятся государственные и муниципальные унитарные предприятия, в том числе дочерние предприятия, а также финансируемые собственником учреждения.
     
     Как выходящий из общества в соответствии со ст. 94 ГК РФ, так и выбывающий из него согласно ст. 93 ГК РФ участник общества распоряжается не имуществом этого общества (которое ему не принадлежит),  а лишь обязательственным правом - долей в уставном капитале общества.
     
     Таким образом, полученные выбывающим (или выходящим) из общества его участником суммы не могут быть отнесены к суммам, получаемым от продажи имущества, принадлежащего физическим лицам на праве собственности, в отношении которых действует налоговая льгота, предусмотренная подпунктом "т" п. 1 ст. 3 Закона.
     
     Кроме того, согласно налоговому законодательству имеется возможность применения налогообложения любых доходов физических лиц, за исключением лишь тех доходов, в отношении которых законом предусмотрены определенные изъятия.
     
     К таковым доходам причитающийся физическим лицам доход в виде распределенной доли имущества предприятия при выходе и выбытии из общества Законом не отнесен.
     
     Учитывая изложенное, оспариваемое положение Инструкции о том, что при всех видах выбытия физических лиц из состава участников предприятия причитающийся этим лицам доход в виде распределенной доли имущества предприятия подлежит налогообложению, полностью соответствует требованиям Закона и не нарушает законных прав и интересов заявителей.
     
     Из вышеизложенной позиции Верховного Суда Российской Федерации следует, что учредители  (участники) хозяйственных товариществ и обществ права собственности или иного вещного права на имущество такого товарищества (общества) не имеют. Имущество, созданное за счет вкладов учредителей (участников), а также произведенное и приобретенное хозяйственным товариществом или обществом в процессе его деятельности, принадлежит такому товариществу или обществу на праве собственности. Учредители и участники обладают только обязательственными правами. Это - право на участие в управлении, право получения дивидендов и т.д. Участнику, выбывшему из товарищества (общества), выплачивается стоимость части имущества общества, соответствующей доле этого участника в складочном капитале. Выплаченные физическому лицу-учредителю товарищества (общества) суммы стоимости имущества, соответствующего доле в уставном капитале товарищества (общества), под действие льготы, предусмотренной подпунктом "т" п. 1 ст. 3 Закона, не подпадают, так как в данном случае выплата от продажи имущества, принадлежащего физическому лицу на праве собственности, не производится.