Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Не всякий закон - есть право

          

Не всякий закон - есть право

В.И. Слом,
юрист
          
          Проводимая в стране налоговая реформа призвана создать нормальные, стабильные экономические условия для предпринимательской деятельности, сделать налоговую систему по возможности нейтральной к принятию экономических решений, обеспечить права собственников по распоряжению их доходами и имуществом, улучшить благосостояние населения, расширить налоговую базу за счет активизации экономической деятельности и тем самым увеличить доходы бюджета и государственных фондов социального назначения. Этому должно способствовать снижение налогового бремени организаций и граждан, установление простых, ясных и стабильных условий налогообложения.
     
          Ряд важных законодательных решений, принятых в последнее время, направлен на последовательное осуществление намеченной политической линии в области налогообложения. К такого рода решениям можно отнести снижение ставок подоходного налога, установление регрессивной шкалы ставок социального налога, отмену или значительное снижение так названных "оборотных" налогов, реформирование налогообложения прибыли организаций и т. п. Осуществляются меры по всеобъемлющей кодификации налогового законодательства.
     
          Пожалуй, впервые за все время становления российской налоговой системы столь отчетливо слышны голоса одобрения  нововведений в сфере налогообложения, связанных с принятием отдельных глав части второй Налогового Кодекса  Российской Федерации (далее НК РФ).
     
     Реформа - это всегда переоценка и определенное отрицание того, что существовало до ее реализации.
     
          На нынешнем этапе проведения налоговой реформы особой скрупулезной оценки существующей налоговой системы не потребовалось. Ее очевидные огрехи давно известны.
     
          В действующих налоговых законах и подзаконных актах  не пересчитать, с одной стороны, всякого рода несуразиц, мелких и крупных, создающих предпосылки для налогового произвола, а с другой, снижающих эффективность налогового контроля и налоговой системы в целом. Наиболее одиозными почти единодушно считаются весь организационно-правовой механизм взимания налогов, включая систему налогового контроля и налоговой ответственности, а также  положения о налогообложении выручки налогами на пользователей автомобильных дорог, на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы,  совокупное (подоходным налогом с физических лиц и страховыми платежами) налогообложение фонда оплаты труда. Отменой двух первых из вышеназванных налогов и значительным снижением ставок двух последних государство, власть недвусмысленно признали факт чрезмерной обременительности налоговой системы.
     
     С юридической точки зрения это означает, что существующие налоги неправомерно, несоразмерно ограничивают право частной собственности, а это  в свою очередь препятствует реализации гражданами их экономических и социальных прав, развитию предпринимательства.
     
          Законы, опосредующие такого рода налогообложение, по существу, являются неконституционными, неправовыми, вызывающими справедливый общественный протест, отторжение налоговой системы, налоговое сопротивление со стороны значительных по численности социальных слоев населения, в том числе тех, кто в полной мере осознал свою юридическую и моральную обязанность платить экономически и социально обоснованно установленные налоги и сборы. Нет сомнения, что люди перестанут рассматривать налоги как наипервейшее зло, если налоги будут соответствовать отмеченной выше характеристике. От адекватного отношения граждан к посильным им налогам во многом зависит эффективность налоговой системы. Либеральная основа налоговой реформы  не может быть подорвана, если мы по-прежнему ожидаем позитивных экономических и социальных последствий от реализации принятых законов части второй НК РФ.
     
          К сожалению, по мере ознакомления с содержанием глав НК РФ об отдельных налогах  возникают опасения, что намеченная линия на улучшение налоговых условий предпринимательской деятельности и вообще жизнедеятельности людей будет существенным образом скорректирована. Здесь не идет речь о повышении ставок акцизов на широко потребляемые товары. Очевидно, это - вынужденная и в чем-то экономически обоснованная мера. Речь не идет и об отмене льгот по ряду налогов, что во многих случаях правомерно. Главные опасения связаны с сохранением и усилением фискально-карательного подхода к налогообложению, с расширительным определением налоговой базы по ряду основных налогов, стремлением необоснованно ущемить интересы налогоплательщиков, с практическим отказом от идеи сформировать НК РФ как закон прямого действия. Подобные подходы, выражающие, как представляется, суть позиции составителей этих глав, характерны в большей или меньшей степени для всех налогов, составляющих содержание части второй НК РФ. Возьмем, например, единый социальный налог (взнос).  Абстрагируемся  от сомнительного механизма определения налоговой базы по каждому отдельному работнику организации, от того обстоятельства, что никакого "единого"  налога не получилось, от такой "мелочи", как включение в название налога слова "взнос", хотя все это свидетельствует о недостаточной продуманности экономико-правовой основы налога.
     
          Основное достоинство этого налога -  регрессивная шкала его ставок. Но для многих организаций вопрос применения данной шкалы будет весьма проблематичным из-за тех препон, ограничителей, которые установлены пунктом 2 ст. 241 и ст. 245 НК РФ.
     
          Первый ограничитель запрещает применение регрессивной шкалы ставок налога тем налогоплательщикам, у которых в предыдущем налоговом периоде величина налоговой базы в среднем на одного работника была менее или равна 50 000 рублей.  Второй ограничитель, ужесточая первый,  обязывает организации при расчете средней величины налоговой базы на одного работника не учитывать 30 % (для организаций с численностью до 30 человек) и 10 % (для организаций  свыше 30 человек) работников с наибольшей величиной налоговой базы, то есть учитывать не реальную среднюю оплату труда в организации, а некую искусственно исчисляемую. Подобные же ограничения установлены для применения регрессивной шкалы ставок в текущем налоговом периоде, а также для ее применения в 2001 году.
     
     Ясно, что приведенные положения лишают подавляющее большинство организаций возможностью воспользоваться преимуществом упомянутой шкалы.
     
     `Причем для 2001 года эти ограничители (ст. 245 НК РФ) установлены "postfactum": ведь часть вторая НК РФ опубликована только 10 августа и поэтому получается, что в течение полутора месяцев полугодового расчетного периода (июль и половина августа), принимаемого для определения налоговой базы в 2000 году,  налогоплательщик ничего не знал о так названных "переходных положениях" и, следовательно, не  мог  его использовать для приведения уровня налоговой базы в соответствии с требованиями ст. 245 НК РФ.
     
          Все это на практике означает, что в большинстве организаций ко всему фонду оплаты труда  будет применяться наивысшая ставка - 35,6 %, а вместе с подоходным налогом изъятие составит почти 50 %, и, таким образом, принятие закона о едином налоге как бы не имеет смысла, бьет мимо цели. Если уж мы отвергаем непомерный налоговый гнет действующей налоговой системы, то надо быть последовательнее в проведении линии на его смягчение. Следует заметить, что в этих целях было бы справедливее ввести прогрессивно- регрессивную шкалу ставок единого налога, установив хотя бы для заработков до 50 тысяч рублей в год  щадящую ставку, а  не такую запредельную, как 35,6 %.
     
          Налогообложение доходов физических лиц в социально-экономическом плане претерпело существенные изменения. Помимо введения 13-процентной ставки подоходного налога, предусмотрены налоговые вычеты расходов на лечение и образование. Бесспорно, что эти позитивные, хотя и робкие шаги свидетельствуют о стремлении законодателя приблизить подоходное налогообложение в России к общепринятым, цивилизованным налоговым системам. В то же время очевидно, что при 13-процентной ставке налога имущественный эффект от пользования указанной льготой будет для граждан весьма незначительным. В платной поликлинике за эти деньги можно будет вылечить два зуба. Кроме того, тот, кто сможет вычесть из налоговой базы 25 тысяч рублей, израсходованных на лечение или образование, практически лишается права на стандартный налоговый вычет в размере 400 рублей на самого работника и 300 рублей - на ребенка. Но все же, хотя бы теоретически, это мера в нужном направлении. Что же касается 13-процентной ставки налога, то ее введение может стать поводом для продолжения теоретического спора (а также, возможно,  для политических спекуляций) о том, какая система - пропорциональная или прогрессивная - более соответствует принципам равенства и справедливости налогообложения. Мировая практика подоходного налога основана на прогрессивных ставках. Мы же при оценке данной меры должны исходить из того факта, что она - один из компонентов снижения налоговой нагрузки на фонд оплаты труда и налогового бремени в целом и поэтому в данный момент является вполне оправданной.
     
          С юридической точки зрения глава 23 НК РФ проработана слабо и мало чем отличается в этом отношении от действующего Закона о подоходном налоге, обширная практика применения которого не нашла отражения в упомянутой главе, вследствие чего необходима ее дополнительная проработка.
     
          Сейчас же хотелось бы обратить внимание на три принципиальных, на наш взгляд, положения, которые должны быть включены в закон.
     
     ПЕРВОЕ. Необходимо зафиксировать принцип подоходного налогообложения на базе чистого дохода. Это означает, что налогоплательщик имеет право вычесть из полученного валового дохода все расходы, связанные с получением дохода (некоторые по нормативам) независимо от того, предусмотрены такие вычеты в законе или нет. Разумеется, эти расходы должны быть документально подтверждены. Такое решение полностью соответствует ст. 41 НК РФ, где доход определен как экономическая выгода (прирост благосостояния).
     
          В частности, к такого рода расходам могли бы быть дополнительно отнесены:
     
          расходы по проезду к месту работы и обратно при налогообложении доходов от трудовой деятельности;
     
     расходы на реализацию продукции (имущества), полученного в качестве заработной платы;
     
          расходы по участию в конкурсах и спортивных соревнованиях при налогообложении наград, призов и других вознаграждений, полученных по результатам конкурсов и соревнований;
     
          расходы по улучшению и поддержанию в ликвидном состоянии имущества налогоплательщика при налогообложении доходов, полученных при его реализации. Вычету в этих случаях должны подлежать и расходы на оплату услуг посредников по реализации имущества, а также поимущественные налоги, уплаченные с этого имущества.
     
     ВТОРОЕ. В законе должен найти отражение принцип обложения личных доходов на базе свободного дохода. С учетом бюджетно-финансовых проблем к реализации этого принципа следует, вероятно, идти постепенно, но фиксация его в законе необходима. В ст. 3 НК РФ уже предусмотрено, что при установлении налогов учитывается фактическая способность лица к уплате налога.  Поэтому налогообложению подлежит лишь та часть дохода, которая остается у гражданина после производства им затрат, минимально необходимых для его личного потребления, и расходов на содержание несовершеннолетних  детей  (прожиточный минимум).
     
     ТРЕТЬЕ. При налогообложении доходов необходим учет уровня инфляции, который у нас еще остается значительным. В этом плане соответствующий индекс инфляции мог бы применяться ко всем стандартным, социальным, имущественным и  профессиональным вычетам, предусмотренным в  абсолютных (твердых) суммах. По крайней мере должна быть решительно отвергнута  существующая в течение нескольких  лет практика субъективистского  подхода к решению обозначенного вопроса, наносящая значительный ущерб имущественным интересам людей.
     
          Глава 21 "Налог на добавленную стоимость" выглядит более стройной по структуре, в ней на уровень закона возведены некоторые сложившиеся на практике правила, включены нормы технико-юридического характера, препятствующие уклонению от налога  при применении  нулевой ставки НДС. Есть ряд новых экономических решений (в частности, привлечение к налогообложению индивидуальных предпринимателей), требующих  практической апробации.
     
          НДС - наиболее сложный налог. Для всесторонней оценки того, что предусмотрено в главе 21 НК РФ, необходим скрупулезный коллективный экономико-правовой анализ.
     
          В плане такого анализа хотелось высказать некоторые соображения.
     
          В упомянутой главе прослеживается тенденция включения в налоговую базу по НДС любого движения денег и товаров. Очевидно, именно в этих целях составители данной главы отказались от определения в законе и тем самым от придания юридической значимости понятия "добавленная стоимость" - принципиального для НДС положения, юридически препятствующего обложению бестоварных оборотов денег и связанных с ним операций.
     
     В противоречие с определением объекта налогообложения, как реализации товаров (работ, услуг),  в налоговую базу включаются суммы денежных средств, не связанные с реализацией либо уплаченные до реализации товаров (работ, услуг). Это касается в первую очередь авансовых платежей, полученных в счет предстоящего выполнения договорных обязательств по продаже товаров, (выполнению работ, оказанию услуг). В печати многие юристы и экономисты неоднократно указывали на неправомерность обложения НДС авансов, как меры, ущемляющей интересы товаропроизводителей. Ясно, что пока не появился объект налогообложения - реализация товаров (работ, услуг) - никакой налоговой базы не может образоваться, так как последняя есть стоимостное выражение объекта налогообложения.
     
          По этой причине не могут облагаться НДС санкции, полученные за нарушение условий договоров, другие денежные суммы, хотя бы и выплаченные одной стороне другой, находящейся с первой в хозяйственных отношениях, если ценообразование по состоявшимся сделкам соответствуют установленным правилам.
     
          Граничащими с издевательством над налогоплательщиком, представляются нормы, содержащиеся в п. 5 и 6 ст. 145 НК РФ. Согласно этому пункту организации и индивидуальные предприниматели, освобожденные налоговыми органами от обязанностей налогоплательщика на определенный период (двенадцать месяцев) по причине незначительного (до 1 млн рублей) объема выручки от реализации товаров (работ, услуг) в предшествующие освобождению три месяца, привлекаются к уплате НДС, пеней и штрафов, если за период, в течение которого они были освобождены от обязанностей налогоплательщика, их выручка от реализации товаров (работ, услуг) превысит установленный (непонятно какой)  предел.
     
          Приведенное положение нельзя расценить иначе, как сознательное, направленное на неправомерное усиление фиска и кары, на необоснованное ущемление прав и интересов налогоплательщиков НДС решение. Следует также отметить, что  составы налоговых правонарушений  предусмотрены в главе 16 НК РФ и не могут быть предметом части второй Кодекса.
     
          Аналогичным образом может быть охарактеризован и порядок возмещения из бюджета дебетового сальдо по НДС, то есть фактически излишне  уплаченных сумм НДС (ст. 176  главы 21 НК РФ), в соответствии с которым сумма долга бюджета налогоплательщику не возвращается последнему в течение почти полугода без уплаты процентов за пользование его средствами, при этом возврат переплат обставлен такими бюрократическими препонами, что практически получить указанные суммы  будет  вряд ли возможно.
     
          Необходимость внесения существенных изменений в главу 21 НК РФ вызывается и наличием внутренних противоречий в ней, чрезвычайной усложненностью ее текста, наличием огромного количества отсылочных норм (около 200), что значительно затруднит применение этой главы на практике, потребует  длительной адаптации налогоплательщиков и налоговых органов к ее положениям и большого количества разного рода разъяснений и инструкций.
     
          В общем, если более внимательно посмотреть на налоговые нововведения, то впечатление от них не будет таким уж радужным. Думается, что те, кто ратует за чрезвычайную жесткость налоговых систем, исповедует принципы максимизации налогов, еще возьмут "реванш" за 13 - процентную ставку подоходного налога.
     
          Сейчас, как и ранее, был бы полезен так и несостоявшийся разговор о самих подходах к налогообложению и налоговому нормотворчеству, если хотите, о "философии" налогового права. Помнится несколько лет назад составители первоначального варианта НК РФ обещали создать "отрасль налогового права". Но нужно, наконец,  понять, что никакого "права" не получится, если мы в процессе законотворчества не сумеем отрешиться от безоглядной веры во всесилие власти, в неограниченность запретов и налогового суверенитета  государства, в эффективность непомерных, топорно скроенных имущественных репрессий.
     
          Конституционный Суд Российской Федерации своими постановлениями, своей правовой позицией по налоговой проблематике не раз наглядно демонстрировал, что не все то, что написано в налоговых законах, есть право.
     
          Правовому подходу к законотворчеству соответствует правопонимание, взгляд на право, сложившийся в рамках естественно-правовой доктрины, в соответствии с которой право есть справедливость, равенство, свобода, гуманизм и основанный на этих извечных общечеловеческих ценностях порядок. Право - среда обитания человека, форма бытия, и задача законодателя преобразовать  "импульсы", исходящие из этой среды, в правовой закон. Известная абстрактность сформулированной задачи конкретизируется, если законодателем признается приоритет личности, человека и гражданина, изначальные права которого государство обязано соблюдать и защищать, а в качестве формализованных критериев для оценки соответствия закона праву используются  международноправовые  акты, общеправовые принципы и нормы Конституции Российской Федерации, а также общепризнанные достижения и выводы экономической и правовой  наук. Такой подход обязывает государство, законодателей и исполнительную власть постоянно соотносить, "сверять" с правом как вновь принимаемые законы, так и уже действующие, с учетом возможного изменения социально-экономической ситуации, которую последние отражали в момент их принятия.
     
          Опыт показывает, что игнорирование государством, законодателями правовых подходов к налогообложению, к налоговому нормотворчеству приводит к непоправимому ущербу для налогоплательщиков, нарушению конституционных прав граждан, как это случилось, в частности, при применении норм финансовой ответственности, установленной Законом об основах налоговой системы, норм об обложении НДС  уступки авторских прав, при определении тарифов страховых взносов для отдельных категорий самозанятых граждан  т. д.
     
          К сожалению, аналогичные нормы, неправомерно ущемляющие имущественные интересы граждан и организаций есть и в главах части второй НК РФ.  Например, наконец-то решен вопрос об освобождении от обложения подоходным налогом поступлений от продажи имущества, находящегося в собственности граждан. Но все же если таким имуществом гражданин пользовался менее соответственно пяти лет (для недвижимости) и трех лет  (для другого имущества),  и полученные от продажи суммы превышают 1 000 000 рублей и 125 000 рублей, то налогообложение может последовать.
     
          Значит,  если семья  пользовалась собственной двухкомнатной квартирой, как единственным жильем, четыре года и продает ее за 1 500 000 рублей, чтобы купить две квартиры стоимостью по 750 тыс. рублей, то по нашему  "справедливому и гуманному" закону  с 500 000 рублей необходимо уплатить подоходный налог. Это что? Налоговая политика? Видит ли законодатель перед собой человека, конкретную ситуацию, когда формулирует норму закона? Ведь известно, что у нас купля-продажа жилья стала средством его обмена, возможного улучшения жилищных условий для многих российских граждан. Вообще, бытовые сделки, не носящие коммерческого характера, следует освободить от налогообложения. Другое дело, купля-продажа ценных бумаг или продажа вещей в рамках осуществления предпринимательской деятельности. Здесь налогообложение, разумеется, правомерно.
     
     Или вот сколько раз твердили миру, что в силу экономической природы НДС нельзя облагать этим налогом  суммы штрафов, полученных по гражданско-правовым договорам. Но,  теперь в главе 21 юридически  закреплена незаконная практика налоговых органов, и суммы штрафов будут  облагаться НДС на "законном" основании. Неужели авторам данной нормы  налогоплательщики представляются сплошной безликой массой мошенников, которые используют нормы гражданского законодательства об имущественных санкциях и их уплату исключительно как способ ухода от НДС? Хочется думать, что это не так. Но тогда остается одно: при простом перечислении  денег с одного счета  на другой образуется "добавленная стоимость", "вклад" в национальный доход, "растет" народное богатство.
     
          Так, конечно, нельзя сотворить право, но, кажется,  можно "поднять" экономику.