Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Определение финансовых результатов деятельности предприятия


Определение финансовых результатов деятельности предприятия*

     _____
     * Окончание. Начало см. «Налоговый вестник». 2000, № 6. С. 108.

          

М.В. Куцко,
советник налоговой службы III ранга,
Ростов-на-Дону

     У налогоплательщиков часто возникает вопрос о порядке включения в себестоимость продукции (работ, услуг) затрат предприятия по оплате информационных и консультационных услуг, оказанных сторонними организациями, а также связанных с использованием сети Интернет. Многие предприятия включают эти затраты в себестоимость продукции, не рассматривая, чем вызвана необходимость получения и потребления данной услуги.
     
     Необходимо иметь в виду, что согласно п. 1 Положения о составе затрат себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат, направленных на ее производство и реализацию.
     
     Таким образом, включение в себестоимость реализуемой продукции (работ, услуг) в целях налогообложения затрат по оплате оформленных в надлежащем порядке договоров на оказание информационных и консультационных услуг, должно быть обоснованным. В соответствии с заключенными договорами услуги должны оказываться в рамках управления производством или производства конкретной продукции (работ, услуг). Факт предоставления предприятию этих услуг должен быть подтвержден актом сдачи-приема или иным документом, из которого виден состав и характер оказанной услуги и ее получение потребителем.
     
     Затраты предприятия по пользованию услугами сети Интернет могут быть включены в себестоимость продукции (работ, услуг) согласно подпункту "и" п. 2 Положения о составе затрат как затраты на оплату услуг связи, связанные с управлением производством. Основанием для их списания должны быть организационно-распорядительные документы организации, подтверждающие необходимость использования на предприятии сети Интернет, например приказ руководителя или должностные инструкции и первичные учетные документы, подтверждающие непосредственную связь этих расходов с затратами на производство и реализацию продукции (работ, услуг).
     
     Аналогично решается вопрос об отнесении на себестоимость продукции (работ, услуг) затрат по абонентской плате за использование пейджинговой связи. Поскольку услуги пейджинговой связи полностью отвечают критериям услуг связи, установленным ст. 2 Федерального закона от 16.02.1995 N 15-ФЗ "О связи", затраты на их оплату можно относить на себестоимость продукции (работ, услуг).
     
     Необходимость использования на предприятии пейджинговой связи в производственных целях также должна быть подтверждена организационно-распорядительными документами.
     
     В соответствии с п. 55, 56, 57 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, к нематериальным активам, используемым в хозяйственной деятельности в течение периода, превышающего 12 месяцев, относятся, в частности, программы для ЭВМ, базы данных и др.
     
     В связи с этим расходы организаций по приобретению компьютерных программ, используемых в процессе производства свыше 12 месяцев, должны учитываться на ее балансе как нематериальные активы с отнесением затрат по их приобретению на себе-стоимость продукции (работ, услуг) через амортизационные отчисления.
     
     Затраты организации по оплате абонентского обслуживания программного обеспечения могут относиться на себестоимость продукции (работ, услуг) при наличии на балансе организации вычислительной техники (используемой в производственных целях) с программным обеспечением, по которому организацией заключен договор на абонентское обслуживание.
     
     В случае учета программного обеспечения на счете 04 "Нематериальные активы" (отдельно от вычислительной техники) затраты по абонентскому обслуживанию могут относиться на себестоимость продукции (работ, услуг) в виде платы за конкретно оказанные консультацинные (информационные) услуги согласно заключенным договорам и актам сданных работ.
     
     При определении размера затрат по оплате командировочных расходов, принимаемых для налогообложения, часто возникает вопрос: включается ли в размер нормы возмещения командировочных расходов по найму жилого помещения НДС? (С 1 сентября 1999 года приказом Минфина России от 13.08.1999 N 57н норма расходов по найму жилого помещения установлена в размере 270 руб. в сутки).
     
     Согласно п. 19 инструкции Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (с изменениями и дополнениями) сумма НДС по затратам на командировки, относимым на себестоимость продукции (работ, услуг) в пределах норм, установленных законодательством, подлежит возмещению из бюджета в этих пределах, а сверх нормы налог возмещению не подлежит, а относится за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия. При этом сумма налога, оплаченная при возмещении таких расходов (в пределах норм), определяется по расчетной ставке 16,67 % от суммы указанных расходов.
     
     Таким образом, сумма НДС, подлежащая возмещению при оплате найма жилого помещения по расчетной ставке от установленной нормы, составит 45 руб. (270 х 16,67 %). Поскольку НДС в размере 45 руб. в пределах установленной нормы по найму жилого помещения подлежит возмещению из бюджета, то расходы по найму жилого помещения, принимаемые при определении налогооблагаемой прибыли, составят 225 руб.
     
     Еще одним спорным вопросом является порядок отнесения затрат по оплате комиссии банку, уплаченной предприятием при покупке (продаже) валюты.
     
     Пунктом 3 ст. 39 НК РФ определено, что осущест-вление операций, связанных с обращением российской и иностранной валюты (за исключением целей нумизматики), не признается реализацией товаров (работ, услуг).
     
     Разницу (превышение) между оценкой иностранной валюты в рублях по курсу Банка России на дату ее принятия к бухгалтерскому учету или дату составления бухгалтерской отчетности и суммой в рублях, полученной в результате продажи валюты, следует рассматривать как внереализационный доход, который учитывается для целей налогообложения.
     
     Поскольку в соответствии с п. 1 Положения о составе затрат в себестоимость продукции (работ, услуг), принимаемую для налогообложения, включаются затраты, непосредственно связанные с производством и реализацией продукции (работ, услуг), вознаграждение банку за продажу валюты не может быть включено в себестоимость продукции (работ, услуг).
     
     При этом следует иметь в виду, что расходы, связанные с приобретением иностранной валюты (в том числе и вознаграждения банку) для оплаты договоров по поставке сырья, товаров, материалов и т.п., могут быть отнесены на затраты, связанные с их приобретением, что подтверждено п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/98, утвержденного приказом Минфина России от 15.06.1998 N 25н.
     
     Возникает также вопрос о порядке списания предприятием затрат по оплате процентов по полученным кредитам банков, выданным в виде векселей (вексельным кредитам).
     
     Согласно подпункту "с" п. 2 Положения о составе затрат в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты по оплате процентов по полученным банковским кредитам (за исключением ссуд, связанных с приобретением основных средств, нематериальных и внеоборотных активов).
     
     Статьей 819 ГК РФ установлено, что по кредитному договору банк или кредитная организация обязуются предоставить денежные средства заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить по ней проценты.
     
     Фактически ГК РФ жестко ограничены рамки за-ключенных кредитных договоров путем предоставления кредитором банковского кредита только в виде денежных средств.
     
     Вексель же, в соответствии с вексельным законодательством, представляет собой не денежные средства, а ничем не обусловленное право на получение указанных в векселе сумм.
     
     Таким образом, затраты на оплату процентов по полученным от банков векселей не следует рассматривать как расходы по оплате кредитов банков и относить их на себестоимость продукции (работ, услуг).
     
     Начиная с 1 января 1995 года из состава нематериальных активов предприятий исключены лицензии на осуществление отдельных видов деятельности. В связи с этим, если Федеральным законом от 25.09.1998 N 158-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" и другими законодательными актами Российской Федерации установлено, что отдельные виды деятельности могут осуществляться только при наличии лицензии, расходы предприятий по их приобретению в соответствии с подпунктом "а" п. 2 Положения о составе затрат относятся на себе-стоимость продукции (работ, услуг). При этом, если срок действия лицензии превышает 12 месяцев, за-траты по ее приобретению должны первоначально учитываться на счете 31 "Расходы будущих периодов" с последующим их списанием на себестоимость продукции ( работ, услуг) в течение срока действия лицензии.
     
     Расходы по приобретению лицензий на виды деятельности, не связанные с производством и реализацией продукции (работ, услуг), согласно п. 1 Положения о составе затрат производятся за счет собственных средств предприятия, остающихся в его распоряжении после уплаты налогов и сборов.
     
     В связи с участием организаций в различных тендерах (подрядных торгах) на выполнение каких-либо работ, услуг или поставку продукции (товаров) возникает вопрос о порядке списания затрат организации по участию в тендере, в частности по разработке и передаче конкурсной документации.
     
     В соответствии с подпунктом "а" п. 2 Положения о составе затрат в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты, непосредственно связанные с производством продукции (работ, услуг), обусловленные технологией и организацией производства. Поскольку расходы организации, связанные с участием в тендере, являются необходимым условием для осуществления ее деятельности, они могут относиться на себестоимость продукции (работ, услуг), если организация стала победителем тендерного конкурса.
     
     Расходы по участию в конкурсе организации, не выигравшей тендер, отнесению на себестоимость продукции (работ, услуг) не подлежат и уплачиваются за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации после уплаты налогов и сборов.
     
     Для оценки материальных ресурсов, относимых на себестоимость продукции (работ, услуг), следует учесть, что согласно п. 58 Положения по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации сырье, основные и вспомогательные материалы, топливо, покупные полуфабрикаты и ком-плектующие изделия, запасные части, тара, используемая для упаковки и транспортировки продукции, и другие материальные ресурсы отражаются в бухгалтерском учете по их фактической себестоимости. При этом с 1 января 1999 года в фактическую себестоимость материальных ресурсов согласно п. 6 могут также относиться и затраты по оплате процентов по заемным средствам, если они связаны с приобретением запасов и произведены до даты оприходования материально-производственных запасов на складах предприятия. Для определения фактической себестоимости материально-производственных запасов следует также учесть, что расходы по доставке материалов транспортом и персоналом предприятия, включая погрузочно-разгрузочные работы, также подлежат включению в фактическую себестоимость материальных ресурсов. В целях правильного отражения этих затрат в бухгалтерском учете следует учесть, что в соответствии с п. 6 Положения о составе затрат затраты, связанные с доставкой, включая погрузочно-разгрузочные работы, материальных ресурсов транспортом и персоналом самого предприятия, первоначально подлежат включению в соответствующие элементы за-трат на производство. В дальнейшем в соответствии стребованиями п. 6 ПБУ 5/98 вышеназванные затраты подлежат списанию со счетов учета затрат на производство и отнесению на себестоимость материальных ресурсов. Данный порядок списания расходов по доставке материальных ресурсов соответствует также необходимости соблюдения принципа временной определенности фактов хозяйственной деятельности, а именно: затраты на производство продукции (работ, услуг) включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) того периода, к которому они относятся, независимо от времени их оплаты. В случае включения в счета учета затрат на производство расходов по до-ставке материалов собственными силами указанный принцип нарушается, так как приобретенные материалы могут быть не израсходованы на производство в данном периоде.
     

     Пример.

     
     Предприятие закупило материалы на сумму 200 тыс. руб. (для упрощения расчета без учета НДС), расходы по доставке этих материалов составили: собственными силами - 2 тыс. руб., транспортом сторонней организации - 3 тыс. руб.
     
     Эти операции отражаются в бухгалтерском учете следующими бухгалтерскими проводками:
     
     а) Д-т 23 "Вспомогательные производства" К-т 02, 10, 69, 70 и т.п. на сумму 2 тыс. руб. - отражены за-траты предприятия по доставке материалов своими силами;
     
     б) Д-т 10 "Материалы" К-т 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" на сумму 3 тыс. руб. - отражены затраты по доставке материалов сторонней организацией;
     
     в) Д-т 10 К-т 60 на сумму 200 тыс. руб. - получены материалы от поставщика;
     
     г) Д-т 10 К-т 23 на сумму 2 тыс. руб. - стоимость приобретенных материалов увеличена на сумму расходов по доставке материалов собственными силами.
     
     В целом фактическая себестоимость приобретенных материалов составит 205 тыс. руб. (200 000 + 2000 + 3000).

          
     Согласно п. 10 ПБУ 5/98 с 1 января 1999 года фактическая себестоимость материально-производственных запасов, приобретенных в обмен (то есть по договору мены) на другое имущество (кроме денежных средств), определяется исходя из стоимости обмениваемого имущества, по которой оно было отражено в бухгалтерском балансе у этой организации, а не из договорной цены, как это было ранее.
     
     При использовании данного пункта следует учесть, что в соответствии со ст. 567-570 ГК РФ по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой товар.При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется продать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.
     
     Товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными, стоимость их определена в договоре мены, а расходы на их передачу и принятие осущест-вляются в каждом случае той стороной, которая несет соответствующие обязанности. В случае если согласно договору мены обмениваемые товары признаются неравноценными, сторона, обязанная передать товар, цена которого ниже цены товара, предназначенного в обмен, должна оплатить разницу в ценах непосредственно до или после исполнения обязанности передать товар, если иной порядок оплаты не предусмотрен договором.
     
     Таким образом, если из договора мены не следует иное, товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными. В этом случае в бухгалтерском учете предприятия полученные по договору мены материально-производственные запасы будут отражаться исходя из стоимости обмениваемого имущества, по которой оно было отражено в бухгалтерском балансе у этого предприятия.
     

     В случае если согласно договору мены цена обмениваемых товаров определена в сумме, отличной от их учетной стоимости, приходование полученных по этим договорам материально-производственных запасов будет производиться по цене товаров (работ, услуг), указанных сторонами в договоре мены, в соответствии с первичными учетными документами (договорами, счетами-фактурами).
     
     Порядок отражения в бухгалтерском учете товарообменных (бартерных) операций (в том числе экс-портно-импортных) определен письмом Минфина России от 30.10.1992 N 16-05/4 "О порядке отражения в бухгалтерском учете товарообменных операций, осуществляемых на бартерной основе", а порядок определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) при исполнении договора мены разъяснен п. 5 Методических рекомендаций по отдельным вопросам налогообложения прибыли, утвержденных Госналогслужбой России 27.10.1998 N ШС-6-02/768@ (в ред. письма МНС России от 12.07.1999 N ВГ-6-02/546@).
     
     Организация торговли может включать затраты по заготовке и доставке товара до центральных складов (баз), производимые до момента передачи их в продажу, в издержки обращения.
     
     Оценка материально-производственных запасов, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Банка России, действующему на дату принятия к бухгалтер-скому учету организацией запасов по договору.
     
     Часто возникают также вопросы о порядке отражения предприятиями операций с давальческим сырь-ем. В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия, утвержденной приказом Минфина СССР от 01.11.1991 N 56 (с изменениями и дополнениями), сырье и материалы организаций, переданные на пеработку другим организациям, учитываются на счете 10 "Материалы", субсчет "Материалы, переданные в переработку", а организацией, принимающей их в переработку, аналитический учет этих материалов осуществляется по забалансовому счету 003 "Материалы, принятые в переработку" (давальческое сырье) по заказчикам, видам, сортам сырья и материалов и местам их нахождения.
     
     Затраты по переработке материалов, оплаченные сторонним организациям, относятся непосредственно в дебет счетов, на которых учитываются изделия, полученные из переработки.
     
     Готовая продукция и выручка от реализации у соб-ственника материалов и продукции определяются собственными затратами и расходами по переработке. Услуги, оплаченные по переработке, подлежат включению в себестоимость продукции и ее реализации.
     
     Организация-переработчик давальческого сырья осуществляет учет затрат по переработке на производственных счетах и в выручку от реализации включает доход, полученный от собственника за переработку его сырья (материалов).
     
     В связи с введением в действие с 1 января 1998 года Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/97, утвержденного приказом Минфина России от 03.09.1997 N 65н, следует учесть, что данное Положение применяется только для целей бухгалтерского учета, а его применение для целей налогообложения следует осуществлять с учетом действующего налогового законодательства.
     
     Так, согласно вышеназванному Положению предприятиям разрешается применять один из установленных п. 56 этого Положения способов начисления амортизационных отчислений. В связи с этим Госналогслужбой России письмом от 27.10.1998 N ШС-6-02/768@ разъяснено, что в соответствии с подпунктом "х" п. 2 Положения о составе затрат амортизационные отчисления основных производственных фондов производятся по нормам, утвержденным в установленном порядке.
     
     Организации, производящие начисление амортизационных отчислений в порядке, установленном ПБУ 6/97, обязаны увеличить налогооблагаемую прибыль на разницу между суммой амортизационных отчислений, начисленных по методике, определенной вышеназванным Положением, и суммой амортизационных отчислений, определенных по нормам, утвержденным постановлением Совмина СССР от 22.10.1990 N 1072. Данная корректировка отражается по стр. 4.1 Справки "О порядке определения данных, отражаемых по стр. 1 “Расчета налога от фактической прибыли”" приложения N 11 к инструкции Госналогслужбы России от 10.08.1995 N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" (с изменениями и дополнениями).
     
     Согласно ПБУ 6/97 в течение срока полезного использования основных средств начисление амортизации не приостанавливается, кроме основных средств, находящихся на реконструкции и модернизации по решению руководителя организации, и основных средств, переведенных на консервацию на срок более трех месяцев. Начисление амортизационных отчислений приостанавливается на период восстановления объектов основных средств, продолжительность которого превышает 12 месяцев.
     
     В соответствии с п. 3.6. ПБУ 6/97 организация имеет право не чаще одного раза в год переоценивать на начало отчетного года объекты основных средств по восстановительной стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отнесением возникающих разниц на добавочный капитал, если иное не установлено законодательством Российской Федерации.
     
     Пунктом 102 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 20.07.1998 N 33н, установлено, что при отражении в бухгалтерском учете списания объектов основных средств, подвергшихся дооценке, списание сумм дооценки производится за счет добавочного капитала (в пределах имеющейся суммы).
     
     МНС России и Минфин России письмом от 17.04.2000 N ВГ-6-02/288@ разъяснили, что применение указанной нормы при выбытии основных средств влечет увеличение балансовой прибыли (снижение убытка) в бухгалтерском учете организации, однако для целей налогообложения при отражении результатов от реализации (прочего выбытия) основных средств, по которым производилась переоценка, суммы, списываемые со счета 87 "Добавочный капитал" на счет 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств", при определении прибыли не учитываются.
     
     Таким образом, при определении прибыли от реализации основных средств для целей налогообложения следует руководствоваться п. 4 ст. 2 Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (с изменениями и дополнениями), согласно которому при определении прибыли от реализации основных фондов для целей налогообложения учитывается разница (превышение) между продажной ценой и первоначальной или остаточной стоимостью этих фондов с учетом их переоценки, производимой на основании постановлений Правительства РФ, увеличенной на индекс инфляции, исчисленный в порядке, установленном Правительством РФ, то есть без учета сумм добавочного капитала, списываемого при реализации (прочем выбытии) основных средств.
     
     Письмом МНС России и Минфина России от 17.04.2000 N ВГ-6-02/288@ также установлено, что переоценка основных средств, проведенная организациями самостоятельно путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам в соответствии с порядком, установленным п. 3.6 ПБУ 6/97, и отраженная в бухгалтерской отчетности, учитывается при исчислении налога на имущество, а также налога на прибыль (в частности, при начислении амортизационных отчислений).
     
     Списываемая с добавочного капитала сумма до-оценки в связи с применением вышеназванного пункта Методических рекомендаций подлежит исключению из налогооблагаемой прибыли по Справке "О  порядке определения данных, отражаемых по строке 1 “Расчета налога от фактической прибыли предприятий”".
     
     Ранее налоговым законодательством вышеназванный вопрос урегулирован не был, в связи с чем в 1999 году имелись различные позиции по определению налогооблагаемой базы для исчисления налога на прибыль и налога на имущество предприятий. В частности, отдельными организациями для целей исчисления налога на имущество предприятий результаты переоценки основных фондов, проведенной предприятием самостоятельно, в соответствии с порядком, установленным п. 3.6 ПБУ 6/97, не учитывались.
     
     Принимая во внимание, что расчеты с бюджетом за 1999 год уже завершены и бюджеты всех уровней по доходной и расходной части уже исполнены, необходимо иметь в виду следующее.
     
     Организации, начислявшие налог на имущество, а также налог на прибыль от балансовой стоимости (в частности, при начислении амортизационных отчислений), уточнение расчетов по налогам за 1999 год не производят.
     
     Не подлежат уточнению также расчеты по налогу от фактической прибыли за 1999 год по организациям, которые в течение указанного года при определении прибыли учитывали при реализации (прочем выбытии) основных средств сумму дооценки, списанную с добавочного капитала.
     
     Для определения финансового результата, принимаемого для целей налогообложения сельскохозяйственными предприятиями, следует учесть, что полученные ими суммы доходов в виде страхового возмещения за погибшие посевы, многолетние насаждения производственного назначения и другие страховые возмещения, а также компенсации за изъятия земельного фонда под строительство военных объектов, газопроводов, проведение геолого-разведочных работ и т.п. учитываются в составе прочих внереализационных доходов и облагаются налогом на прибыль как прибыль, полученную от несельскохозяйственой деятельности.
     
     Для целей налогообложения из суммы средств, полученных в виде компенсаций за изъятие земельного фонда, исключаются затраты, произведенные хозяйством на изымаемых земляных участках и относящиеся к сельскохозяйственному производству (затраты на проведенные агротехнические работы, затраты капитального характера и др.), стоимость расположенных на изымаемых земельных участках зданий и сооружений, а также потери сельскохозяйственного производства в размере стоимости освоения равновеликой площади новых земель с учетом проведения на них мероприятий по окультуриванию и повышению плодородия почв до уровня плодородия изымаемых земель (по кадастровой оценке).
     
     Для правильного определения налогооблагаемой прибыли следует также учесть действующий порядок исправления ошибок и нарушений в бухгалтер-ском учете и в налоговых декларациях.
     

     Пунктом 1 ст. 54 НК РФ установлено, что при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчеты налоговых обязательств производятся в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода, в котором были допущены нарушения, корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором были выявлены ошибки (искажения).
     
     В то же время действующим порядком ведения бухгалтерского учета, установленным п. 1.8 Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденной приказом Минфина России от 12.11.1996 N 97 (с изменениями и дополнениями), определено, что исправления отчетных данных как текущего, так и прошлого года (после их утверждения) производятся в бухгалтерской отчетности, составляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения данных; причем исправления вносятся в данные за отчетный период (квартал, с начала года). Если не установлен период совершения искажения, исправление отчетных данных производится в аналогичном порядке. Указанный порядок исправления отчетных данных применяется при выявлении искажений отчетных данных в ходе проверок и инвентаризаций, проводимых самой организацией и контролирующими органами.
     
     В случае установления в ходе проверки годового бухгалтерского отчета (после его утверждения) занижения доходов или финансовых результатов в результате отнесения на издержки производства или обращения не связанных с ними затрат исправления в бухгалтерский учет и отчетность за прошлый год не вносятся, а отражаются в текущем году как прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном периоде, в корреспонденции со счетами, по которым допущены искажения. При этом одновременно с уточненным расчетом по налогу на прибыль предприятий и организаций должен составляться также расчет дополнительных платежей в бюджет (возврата из бюджета), исчисленный исходя из сумм доплат (уменьшения) налога на прибыль и авансовых взносов налога, скорректированных на учетную ставку Банка России за пользование банковским кредитом. Учитывая, что данный расчет составляется ежеквартально, уточнение указанного расчета по результатам выявленных нарушений производится с того квартала, в котором было допущено искажение в исчислении налогооблагаемой базы по период сдачи налоговой отчетности за последний отчетный период. В связи с изложенным для устранения двойного налогообложения прибыли прошлых лет, выявленной в отчетном периоде, по которой уже был произведен исправительный расчет по налогу на прибыль за прошлый налоговый период, названная прибыль исключается из состава налогооблагаемой прибыли отчетного периода. Данная корректировка отражается по стр. 5.7 Справки " О  порядке определения данных, отражаемых по строке 1 “Расчета налога от фактической прибыли”".
     
     При составлении расчета по налогу на прибыль следует учесть, что налогооблагаемая прибыль предприятия подлежит увеличению на суммы резерва под обесценение вложений в ценные бумаги, создаваемого за счет финансовых результатов предприятия, в порядке, установленном п. 45 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, поскольку п. 15 Положения о составе затрат не предусмотрено создание этого резерва за счет прибыли предприятия до налогообложения.
     
     В соответствии с п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации организации могут создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями за продукцию (работы, услуги) с их отнесением на финансовые результаты своей деятельности. Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. С 1 января 1999 года предприятия могут создавать данный резерв по итогам работы за отчетный квартал текущего года, тогда как ранее этот резерв мог создаваться только по итогам работы за год. Право на создание резервов сомнительных долгов за счет финансовых результатов имеют организации, определяющие для целей налогообложения выручку от реализации продукции (работ, услуг) по мере отгрузки, поскольку эти организации учитывают выручку от реализации продукции (работ, услуг) независимо от того, оплачена она или нет.
     
     Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются к финансовым результатам (прибыли) предприятия при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года.
     
     При предоставлении налогоплательщику льгот по налогу на прибыль следует учесть, что в соответствии с п. 2 ст. 56 НК РФ налогоплательщик вправе отказаться от использования льготы либо приостановить ее использование за один или несколько налоговых периодов, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
     
     Кроме того, п. 16 постановления Пленума Верховного Суда РФ и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 11.06.1999 N 41, 9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" установлено, что факт неучета налогоплательщиком налоговой льготы при составлении налоговой декларации за конкретный период сам по себе не означает его отказ от использования соответствующей налоговой льготы в этом периоде.
     
     Следует иметь в виду, что налогоплательщик может считаться отказавшимся от использования льготы либо приостановившим ее использование только в случае, если им подано соответствующее заявление в налоговый орган.
     
     Таким образом, налогоплательщик вправе в связи с открывшимися новыми обстоятельствами заявить льготу по прошедшему периоду при представлении бухгалтерской отчетности и расчетов по налогу на прибыль за очередной налоговый период. В этом случае следует уточнить тот расчет с бюджетом, в котором предприятие ошибочно не заявило льготу.
     
     Согласно ст. 78 НК РФ заявление о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы.
     
     Согласно подпункту "а" п. 1 ст. 6 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (с изменениями и дополнениями) при исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, уменьшается на суммы, направленные предприятиями отраслей сферы материального производства на финансирование капитальных вложений производственного назначения (в том числе в порядке долевого участия), а также на погашение кредитов банков, выданных на эти цели, включая проценты по кредитам, а предприятиями всех отраслей народного хозяйства - на финансирование жилищного строительства (в том числе в порядке долевого участия), а также на погашение кредитов банков, выданных на эти цели, включая проценты по кредитам.
     
     В связи с тем, что данная льгота является одной из наиболее часто встречающихся и одной из наибольших по объему среди льгот по налогу на прибыль, следует обратить внимание на следующее.
     
     Для определения того, относится ли то или иное предприятие к сфере материального производства, необходимо руководствоваться Общесоюзным классификатором отрасли народного хозяйства (ОКОНХ), утвержденным Госкомстатом СССР, Госпланом СССР, Госстандартом СССР 01.01.1976, в соответствии с которым к вышеназванным предприятиям относятся предприятия всех организационно-правовых форм, осуществляющие деятельность, поименованную по кодам 10000-87900 данного Классификатора.
     
     Льгота предоставляется при условии полного использования предприятием на вышеназванные цели сумм начисленного износа (амортизации) на последнюю отчетную дату. Из затрат предприятия исключаются суммы износа (амортизации), начисленные по основным средствам, принадлежащим предприятию с начала года, на отчетную дату, при этом суммы увеличения начисленного износа, образовавшиеся в связи с его переоценкой, осуществляемой в ходе переоценки основных средств предприятия, не являются источником финансирования капитальных вложений и не учитываются при определении за-
трат предприятия, льготируемых при налогообложении прибыли.
     
     Затраты предприятий, связанные с приобретением и созданием нематериальных активов нематериального характера, а также приобретением земельных участков и объектов природопользования, при предоставлении данной льготы не учитываются.
     
     При предоставлении льготы принимаются фактически произведенные предприятием в отчетном периоде затраты независимо от срока окончания строительства и ввода в эксплуатацию основных средств, учтенные по счету 08 "Капитальные вложения".
     
     Произведенные предприятиями затраты по машинам и оборудованию и другим основным средствам, не требующим монтажа, учитываются при определении льготы, если они отражаются по дебету счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 08 "Капитальные вложения"
     
     Для получения вышеназванной льготы предприятием-дольщиком, участвующим в жилищном строительстве, принимаются во внимание фактически произведенные предприятием-застройщиком в отчетном периоде за счет средств дольщика затраты по жилищному строительству, поскольку только у застройщика эти затраты будут числиться по счету 08 "Капитальные вложения". Основанием для получения льготы будет являться договор о долевом участии в жилищном строительстве, справка от предприятия-застройщика о суммах капитальных вложений, произведенных за счет средств дольщика, и первичные бухгалтерские документы, подтверждающие перечисление средств дольщика застройщику.
     
     Полученные дольщиком в результате завершения строительства квартиры будут числиться у него на счете 04 "Нематериальные активы".
     
     По капитальным вложениям в основные средства, строительство которых осуществляется хозяйственным способом, а также в случае приобретения автотранспортных средств, суммы налога на приобретение автотранспортных средств и НДС, начисленного при выполнении работ по строительству объектов хозспособом, относятся на счет 08 "Капитальные вложения" и учитываются при определении льгот по затратам на финансирование капитальных вложений.
     
     Льгота на погашение кредитов банков, полученных и направленных на финансирование капитальных вложений, предоставляется по мере их погашения в пределах сумм, направленных на капитальные вложения. Данная льгота предоставляется не в момент получения, а в момент погашения полученных кредитов.
     
     Необходимо учесть, что если предприятие в течение двух лет с момента получения льготы по прибыли, направленной на финансирование капитальных вложений, реализовало или безвозмездно передало основные средства или объекты незавершенного строительства, по которым ему были ранее предоcтравлены льготы по налогу на прибыль, то при расчете налогооблагаемой прибыли она должна быть увеличена на остаточную стоимость этих основных средств, а по объектам незавершенным строительством - на произведенные затраты в пределах сумм предоставленных льгот.
     
     Передача в течение двух лет с момента получения вышеназванной льготы основных средств и объектов незавершенного строительства в качестве взноса в уставный капитал хозяйственных обществ (акционерных обществ, обществ с ограниченной ответственностью) или вклада в хозяйственное товарищество, а также сдача в аренду без права выкупа основных средств, по которым была получена льгота по налогу на прибыль, не могут служить основанием для увеличения налогооблагаемой прибыли.
     
     Согласно п. 5 ст. 6 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" по предприятиям и организациям, получившим в предыдущем году убыток по данным годового бухгалтерского отчета (с 1 апреля 1999 года за исключением убытков, полученных по операциям с ценными бумагами), от уплаты налога освобождается часть прибыли, направленная на его покрытие, в течение последующих пяти лет (при условии полного использования на эти цели средств резервного и других аналогичных по назначению фондов, создание которых предусмотрено законодательством Российской Федерации).
     
     При определении размера указанной льготы в налоговом расчете принимаются понесенные предприятием или организацией убытки от реализации продукции (работ, услуг). С 5 марта 1999 года за 1998 год принимается также убыток по курсовым разницам, предусмотренный п. 14 ст. 2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций", как разница между суммами отрицательных и положительных курсовых разниц, полученных предприятиями за период с 1 августа по 31 декабря 1998 года.
     
     При этом следует учитывать, что убыток, полученный предприятием от реализации валюты или иного имущества, стоимость которых выражена в иностранной валюте, по цене, меньшей установленной, исходя из официального курса Банка России, к курсовым разницам не относится и возмещению не подлежит.
     
     В расчете не учитываются убытки, возникшие в результате сокрытия или занижения прибыли, убытки, понесенные до 1 января 1996 года в результате превышения фактических расходов на оплату труда над их нормированной величиной, а также убытки, возникшие от превышения лимитов, норм и нормативов, установленных законодательством Российской Федерации по учету затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг).
     
     Если убыток от реализации продукции (работ, услуг) превышает убыток по балансу организации, то к возмещению принимается убыток по балансу. В случае превышения убытка по балансу над убытком от реализации продукции (работ, услуг) к возмещению принимается убыток от реализации продукции (работ, услуг). Если от реализации продукции (работ, услуг) получен убыток, а в целом по балансу имеется прибыль, то вышеназванная льгота не предоставляется.
     
     Сумма убытка, на покрытие которого направляется прибыль, освобождаемая от налогообложения, распределяется равными долями на последующие пять лет.
     
     До 1 января 2002 года продлен льготный порядок налогообложения прибыли, полученный средствами массовой информации, в соответствии с которым не подлежит налогообложению прибыль: полученная редакциями средств массовой информации, издательствами, информационными агентствами, телерадиовещательными компаниями, организациями по распространению периодических печатных изданий и книжной продукции, передающими центрами от производства и распространения продукции средств массовой информации и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, в части, зачисляемой в федеральный бюджет; полученная полиграфическими предприятиями и организациями от оказания услуг по производству книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, продукции средств массовой информации, в части, зачисляемой в федеральный бюджет; полученная редакциями средств массовой информации, издательствами, информационными агентствами, телерадиовещательными компаниями и организациями по распространению периодических печатных изданий и книжной продукции от других видов деятельности и направленная ими на финансирование капитальных вложений по основному профилю их деятельности. Льготы, предусмотренные настоящим абзацем, не распространяются на прибыль, полученную от производства и распространения продукции средств массовой информации рекламного и эротического характера, а также изданий рекламного и эротического характера.
     
     С 1 апреля 1999 года органы государственной власти субъектов Российской Федерации могут предоставлять льготы по налогу на прибыль исключительно в порядке и на условиях, которые предусмотрены частью первой НК РФ. Поскольку п. 56 НК РФ льготами по налогу признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков предусмотренные законодательством о налогах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, органы государственной власти субъектов Российской Федерации могут предоставлять льготы по налогу на прибыль только в порядке, установленном действующим законодательством, то есть Законом РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций".
     
     Вышеназванным Законом права предоставления дополнительных льгот по налогу на прибыль органам государственной власти субъектов Российской Федерации не предоставлено.
     
     В связи с изложенным следует учесть, что льготы по налогу на прибыль, предоставленные органами государственной власти субъектов Российской Федерации и местного самоуправления с 1 апреля 1999 года, могут сохранять свое действие в течение того срока, на который они были предоставлены, поскольку согласно ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют. Если при установлении таких льгот не был определен период, в течение которого они могут использоваться, они должны прекращать свое действие с 1 января 2000 года.
     
     Аналогичные налоговые льготы, предоставленные налогоплательщикам после 1 апреля 1999 года, незаконны и предоставляться налогоплательщикам не должны.
     
     С 18 августа 1999 года отменено предоставление индивидуальных налоговых льгот, в связи с этим индивидуальные налоговые льготы, предоставленные представительными органами власти субъектов Российской Федерации и представительными органами местного самоуправления в период с 1 января по 18 августа 1999 года, действуют в течение того срока, на который они были предоставлены. Если при установлении индивидуальных налоговых льгот не был определен период времени, в течение которого эти льготы могут использоваться, указанные индивидуальные налоговые льготы прекращают свое действие с 1 января 2000 года.