Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

НДС при осуществлении финансового лизинга


НДС при осуществлении финансового лизинга

     

Л.М. Никулина,
советник налоговой службы I ранга

     
     Порядок организации лизинговой деятельности в Российской Федерации регулируется Федеральным законом от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О лизинге", который вступил в силу с 5 ноября 1998 года. До принятия данного Федерального закона лизинговая деятельность регламентировалась нормами части второй ГК РФ (ст. 665-670) и Временным положением о лизинге, утвержденным постановлением Правительства РФ от 29.06.1995 N 663 "О развитии лизинга в инвестиционной деятельности". Данное постановление положило начало конкретному регулированию лизинга, поскольку ранее участники лизинговых сделок могли руководствоваться лишь общими нормами, регламентировавшими отношения аренды. Федеральный закон "О лизинге" конкретизировал нормы, установленные вышеуказанными законодательными актами, а также внес некоторые изменения в порядок осуществления лизинговой деятельности.
     
     Федеральным законом установлено, что лизинг - это вид инвестиционной деятельности по приобретению в собственность лизинговой компанией имущества и его передаче на основании договора лизинга физическим или юридическим лицам за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях, обусловленных договором.
     
     Прежде чем приступить к рассмотрению вопросов, связанных с порядком исчисления и уплаты НДС при осуществлении лизинговой деятельности, следует обратить внимание на основные понятия и термины, используемые в указанном Федеральном законе.
     
     Предметом лизинга могут быть любые непотребляемые вещи, в том числе предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество, которое может быть использовано для предпринимательской деятельности. При этом установлено, что предметом лизинга не могут быть земельные участки и другие природные объекты, а также имущество, которое федеральными законами запрещено для свободного обращения или для которого установлен особый порядок обращения.
     
     Субъектами лизинга являются:
     
     лизингодатель - физическое или юридическое лицо, которое за счет привлеченных или собственных денежных средств приобретает в собственность имущество и предоставляет его в качестве предмета лизинга лизингополучателю за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и пользование с переходом или без перехода к лизингополучателю права собственности на предмет лизинга;
     
     лизингополучатель - физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором лизинга обязано принять предмет лизинга;
     
     продавец - физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором купли-продажи с лизингодателем продает последнему имущество, являющееся предметом лизинга. При этом продавец в соответствии с условиями договора купли-продажи обязан передать предмет лизинга лизингодателю или лизингополучателю;
     
     лизинговые компании - коммерческие организации, выполняющие в соответствии со своими учредительными документами функции лизингодателей и получившие в установленном законодательством Российской Федерации порядке разрешение (лицензию) на осуществление лизинговой деятельности.
     
     Вышеназванным Федеральным законом определены две формы лизинга:
     
     внутренний лизинг - лизингодатель, лизингополучатель и продавец предмета лизинга являются резидентами Российской Федерации;
     
     международный лизинг - лизингодатель или лизингополучатель является нерезидентом Российской Федерации. Если лизингодателем, то есть собственником предмета лизинга, является резидент, то договор международного лизинга регулируется законодательством Российской Федерации. Если лизингодателем является нерезидент, договор международного лизинга регулируется федеральными законами в области внешнеэкономической деятельности.
     
     Кроме того, к основным видам лизинга, регулируемым Федеральным законом "О лизинге", относятся финансовый лизинг, возвратный лизинг и оперативный лизинг.
     
     В настоящей статье будут рассмотрены вопросы, связанные с порядком исчисления НДС организациями, осуществляющими финансовый лизинг.
     
     Финансовый лизинг - вид лизинга, при котором лизингодатель обязуется приобрести в собственность указанное лизингополучателем имущество у определенного продавца и передать лизингополучателю данное имущество в качестве предмета лизинга за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и пользование. При этом срок, на который предмет лизинга передается лизингополучателю, соизмерим по продолжительности со сроком полной амортизации предмета лизинга или превышает его. Предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока действия договора лизинга или до его истечения при условии выплаты лизингополучателем полной суммы, предусмотренной договором лизинга.
     
     В соответствии со ст. 2 Закона РФ от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" плательщиками этого налога являются предприятия и организации, имеющие согласно законодательству Российской Федерации статус юридических лиц, включая предприятия с иностранными инвестициями, осуществляющие производственную и иную коммерческую деятельность.
     
     Таким образом, лизинговые компании являются плательщиками НДС в рамках действующего законодательства.
     
     Статьей 7 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" установлено, что суммы НДС, уплаченные при приобретении основных средств и нематериальных активов, в полном объеме вычитаются из сумм налога, подлежащих взносу в бюджет в момент принятия на учет основных средств и нематериальных активов.
     
     В этой связи суммы НДС, уплаченные лизингодателем поставщику основных средств, являющихся предметом лизинга, подлежат возмещению в полном объеме в момент их принятия на балансовый учет лизинговой компанией. Исключение из этого порядка составляют только основные средства, приобретаемые лизингодателем за счет бюджетных ассигнований, а также для передачи в лизинг малым предприятиям.
     
     Согласно ст. 3 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" объектом обложения данным налогом являются обороты по реализации на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), за исключением товаров (работ, услуг), предусмотренных ст. 5 этого Закона.
     
     Что же является объектом налогообложения у лизингодателя?
     
     Статьей 29 Федерального закона "О лизинге" установлено, что плата за владение и пользование предоставленным по договору лизинга имуществом осуществляется лизингополучателем в виде лизинговых платежей. Размер, способ, форма и периодичность выплат устанавливаются в договоре лизинга по соглашению сторон. Согласно ст. 27 данного Закона лизинговые платежи включают как инвестиционные затраты лизингодателя, связанные с приобретением предмета лизинга и его использованием, так и вознаграждение лизингодателя.
     
     Таким образом, лизинговые платежи, включающие сумму, возмещающую стоимость лизингового имущества (без НДС), сумму, выплачиваемую за кредитные ресурсы, используемые лизингодателем для приобретения имущества, комиссионное вознаграждение и иные затраты лизингодателя, предусмотренные договором лизинга, получаемые лизингодателем, являются объектом обложения НДС. В этой связи расчетная сумма лизинговых платежей, включаемая в договор лизинга, должна быть увеличена на сумму НДС.
     
     Согласно ст. 7 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" сумма НДС, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения.
     
     В связи с изложенным, если приобретаемые по договору лизинга основные средства используются лизингополучателем при осуществлении работ и оказании услуг, не освобожденных ст. 5 указанного Закона от НДС, то суммы налога, перечисляемые лизингодателю в составе лизинговых платежей, предъявляются к возмещению (зачету) по мере их оплаты при условии, что в расчетных документах указанные суммы выделены отдельной строкой.
     
     Подпунктом "б" п. 2 ст. 5 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" установлено, что суммы НДС, уплаченные поставщикам при приобретении товаров (работ, услуг), предназначенных для осуществления операций, освобожденных от НДС в соответствии с подпунктами "в"-"ш" и "я.1" п. 1 ст. 5 названного Закона, относятся на издержки производства и обращения. Поэтому в случае использования лизингополучателем основных средств, приобретаемых по договору лизинга при осуществлении операций, освобожденных действующим законодательством от НДС, суммы налога, фактически уплаченные лизингодателю, возмещению из бюджета не подлежат, а относятся на издержки производства и обращения.
     
     Изложенный выше порядок исчисления НДС касается лизинговых компаний, которые заключают лизинговые сделки с лизингополучателями, не являющимися субъектами малого предпринимательства.
     
     В случае если лизингополучателем является малое предприятие, то в соответствии с подпунктом "я" п. 1 ст. 5 Закона "О налоге на добавленную стоимость" платежи малых предприятий по лизинговым сделкам в полном объеме освобождаются от НДС. Согласно подпункту "б" п. 2 ст. 7 данного Закона сумма НДС, уплаченная лизингодателем при приобретении имущества для последующей его сдачи в лизинг субъекту малого предпринимательства, из бюджета не возмещается, а включается в состав балансовой стоимости этого имущества.
     
     Учитывая, что иных источников покрытия НДС, уплаченного при покупке имущества, у лизингодателя нет, уплаченные суммы налога включаются в состав лизингового платежа и оплачиваются малым предприятием-лизингополучателем. Поэтому льгота, освобождающая малые предприятия от уплаты НДС по лизинговым сделкам, в соответствии с вышеназванной льготой реализуется только в части вознаграждения лизингодателю.
     
     Следует также иметь в виду, что указанная льгота не распространяется на лизинговые платежи, получаемые малым предприятием-лизингодателем от лизингополучателя, не являющегося малым предприятием.
     
     Таким образом в рамках действующего законодательства урегулировано налогообложение лизинговых операций.
     
     Вместе с тем в практической деятельности лизингодателей и лизингополучателей встречаются многочисленные вопросы, связанные с применением НДС при осуществлении лизинговых операций. Рассмотрим порядок исчисления НДС на конкретных примерах.

     
     Лизинговая компания, имеющая лицензию на этот вид деятельности, приобретает медицинское оборудование для передачи на условиях финансового лизинга лизингополучателям - лечебным учреждениям с обязательным его выкупом. Каким образом ведется налогообложение лизинговых операций в случае, если предметом лизинга является медицинская техника, не облагаемая НДС?
     

     В соответствии с подпунктом "я" п. 1 ст. 5 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" от НДС в полном объеме освобождаются только платежи малых предприятий по лизинговым сделкам.
     
     Таким образом, независимо от того, какое оборудование является предметом лизинга, действующим законодательством предусмотрена льгота, касающаяся только лизинговых платежей малых предприятий-лизингополучателей.
     
     В связи с изложенным лизинговые платежи, получаемые лизинговой компанией от лизингополучателей - лечебных учреждений, в полном объеме включаются в оборот, облагаемый НДС в соответствии со ст. 4 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость". Поэтому расчетная сумма лизинговых платежей, включаемая в договор лизинга, должна быть увеличена на сумму НДС.

     
     В соответствии с приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15 учет операций по договору лизинга предполагает учет имущества на балансе как у лизингодателя, так и у лизингополучателя. Конкретный порядок учета оговаривается договором лизинга. Какой порядок зачета (возмещения) НДС по приобретаемому имуществу у лизингодателя в случае, если оно учитывается на балансе лизингополучателя?

     
     В соответствии со ст. 2 Федерального закона "О лизинге" лизинг - это вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и его передаче на основании договора лизинга физическим или юридическим лицам за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях, обусловленных договором, с правом выкупа имущества лизингополучателем. Кроме того, п. 1 ст. 11 этого Федерального закона установлено, что переданный во временное владение и пользование предмет лизинга является собственностью лизингодателя.
     
     Несмотря на то, что приказом Минфина России от 17.02.97 N 15 "Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга" предусмотрена возможность учета передаваемого по лизингу имущества как на балансе лизингодателя, так и на балансе лизингополучателя, экономическая сущность имущественных лизинговых отношений не изменяется.
     
     Согласно ст. 7 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" суммы НДС, уплаченные при приобретении основных средств и нематериальных активов, в полном объеме вычитаются из сумм налога, подлежащих взносу в бюджет, в момент принятия на учет основных средств и нематериальных активов. Поэтому суммы НДС, уплаченные лизингодателем поставщику основных средств, являющихся объектом лизинга, подлежат возмещению в полном объеме в момент их принятия на балансовый учет независимо от порядка учета лизингового имущества, принятого сторонами по договору лизинга в соответствии с вышеназванным приказом Минфина России.
     
     Исключение из этого порядка составляют только основные средства, приобретаемые лизингодателем для передачи в лизинг малым предприятиям, а также основные средства, приобретаемые за счет бюджетных ассигнований.

     
     Лизинговой компанией на условиях финансового лизинга переданы в лизинг основные средства лизингополучателю - малому предприятию. Следует ли включать НДС в лизинговые платежи малых предприятий?

     
     Согласно Закону РФ "О налоге на добавленную стоимость" платежи малых предприятий по лизинговым сделкам освобождаются от НДС в полном объеме. Таким образом, при заключении договоров финансового лизинга с малыми предприятиями лизингодатель в стоимость лизинговых платежей НДС не включает (реализует лизинговые услуги без налога) и платежи в бюджет указанного налога не производит.

     
     Действующим законодательством предусмотрено, что платежи малых предприятий по лизинговым сделкам от НДС освобождены. Какие документы должны представлять лизингополучатели для обоснования данной льготы?

     
     В соответствии с Законом РФ "О налоге на добавленную стоимость", с изменениями и дополнениями, платежи малых предприятий по лизинговым сделкам освобождаются от налога на добавленную стоимость в полном объеме.
     
     Для обоснования данной льготы лизингополучатель должен предъявлять лизингодателю те же документы, что и для обоснования его отнесения к субъектам малого предпринимательства.

     
     Предприятие является малым. Основной вид деятельности с 1997 года - финансовый лизинг. Лицензия на осуществление этого вида деятельности имеется. При проверке предприятия налоговой инспекцией по договорам финансового лизинга с лизингополучателями, не относящимися к субъектам малого предпринимательства, был доначислен НДС. Правомерны ли действия ГНИ?

     
     Статьей 29 Федерального закона "О лизинге" установлено, что плата за владение и пользование предоставленным по договору лизинга имуществом осуществляется лизингополучателем в виде лизинговых платежей, включающих как инвестиционные затраты лизингодателя, связанные с приобретением предмета лизинга и его использованием (п. 2 ст. 27), так и вознаграждение лизингодателя.
     
     В соответствии с подпунктом "я" п. 1 ст. 5 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" от этого налога освобождаются только платежи малых предприятий по лизинговым сделкам в полном объеме. Указанная льгота не распространяется на лизинговые платежи, получаемые малым предприятием - лизингодателем от лизингополучателя, не являющегося малым предприятием.
     
     В данном случае действия ГНИ правомерны.

     
     Лизинговая компания, имеющая лицензию на этот вид деятельности, приобретает основные средства для последующей сдачи на условиях финансового лизинга лизингополучателям - субъектам малого предпринимательства. В соответствии с условиями договора лизинга приобретенные основные средства до перехода к лизингополучателю права собственности на них учитываются на балансе лизинговой компании. Правомерно ли ГНИ отказывает в возмещении из бюджета суммы НДС, уплаченной поставщику этих основных средств?

     
     ГНИ правомерно отказывает лизингодателю в возмещении из бюджета сумм НДС, уплаченных поставщику основных средств, являющихся предметом лизинга для субъекта малого предпринимательства, поскольку в соответствии с подпунктом "я" п. 1 ст. 5 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" от этого налога освобождаются в полном объеме платежи малых предприятий по лизинговым сделкам.
     
     Сумма НДС, уплаченная лизингодателем поставщику при приобретении предмета лизинга для субъекта малого предпринимательства, согласно подпункту "б" п. 2 ст. 7 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" возмещению из бюджета не подлежит, а включается в состав балансовой стоимости основных средств, являющихся предметом лизинга.
     
     Учитывая, что иных источников покрытия НДС, уплаченного при покупке имущества, у лизингодателя нет, уплаченные суммы налога включаются в состав лизингового платежа и оплачиваются малым предприятием - лизингополучателем.

     
     По товарам (работам, услугам), освобожденным от НДС согласно подпунктам "в"-"ш", "я" и "я1" п. 1 ст. 5 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость", суммы "входного" налога, уплаченные поставщику из бюджета, не возмещаются, а относятся на издержки производства и обращения. Вправе ли в соответствии с п. 3 ст. 56 НК РФ предприятие-лизингополучатель, относящееся к субъектам малого предпринимательства, не применять льготу, предусмотренную подпунктом "я" п. 1 ст. 5 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость?

     
     Нет. В соответствии со ст. 5 Закона РФ от 31.07.1998 N 147-ФЗ "О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" до введения в действие части второй данного Кодекса ссылка в п. 3 ст. 56 на положения НК РФ приравнивается к ссылкам на Закон РФ от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" и отдельные законы о налогах, устанавливающие порядок уплаты конкретных налогов.
     
     Согласно ст. 5 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" вправе не применять предоставленную льготу только предприятия, учреждения и организации, производящие и реализующие товары (работы, услуги), указанные в подпунктах "ф", "х" и "ю" названной статьи Закона.
     

      Договор лизинга заключен в условных единицах. Условиями договора установлено, что лизинговые платежи в рублях определяются по курсу Банка России, действующему на дату платежа. Счет-фактура выписан в условных единицах. Как в этом случае лизингодатель должен уплатить НДС в бюджет:
     
     - с суммы, поступившей на расчетный счет лизингового платежа в рублях;
     
     - с суммы, исчисленной исходя из курса рубля, действующего на дату перечисления налога в бюджет?

     
     В соответствии со ст. 317 ГК РФ в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (экю, "специальных правах заимствования" и др.). В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.
     
     Согласно п. 1 ст. 4 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" в облагаемый НДС оборот включаются любые получаемые предприятием денежные средства, если их поступление связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).
     
     Таким образом, если договор заключен в условных единицах и расчеты между лизингодателем и лизингополучателем производятся в рублях по курсу соответствующей иностранной валюты на день платежа, то объектом обложения НДС являются все денежные средства, поступившие в соответствии с этим договором на расчетный счет лизингодателя в рублях.
     
     В случае если договор лизинга заключен в иностранной валюте и расчеты производятся также в иностранной валюте, то в соответствии с п. 25 инструкции Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" НДС с сумм, получаемых в иностранной валюте лизинговых платежей, уплачивается в бюджет в рублевом эквиваленте по курсу Банка России, действующему на день уплаты налога в бюджет.

     
     Предприятие имеет лицензию на право осуществления лизинговых операций. По условиям договора финансового лизинга имущество учитывается на балансе лизингополучателя. При оказании услуг наше предприятие пользуется льготой по НДС. Должно ли предприятие, в котором численность работающих инвалидов составляет более 50 %, производить начисление НДС в момент передачи имущества на баланс лизингополучателя?

     
     В соответствии с подпунктом "х" п. 1 ст. 5 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" товары, работы, услуги (за исключением брокерских и иных посреднических услуг), производимые и реализуемые предприятиями, в которых инвалиды составляют не менее 50 % от общей численности работников, от НДС освобождены. Для целей налогообложения посредническая деятельность рассматривается в виде услуг комиссионера, поверенного и агента в рамках договора комиссии, поручения или агентирования.
     
     Согласно Федеральному закону "О лизинге" лизинг - это вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его на основании договора лизинга физическим или юридическим лицам за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях, обусловленных договором.
     
     В связи с изложенным несмотря на то, что согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 004-93 лизинг отнесен к финансовому посредничеству, лизинговые операции, осуществляемые организациями, в которых инвалиды составляют более 50 % от общей численности работников (при наличии лицензии на этот вид деятельности), НДС не облагаются.
     
     Кроме того, следует иметь в виду, что поскольку данная организация пользуется льготой по НДС, то при приобретении в собственность предметов лизинга суммы НДС, уплаченные поставщикам при их приобретении, из бюджета не возмещаются, а включаются в стоимость лизингового платежа.
     

(Продолжение следует)