Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О налогообложении индивидуальных предпринимателей


О налогообложении индивидуальных предпринимателей*

     ______
     * Продолжение. Начало см. «Налоговый вестник». 2000, № 8. С. 78.

     

Н.Н. Стельмах,
советник налоговой службы I ранга

     Поскольку 2000 год является високосным, не исключена ситуация, при которой физическое лицо, пребывая в двух странах по 183 дня, может стать налоговым резидентом не только Российской Федерации. Если за день проживания на территории России принимать день приезда или день отъезда, возможна ситуация, при которой общее число дней пребывания физического лица во всех странах превысит 366 дней.
     
     Просим разъяснить методику исчисления 183 дней проживания на территории Российской Федерации?

     
     В соответствии со ст. 1 Закона РФ от 07.12.1991 N 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц" (далее - Закон РФ N 1998-1) к физическим лицам, имеющим постоянное местожительство в Российской Федерации, относятся лица, проживающие в Российской Федерации в общей сложности не менее 183 дней в календарном году.
     
     Физические лица, фактически находящиеся на территории Российской Федерации менее 183 дней в календарном году, рассматриваются в целях налогообложения как не имеющие постоянного местожительства в Российской Федерации и не являются налоговыми резидентами Российской Федерации.
     
     При определении количества дней нахождения на территории Российской Федерации 183-дневный срок проживания в Российской Федерации определяется в соответствии со ст. 6.1 НК РФ и начинается на следующий день после календарной даты, являющейся днем прибытия в Российскую Федерацию.
     

     Индивидуальный предприниматель, состоящий на налоговом учете по месту жительства, в 1998 году находился на территории Российской Федерации более 183 дней. В срок, установленный законодательством, он подал декларацию о доходах и заплатил исчисленный подоходный налог.
     
     По истечении 1999 года выяснилось, что индивидуальный предприниматель, занимаясь предпринимательской деятельностью, находился в данном году на территории Российской Федерации менее 183 дней. Следует ли ему подавать декларацию о доходах по месту учета на территории Российской Федерации?

     
     Статьей 3 Закона РФ от 07.12.1991 N 2000-1 "О регистрационном сборе с физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью, и порядке их регистрации" определено, что государственная регистрация физического лица, изъявившего желание заниматься предпринимательской деятельностью, осуществляется соответствующей администрацией районного, городского (города без районного деления), районного в городе, поселкового, сельского Совета народных депутатов по месту постоянного жительства этого лица.
     
     Право на получение свидетельства о государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя имеет физическое лицо, имеющее постоянное местожительство на территории Российской Федерации. Порядок налогообложения доходов от предпринимательской деятельности и других доходов предусмотрен главой IV Закона РФ N 1998-1.
     
     Статьей 18 данного Закона предусмотрено, что от представления декларации освобождаются физические лица, налогообложение которых производится в соответствии с главами II и VI вышеуказанного Закона, а также физические лица, если их совокупный налогооблагаемый доход за отчетный год не превысил сумму дохода, исчисление налога с которого производится по минимальной ставке. Положения настоящего пункта не распространяются на физических лиц, указанных в главе IV Закона РФ N 1998-1. Следовательно, индивидуальный предприниматель обязан представить декларацию о совокупном годовом доходе, которая включает все его доходы, полученные как на территории Российской Федерации, так и за границей.
     

     Сотрудник иностранной компании, которая находится в г. Москве, являющийся иностранным гражданином (наниматель), снимает для жилья по договору квартиру в г. Москве. Наймодателем квартиры является гражданин Российской Федерации, который на протяжении последних лет постоянно проживает и работает в Австрии. Расчеты за наем квартиры осуществляются путем перечисления средств со счета нанимателя в зарубежном банке на счет наймодателя в Австрии. Где подлежат налогообложению доходы наймодателя?

     
     В соответствии со ст. 1 Закона РФ N 1998-1 плательщиками подоходного налога являются физические лица, как имеющие, так и не имеющие постоянного местожительства в Российской Федерации.
     
     В целях налогообложения физические лица, фактически находящиеся на территории Российской Федерации менее 183 дней в календарном году, рассматриваются как не имеющие постоянного местожительства в Российской Федерации. С доходов от источников в Российской Федерации, получаемых такими физическими лицами, налог удерживается по ставке 20 %.
     
     Статьей 5 названного Закона предусмотрено, что если международными договорами Российской Федерации или бывшего СССР установлены иные правила, чем те, которые содержатся в законодательстве Российской Федерации по налогообложению, применяются правила международного договора.
     
     Статьей 10 Соглашения об устранении двойного налогообложения доходов и имущества, заключенного между СССР и Австрийской Республикой, установлено, что доходы, получаемые лицом с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве от аренды, сдачи внаем или любого другого вида использования, а также от продажи недвижимого имущества, находящегося в другом Договаривающемся Государстве, могут подлежать налогообложению в этом другом Государстве.
     
     Из вышеуказанных норм Соглашения и Закона следует, что доходы, полученные гражданином России, проживающим в Австрии, от сдачи внаем жилого помещения на территории Российской Федерации, подлежат налогообложению на территории Российской Федерации. Обязанностью физических лиц, не имеющих постоянного местожительства в Российской Федерации и получающих доходы от сдачи внаем жилого помещения, является предоставление сведений о получаемых доходах.
     
     Обложение подоходным налогом таких физических лиц осуществляется налоговыми органами на основании сообщаемых этими лицами сведений в заявлениях (декларациях) о доходах, получаемых на территории Российской Федерации, и материалов проверок в соответствии с п. 60 Инструкции N 35.
     

     Приказом МНС России от 14.10.1999 N АП-3-08/326 утверждена форма налогового уведомления на уплату подоходного налога с доходов физического лица. Вместе с тем возникают вопросы о необходимости и порядке заполнения и вручения налоговых уведомлений. Так, согласно п. 4 ст. 57 НК РФ в случае если расчет налоговой базы производится налоговым органом, обязанность по уплате налога возникает не ранее даты получения налогового уведомления. Распространяется ли эта норма НК РФ на обязанность по уплате подоходного налога индивидуальными предпринимателями?

     
     В соответствии со ст. 52 части первой НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.
     
     В случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, обязанность по исчислению суммы налога может быть возложена на налоговый орган или налогового агента. В этих случаях не позднее 30 дней до наступления срока платежа налоговый орган направляет налогоплательщику налоговое уведомление.
     
     Согласно подпункту "в" п. 1 ст. 13 Закона РФ N 1998-1 с доходов, указанных в ст. 12 данного Закона, налог исчисляется налоговыми органами на основе фактически полученных в отчетном календарном году физическим лицом доходов, указанных им в декларации, и других имеющихся сведений.
     
     В соответствии с п. 2 ст. 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином России и МНС России.
     
     Из указанных норм НК РФ и Закона следует, что исчисление налоговой базы по итогам каждого налогового периода осуществляется индивидуальным предпринимателем, а не налоговым органом, в связи с чем п. 4 ст. 57 НК РФ, предусматривающий обязанность по уплате налога не ранее даты получения налогового уведомления, на индивидуальных предпринимателей не распространяется.
     

     Согласно п. 48 Инструкции N 35 в случае привлечения плательщиков к уплате налога за предшествующие годы уплата налога производится равными долями в два срока: через месяц после вручения платежного извещения и через месяц после установленного срока уплаты. Просим разъяснить: необходимо ли в случаях, предусмотренных настоящим пунктом Инструкции N 35, направлять налогоплательщику налоговое уведомление? Каким образом оформлять налоговое уведомление по двум срокам уплаты?

     
     Пунктом 48 Инструкции N 35 предусмотрено, что в случае привлечения плательщика к уплате налога за предшествующие годы, уплата налога производится равными долями в два срока: через месяц после вручения платежного извещения и через месяц после установленного срока уплаты. В данном пункте Инструкции N 35 речь идет о направлении налогоплательщику письменного извещения о неуплаченной сумме налога - требования об уплате налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и соответствующие пени.
     
     Налогоплательщику направляется требование об уплате налога и пени, которое в соответствии с п. 4 ст. 69 НК РФ должно содержать сведения о сумме задолженности по налогу, размере пени, начисленных на момент направления требования, сроке уплаты налога, установленном законодательством о налогах и сборах и иные показатели. Срок уплаты налога, который указывается в требовании, должен соответствовать нормам, установленным п. 48 Инструкции N 35.
     

     Просим разъяснить порядок направления индивидуальному предпринимателю налогового уведомления в следующей ситуации. Налогоплательщик представил в налоговую инспекцию декларацию о доходах за 1998 год в феврале 2000 года. Обязан ли налоговый орган на основании ст. 52 НК РФ вручить налогоплательщику налоговое уведомление? Каким образом в налоговом уведомлении следует указать два срока уплаты: через месяц после вручения налогового уведомления и через месяц после установленного срока уплаты?

     
     Налоговый орган, принявший от налогоплательщика декларацию о доходах за 1998 год в феврале 2000 года, обязан вручить ему не налоговое уведомление, а требование об уплате налога, в котором указывается сумма задолженности по подоходному налогу, размер пени, начисленных на момент направления требования, а также устанавливаются конкретные сроки уплаты налога и пени.
     

     В СМИ опубликовано постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (ВАС РФ) от 05.10.1999 N 7206/98, в котором рассматриваются вопросы налогообложения доходов индивидуального предпринимателя при реализации товаров по ценам ниже цен их приобретения. На основании вынесенного постановления сделан вывод, что формирование расходной части декларации производится налогоплательщиком путем простого сложения расходов по совершенным сделкам вне зависимости от того, получен по ним доход или убыток. Действует ли данная норма в разрезе видов деятельности или убытки по одному виду деятельности переносятся на общие результаты?
     

     В соответствии со ст. 2 Закона РФ N 1998-1 объектом налогообложения у физических лиц, имеющих постоянное местожительство в Российской Федерации, является совокупный доход, полученный в календарном году от источников в Российской Федерации и за ее пределами как в денежной, так и в натуральной форме, в том числе в виде материальной выгоды.
     
     Статьей 2 ГК РФ установлено, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой страх и риск деятельность, направленная на систематическое получение дохода от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в качестве предпринимателей без образования юридического лица в установленном законом порядке.
     
     Объектом налогообложения у индивидуальных предпринимателей является совокупный доход, полученный в календарном году от занятия деятельностью, который определяется как разность между валовым доходом и фактически произведенными и документально подтвержденными плательщиком расходами, непосредственно связанными с получением дохода.
     
     В данном случае индивидуальный предприниматель осуществлял торгово-закупочную деятельность. По некоторым сделкам купли-продажи цена продаваемого им товара оказалась ниже закупочной цены. Индивидуальный предприниматель исключил в декларации о доходах расходы по данным сделкам из своего валового дохода. Налоговая инспекция установила занижение облагаемого подоходным налогом дохода вследствие включения в состав расходов по отдельным сделкам убытков от реализации товаров по ценам ниже цены приобретения.
     
     Удовлетворяя исковые требования, суды первой и кассационной инстанции согласились с позицией налогового органа, основываясь на доводах, изложенных в Законе РФ N 1998-1. В случае превышения суммы затрат над доходом от реализации товара по сделке для целей налогообложения расходы подлежат учету не выше суммы полученного дохода. Кроме того, суды исходили из того, что согласно подпункту "д" п. 6 ст. 3 названного Закона совокупный доход, полученный в налогооблагаемый период, уменьшается на суммы документально подтвержденных физическими лицами расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода от выполнения ими работ по гражданско-правовым договорам и дохода от предпринимательской деятельности. На этих основаниях был сделан вывод о том, что при определении налогооблагаемой базы по подоходному налогу расходы по сделкам, от которых не был получен доход, учитываться не должны.
     
     Президиум ВАС РФ отменил все ранее принятые по данному делу судебные акты, ссылаясь на то, что формирование расходной части декларации производится налогоплательщиком по итогам налогового периода путем сложения расходов по совершенным сделкам вне зависимости от того, получен доход по каждой из них в отдельности или убыток.
     
     Учитывая, что постановление Президиума ВАС РФ является окончательной инстанцией в рассмотрении и разрешении судебных споров между индивидуальными предпринимателями и налоговыми органами, вынесенное этим органом постановление подлежит обязательному исполнению на всей территории Российской Федерации.
     
     Поскольку объектом налогообложения у индивидуальных предпринимателей является совокупный доход, полученный в календарном году от занятия разрешенными видами деятельности, а не финансовый результат, полученный в налогооблагаемом периоде, который применяется при налогообложении прибыли юридических лиц, необходимо учитывать, что убыток, полученный по одному виду деятельности, не может быть перекрыт доходами, полученными от других видов деятельности. Иными словами, если по каким-либо видам деятельности индивидуальный предприниматель понес убытки, это означает, что по данному виду деятельности у предпринимателя отсутствует налогооблагаемая база для исчисления подоходного налога. В противном случае это приведет к отражению в декларации о доходах финансовых результатов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности.
     
     Следовательно, формирование расходной части декларации производится налогоплательщиком по итогам налогового периода не путем сложения расходов в целом по всем видам деятельности, а по каждому виду деятельности в отдельности.

     
     Имеет ли право индивидуальный предприниматель на списание стоимости основного средства через амортизационные отчисления в случае утери документов, подтверждающих первоначальную стоимость. Будет ли являться документом, подтверждающим первоначальную стоимость, заключение об оценочной стоимости данного объекта?   

   
     Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств в Российской Федерации, утвержденными приказом Минфина России от 20.07.1998 N 33н, установлены единые методологические основы оценки основных средств на территории Российской Федерации. Согласно названным Методическим указаниям основные средства, используемые индивидуальными предпринимателями, принимаются к учету по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью основных средств признается сумма фактических затрат на их приобретение, сооружение и изготовление.
     
     Таким образом, основным экономическим показателем, используемым для начисления амортизации основных средств, является как раз первоначальная стоимость, а не иная (оценочная), которая в дальнейшем погашается путем начисления амортизации в течение срока их полезного использования.
     
     Оценка имущества и обязательств, предусмотренная ст. 11 Федерального закона от 21.11.1996 N 129_ФЗ "О бухгалтерском учете", производится организацией для их отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности, а не индивидуальными предпринимателями. В соответствии со ст. 4 названного Федерального закона граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном налоговым законодательством Российской Федерации, в связи с чем имеются различия в статусе индивидуальных предпринимателей и организаций, занимающихся предпринимательской деятельностью, что, в свою очередь, определяет и различия в методах учета доходов и расходов.
     
     То, что индивидуальный предприниматель не мог предположить, что для начисления амортизации могут понадобиться документы, подтверждающие факт приобретения, вовсе не означает, что им утрачено право собственности на это имущество или право его использования в предпринимательской деятельности. Это только означает, что индивидуальный предприниматель не имеет права переносить стоимость данного имущества на затраты для целей налогообложения.
     
     Из вышеизложенных положений действующего законодательства следует, что стоимость объектов основных средств, используемых индивидуальными предпринимателями, погашается посредством начисления амортизации исходя только из их первоначальной, а не оценочной стоимости.
     

     Включаются ли в состав расходов у индивидуального предпринимателя, занимающегося аудиторской деятельностью, командировочные расходы, связанные с обслуживанием организаций, находящихся в других городах, а также пошлина за продление квалификационного аттестата и оплата за курсы с целью продления аттестата?
     

     Согласно ст. 12 Закона РФ N 1998-1 состав расходов физических лиц, зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей, увеличивается на сумму понесенных расходов применительно к составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), определяемых Правительством РФ.
     
     В соответствии с подпунктом "и" п. 2 Положения о составе затрат в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты, связанные с управлением производством, в том числе затраты на командировки, связанные с производственной деятельностью.
     
     Статьей 116 КЗоТ РФ определено, что служебной командировкой признается поездка работника по распоряжению руководителя предприятия на определенный срок в другую местность для выполнения служебного поручения вне места его постоянной работы. Работники, направляемые в командировки, имеют право на возмещение расходов и получение иных компенсаций в связи со служебными командировками. Таким работникам оплачиваются суточные за время нахождения в командировке.
     
     Аналогичная норма содержится в постановлении Совета Министров СССР от 18.03.1988 N 351, в котором определены нормы компенсации расходов, связанных с командированием работника в другую местность на основании письменного распоряжения руководителя предприятия (учреждения, организации).
     
     Таким образом, законодательными и нормативными актами установлено, что служебной командировкой является поездка физического лица (работника), состоящего в трудовых отношениях с работодателем, направляемого им в данную поездку для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. Учитывая, что предпринимательская деятельность граждан - это самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, требующая регистрации в установленном законом порядке, вышеупомянутые компенсационные нормы не могут распространяться на предпринимателей без образования юридического лица. Однако налоговые органы вправе учесть в составе расходов индивидуального предпринимателя, непосредственно связанных с получением дохода от осуществления им предпринимательской деятельности, стоимость затрат, связанных с поездками в процессе осуществления данной деятельности, при представлении подтверждающих расходных документов, таких как: билетов на проезд, счетов за проживание в гостинице, кассовых чеков и соответствующих записей в Книге учета доходов и расходов с указанием цели поездки и пункта назначения.
     
     В соответствии с названной статьей Закона и п. 42 Инструкции N 35 состав расходов, связанных с извлечением дохода, определяется применительно к Положению о составе затрат.
     
     В соответствии с подпунктом "к" п. 2 Положения о составе затрат в себестоимость продукции (работ, услуг) у организаций включаются затраты, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров, в том числе выплаты работникам организаций средней заработной платы по основному месту работы во время их обучения с отрывом от работы в системе повышения квалификации и переподготовки кадров; затраты по обучению учеников и повышению квалификации рабочих, включая оплату труда квалифицированных работников, не освобожденных от основной работы, и другие затраты, связанные с обучением.
     
     В соответствии с КЗоТ РФ организация профессиональной подготовки и повышения квалификации работников предусмотрена только предприятиями (учреждениями, организациями) за счет своих средств.
     
     Постановлением Правительства РФ от 06.05.1994 N 482 "Об утверждении нормативных документов по регулированию аудиторской деятельности в Российской Федерации" утвержден Порядок проведения аттестации на право осуществления аудиторской деятельности.
     
     Аттестация на право осуществления аудиторской деятельности в Российской Федерации проводится с целью обеспечения профессионального выполнения аудиторами своих обязанностей. Ее проходят все физические лица, желающие заниматься аудиторской деятельностью самостоятельно или в составе аудиторской фирмы.
     
     Плата за проведение аттестации и сбор за выдачу лицензии вносятся на специальные счета Минфина России и используются исключительно на финансирование аттестационно-лицензионной и методологической работы в области аудиторской деятельности.
     
     Исходя из вышеизложенного у индивидуального предпринимателя не производится уменьшение совокупного дохода при исчислении налогооблагаемой базы на суммы оплаты за курсы повышения квалификации с целью продления аттестата и сбора, взимаемого за продление квалификационного аттестата.
     

(Продолжение следует)