Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Договор о совместной деятельности: учет и налогообложение


Договор о совместной деятельности: учет и налогообложение*

     ______
     * Окончание. Начало см. «Налоговый вестник». 2000, № 6. С. 63.
          

И.Н. Крутоголов,
начальник отдела консалтинга и аудита
ООО "Корпоративные решения"

В.В. Нарежный,
главный специалист Департамента
налоговой политики Минфина России

Деятельность простого товарищества

     
     Продукция, создаваемая в процессе деятельности простого товарищества, признается в соответствии со ст. 1043 ГК РФ общей долевой собственностью, если иное не установлено законом или договором простого товарищества или не следует из существа обязательств.
     
     Согласно ст. 1046 ГК РФ расходы по сделкам, совершенным любым участником в общих интересах, распределяются между участниками совместной деятельности по следующим правилам:
     
     - порядок покрытия расходов и убытков, связанных с исполнением договора простого товарищества, определяется соглашением участников;
     
     - при отсутствии такого соглашения каждый товарищ несет расходы и убытки пропорционально стоимости его вклада в общее дело;
     
     - соглашение, полностью освобождающее кого-либо из товарищей от участия в покрытии общих расходов или убытков, ничтожно.
     
     Согласно п. 8 Указаний по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества, утвержденных приказом Минфина России от 24.12.1998 N 68н (далее - Указания), отражение хозяйственных операций по договору простого товарищества, включая учет расходов и доходов, а также расчет и учет финансовых результатов, осуществляется в общеустановленном порядке.
     
     Поскольку нормативные акты по бухгалтерскому учету и налогообложению содержат в различных формах требование отграничения учета деятельности простого товарищества от основной деятельности товарища, которому поручено ведение общих дел, в банке открывается отдельный расчетный счет для расчетов по деятельности, связанной с исполнением договора простого товарищества.
     
     При осуществлении совместной деятельности ее участники производят расходы в интересах простого товарищества. При этом такие расходы условно можно подразделить на две группы. Во-первых, это расходы, производимые от имени простого товарищества. Как правило, их осуществляет участник, которому поручено ведение общих дел, в соответствии с договором между участниками совместной деятельности и на основании выданной ими доверенности. Во-вторых, это расходы, которые несет участник, ведущий общие дела, в интересах совместной деятельности, но от своего имени. Если с отражением первой группы расходов проблем, как правило, не возникает, то в отношении второй все несколько сложнее.
     
     Расходами, осуществляемыми участником, ведущим общие дела, в интересах совместной деятельности, но от своего имени, могут быть часть арендной платы, если участник, ведущий общие дела, использует свое помещение в целях совместной деятельности, оплата трудовых усилий сотрудников такого участника, привлекаемых к осуществлению совместной деятельности, расходы на приобретение ГСМ, канцтоваров, часть которых используется в целях исполнения договора простого товарищества, и т.п.
     
     Статьей 1044 ГК РФ установлено, что товарищ, совершивший в интересах всех товарищей сделки от своего имени, может требовать возмещения произведенных им за свой счет расходов, если имелись достаточные основания полагать, что эти сделки необходимо было осуществить в интересах всех товарищей. Товарищи, понесшие вследствие таких сделок убытки, вправе требовать их возмещения.
     
     Из указанного выше следует, что расходы, произведенные участником, ведущим общие дела, в интересах совместной деятельности, но от своего имени, могут быть включены в себестоимость продукции (работ, услуг), производимой и реализуемой простым товариществом, только в случае их подтверждения другими участниками договора. Такое подтверждение следует сделать при заключении договора (в отношении расходов, которые можно предвидеть заранее: арендная плата, оплата труда сотрудников) или регулярно оформлять документом (соглашением), составляемым в произвольной форме и подписываемыми всеми участниками товарищества. При этом указанные выше расходы будут признаваться расходами, произведенными в порядке долевого финансирования участниками договора о совместной деятельности.
     
     Пунктом 9 Указаний установлено, что приобретенное или созданное в ходе совместной деятельности товарищей имущество отражается в учете в сумме фактических затрат на его приобретение, изготовление и т.д. Учет приобретения или создания новых объектов основных средств, нематериальных активов и других долгосрочных вложений ведется в общеустановленном порядке и осуществляется за счет дополнительных перечислений денежных средств товарищами согласно принятым решениям.
     
     Амортизация основных средств и нематериальных активов начисляется в порядке, установленном Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, вне зависимости от фактического срока их использования и применяемых ранее методов начисления амортизации до заключения договора простого товарищества.
     
     Налогообложение совместной деятельности на стадии ее непосредственного осуществления характеризуется рядом особенностей.
     
     Согласно п. 10 ст. 2 Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон РФ N 2116-1) прибыль, полученная в результате совместной деятельности, облагается налогом на прибыль у участников совместной деятельности после ее распределения. Таким образом, участник, ведущий общие дела простого товарищества, распределяет прибыль и уплачивает налог на прибыль только с доли, причитающейся ему в соответствии с договором.
     
     Что же касается других налогов, то объект налогообложения возникает при реализации произведенных (приобретенных) товариществом товаров (работ, услуг).
     
     Так, согласно п. 9 инструкции Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (с изменениями и дополнениями) товары (работы, услуги), созданные (приобретенные) и реализуемые в рамках совместной деятельности, учитываются на отдельном балансе у того участника, которому поручено ведение общих дел, и подлежат обложению НДС в общеустановленном порядке.
     
     В соответствии с Законом РФ от 18.10.1991 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" (с изменениями и дополнениями) объектом обложения налогом на пользователей автомобильных дорог является выручка, полученная от реализации продукции (работ, услуг), и сумма разницы между продажной и покупной ценами товаров, реализуемых в результате заготовительной, снабженческо-сбытовой, торговой деятельности.
     
     Учитывая изложенное, при возникновении объектов обложения указанными выше налогами в рамках совместной деятельности обязанности по уплате вышеназванных налогов возникают у каждого участника исходя из установленной договором доли в реализуемых товарах (работах, услугах), подлежащих налогообложению.
     
     Вместе с тем в соответствии со ст. 10 НК РФ участники договора простого товарищества могут исполнять обязанности по уплате налогов и сборов через одного уполномоченного ими участника (уполномоченного представителя). Как правило, это участник, которому поручено ведение общих дел товарищества.
     
     Такой порядок является единственно возможным в случае ведения общих дел одним из участников в силу некоторых особенностей уплаты НДС. Дело в том, что сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет при реализации товаров (работ, услуг), определяется в виде разницы между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам материальных ресурсов (работ, услуг), стоимость которых относится на издержки производства и обращения. Поэтому в случае уплаты НДС каждым из участников простого товарищества самостоятельно исходя из его доли в реализуемой продукции (работ, услуг) этот налог не может быть принят к зачету (возмещению) из бюджета по материальным ресурсам, приобретенным в ходе совместной деятельности и учитываемым на обособленном балансе у участника, которому поручено ведение общих дел.
     
     Порядок уплаты налога на имущество участниками договора о совместной деятельности определен ст. 2 Закона РФ от 13.12.1991 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" (с изменениями и дополнениями), в соответствии с которой стоимость имущества, объединенного для осуществления совместной деятельности без образования юридического лица, для целей налогообложения принимается в расчет участниками договора о совместной деятельности, внесшими это имущество, а созданного (приобретенного) в результате этой деятельности - участниками договора о совместной деятельности в соответствии с установленной долей собственности по договору. Иными словами, каждый из участников учитывает в целях налогообложения то имущество, которое он внес в качестве вклада, а также свою долю в имуществе, созданном (приобретенном) в процессе совместной деятельности, и уплачивает налог самостоятельно исходя из стоимости принадлежащего ему имущества.
     

     Пример.

     
     В результате осуществления своей деятельности по проекту "Защита"* товарищество несет следующие расходы по изготовлению готовой продукции:
     ______
     * См. данные о вкладах участников и условиях осуществления деятельности в примере, приведенном в начале статьи в «Налоговом вестнике», № 6, с. 67.

     
     - стоимость сырья и материалов - 516 000 руб. (НДС - 86 000 руб.);
     
     - начислена заработная плата - 70 000 руб.;
     
     - произведены начисления на заработную плату - 27 000 руб.;
     
     - начислен износ по основным средствам - 15 000 руб.
     
     В конце отчетного периода организация, которой поручено ведение общих дел, представила другим участникам товарищества отчет о расходах на аренду офисных помещений, произведенных от своего имени на сумму 60 000 руб. Соглашением между товарищами по данному отчету расходы, произведенные в интересах простого товарищества, утверждены в сумме 30 000 руб., в том числе НДС - 5000 руб.
     
     Кроме того, договором простого товарищества каждому участнику предусмотрена выплата вознаграждения за использование имущества, переданного в общую долевую собственность, в размере 10 000 руб.
     
     В отчетном периоде поступила оплата за реализуемую продукцию в сумме 845 000 руб., в том числе НДС - 140 833 руб.
     
     В бухгалтерском учете организации, которой поручено ведение общих дел, на отдельном балансе будут оформлены следующие проводки:
     
     1. При определении себестоимости:
     
     Д-т 20 К-т 10 - на сумму 516 000 руб. - списывается стоимость использованного сырья и материалов;
     
     Д-т 68 К-т 19 - на сумму 86 000 руб. - списывается НДС;
     
     Д-т 20 К-т 70 - на сумму 70 000 руб. - начислена заработная плата производственным работникам;
     
     Д-т 20 К-т 69 - на сумму 27 000 руб. - произведены отчисления от заработной платы производственных работников;
     
     Д-т 20 К-т 02 - на сумму 15 000 руб. - начислен износ по основным средствам;
     
     Д-т 40 К-т 20 - на сумму 628 000 руб. - приходуется на склад готовая продукция.
     
     2. При начислении вознаграждения участникам товарищества:
     
     Д-т 26 К-т 74 - на сумму 20 000 руб. - начислено вознаграждение;
     
     Д-т 74 К-т 51 - на сумму 20 000 руб.- перечислено вознаграждение.
     

     3. При утверждении отчета о расходах на аренду офисных помещений:
     
     Д-т 26 К-т 74 - на сумму 25 000 руб. - приняты затраты на аренду;
     
     Д-т 19 К-т 74 - на сумму 5000 руб. - учтен НДС по данным расходам;
     
     Д-т 74 К-т 51 - на сумму 15 000 руб. - возмещены ЗАО "А" расходы на аренду помещения в доле, приходящейся на ООО "Б";
     
     Д-т 68 К-т 19 - на сумму 5000 руб. - НДС к зачету.
     
     4. При формировании результата от реализации по моменту оплаты:
     
     Д-т 62 К-т 46 - на сумму 845 000 руб. - отнесена выручка от реализации;
     
     Д-т 51 К-т 62 - на сумму 845 000 руб. - поступила выручка от реализации;
     
     Д-т 46 К-т 68 - на сумму 140 833 руб. - отражается НДС полученный;
     
     Д-т 46 К-т 40 - на сумму 595 000 руб. - списывается фактическая себестоимость реализованной продукции;
     
     Д-т 46 К-т 26 - на сумму 45 000 руб. - списываются управленческие расходы;
     
     Д-т 46 К-т 80 - на сумму 64 167 руб. - определен финансовый результат от реализации продукции.
     
     5. Определение и уплата НДС участником, которому поручено ведение общих дел:
     
      Д-т 68 К-т 51 - на сумму 49 833 руб.
     
     У участника, получающего возмещение расходов по аренде офисных помещений, будут оформлены на основном балансе следующие записи:
     
     Д-т 26 К-т 76 - на сумму 50 000 руб. - начислена арендная плата по офисным помещениям;
     
     Д-т 19 К-т 76 - на сумму 10 000 руб. - учтен НДС по арендной плате;
     
     Д-т 74 К-т 26 - на сумму 25 000 руб. - затраты переданы на баланс совместной деятельности;
     
     Д-т 74 К-т 19 - на сумму 5000 руб. - передан НДС по данным расходам;
     
     Д-т 76 К-т 51 - на сумму 60 000 руб. - оплачена арендная плата;
     
     Д-т 68 К-т 19 - на сумму 5000 руб. - НДС к зачету;
     
     Д-т 51 К-т 74 - на сумму 30 000 руб. - поступило возмещение части арендной платы от простого товарищества.
     

Порядок распределения прибыли (убытка), полученной от совместной деятельности

     
     Согласно ст. 1048 ГК РФ прибыль, полученная участниками, распределяется пропорционально стоимости вкладов товарищей в общее дело, если иное не предусмотрено договором простого товарищества или иным соглашением товарищей. Соглашение об устранении кого-либо из товарищей от участия в прибыли ничтожно.
     
     Договором или отдельным соглашением должен определяться порядок покрытия убытков, связанных с совместной деятельностью. Этим же соглашением целесообразно определить и сроки распределения прибыли (убытка).
     
     Так, в соответствии с п. 10 Указаний по окончании отчетного периода выявленный на счете 80 "Прибыли и убытки" финансовый результат подлежит списанию на счет 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". Распределение прибыли (убытка) и других результатов совместной деятельности отражается в бухгалтерском учете у участника, которому поручено ведение общих дел, в следующем порядке.
     
     Прибыль отражается по дебету счета 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в корреспонденции с кредитом счета 74 "Расчеты по выделенному на отдельный баланс имуществу", субсчет "Расчеты по договору простого товарищества". При перечислении участникам сумм, причитающихся согласно договору, задолженность со счета 74, субсчет "Расчеты по договору простого товарищества", списывается в корреспонденции с кредитом соответствующего счета учета денежных средств.
     
     Убыток отражается по дебету счета 74, субсчет "Расчеты по договору простого товарищества", в корреспонденции с кредитом счета 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", а по мере погашения участниками полученного убытка - по дебету счетов учета денежных средств в корреспонденции с кредитом счета 74, субсчет "Расчеты по договору простого товарищества".
     
     У организации-товарища, которой распределяется прибыль участником, ведущим общие дела, данная прибыль отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 74 "Расчеты по выделенному на отдельный баланс имуществу", субсчет "Расчеты по договору простого товарищества", и кредиту счета 80 "Прибыли и убытки" в момент получения от участника, которому поручено ведение общих дел, сведений о размере причитающейся прибыли. При фактическом получении средств, определенных в соответствии с договором простого товарищества, задолженность списывается со счета 74, субсчет "Расчеты по договору простого товарищества", в корреспонденции с дебетом счетов по учету денежных средств.
     
     Пунктом 7 Указаний установлено, что участники договора простого товарищества представляют бухгалтерскую отчетность в общеустановленном порядке с учетом финансовых результатов, полученных по договору простого товарищества. Для этого рекомендуется перед составлением и утверждением в установленном порядке бухгалтерской отчетности товарищей, а также принятием управленческих решений по договору простого товарищества рассмотреть итоги финансово-хозяйственной деятельности за отчетный год и распределить в соответствии с условиями договора простого товарищества полученные финансовые результаты.
     
     Согласно п. 13 Указаний товарищ, ведущий общие дела, составляет и представляет участникам договора простого товарищества информацию, необходимую им для формирования отчетной, налоговой и иной документации в порядке и сроки, оговоренные договором.
     
     Вместе с тем следует учитывать, что нормативные акты по налогу на прибыль устанавливают некоторые правила определения и распределения прибыли простого товарищества для целей налогообложения.
     
     Так, согласно п. 11 ст. 2 Закона РФ N 2116-1 и п. 2.13 инструкции Госналогслужбы России от 10.08.1995 N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций", с изменениями и дополнениями (далее - Инструкция N 37), предприятие, ведущее учет результатов совместной деятельности, ежеквартально сообщает каждому участнику этой деятельности и налоговому органу по месту нахождения указанного предприятия о суммах, причитающихся каждому участнику совместной деятельности, доли прибыли для учета при налогообложении независимо от фактического распределения этой прибыли. Причем такие сведения должны сообщаться как участникам, так и налоговому органу до наступления срока представления ими квартальных бухгалтерских отчетов и годовых бухгалтерских отчетов и балансов.
     
     Доля прибыли каждого участника определяется по данным бухгалтерского отчета исходя из прибыли, скорректированной с учетом метода определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) для целей налогообложения, положений постановления Правительства РФ от 05.08.1992 N 552 и ее уменьшения в соответствии с п. 2.4, 2.5 и 2.6 Инструкции N 37.
     
     В соответствии с письмом МНС России от 04.02.2000 N ВГ-6-02/102@ при распределении прибыли между участниками договора о совместной деятельности, являющимися юридическими лицами, товарищ, ведущий общие дела, корректирует для целей налогообложения прибыль простого товарищества (Отчет о финансовых результатах, форма N 2), полученную исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, с учетом корректировки себестоимости реализации товаров, продукции, работ и услуг в соответствии с Положением о составе затрат и Инструкцией N 37.
     
     Все необходимые уточнения для целей налогообложения прибыли отражаются в Приложении N 11 к вышеуказанной Инструкции. Именно этот результат подлежит распределению между участниками договора простого товарищества.
     
     При этом следует иметь в виду, что в соответствии с п. 2.13. Инструкции N 37 убытки, полученные от выполнения договоров о совместной деятельности, на результатах деятельности участников - юридических лиц не отражаются, так как они должны покрываться за счет участников совместной деятельности.
     
     Полученная каждым участником договора простого товарищества прибыль от совместной деятельности включается в соответствии с п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, в состав операционных доходов и согласно Инструкции N 37 облагается налогом на прибыль в общем порядке.
     
     В рамках данного раздела, по мнению авторов, следует рассматривать и вопрос о правомерности применения участниками совместной деятельности льготы на финансирование капитальных вложений, если в рамках совместной деятельности имеет место финансирование капитальных вложений производственного назначения.
     
     Напомним, что в соответствии с подпунктом "а" п. 1 ст. 6 Закона РФ N 2116-1 при исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, уменьшается на суммы, направленные предприятиями отраслей сферы материального производства на финансирование капитальных вложений производственного назначения (в том числе в порядке долевого участия), а также на погашение кредитов банков, полученных и использованных на эти цели, включая проценты по кредитам.
     
     Поскольку имущество участников совместной деятельности, как уже отмечалось выше, является совместной долевой собственностью, если иное не предусмотрено договором или не следует из существа обязательства, капитальные вложения, осуществляемые в рамках совместной деятельности, можно считать произведенными в порядке долевого финансирования. В этом случае участники договора о со-
вместной деятельности имеют право на указанную выше льготу при условии, что они отвечают критериям, установленным законодательством для ее применения (осуществляются капитальные вложения производственного назначения, организации-товарищи относятся к организациям сферы материального производства).
     
     При этом следует учитывать, что льгота предоставляется в соответствии со ст. 56 НК РФ налогоплательщику, то есть организации. Поскольку простое товарищество не является юридическим лицом, то права на данную льготу имеют непосредственно его участники, но не товарищество. Отсюда следует, что товарищ, которому поручено ведение общих дел, не имеет права уменьшать прибыль, причитающуюся каждому участнику договора, на суммы прибыли, направленной на финансирование капитальных вложений, в соответствии с указанной выше льготой. Товарищ, ведущий общие дела, должен сообщить каждому участнику договора его долю средств, направленную на финансирование капитальных вложений, и каждый участник на основании этих данных самостоятельно осуществляет расчет льготы. Аналогичный порядок должен действовать и в отношении других льгот по налогу на прибыль.
     
     Необходимо также отметить, что в случае, если капитальные вложения осуществляются за счет полученной в результате совместной деятельности прибыли, необходимо заключить дополнительное соглашение товарищей о направлении указанной прибыли на финансирование капитальных вложений. В случае если такое соглашение не было заключено, имущество, приобретенное участником, которому поручено ведение общих дел, рассматривается как безвозмездно полученное от других организаций и в той части, которая приходится на прибыль других предприятий, подлежит обложению налогом на прибыль.
     

     Пример.

     
     В конце отчетного периода организацией, которой поручено ведение общих дел, определена балансовая прибыль по результатам деятельности простого товарищества в размере 64 167 руб. Данная прибыль до распределения между участниками товарищества корректируется для целей налогообложения в соответствии с Приложением N 11 "Справка о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 “Расчета налога от фактической прибыли”" на следующие суммы:
     
     - увеличивается на сумму превышения фактических затрат над установленными лимитами:
     
     а) по расходам на рекламу - на 10 000 руб.;
     
     б) по представительским расходам - на 3000 руб.;
     
     в) по командировочным расходам - на 1000 руб.;
     
     - уменьшается на прибыль от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции в размере 1167 руб.
     
     В соответствии с данным расчетом прибыль простого товарищества для целей налогообложения составляет 77 000 руб., доля прибыли каждого из товарищей - 38 500 руб.
     
     Данные операции оформляются в бухгалтерском учете следующими проводками:
     
     1. У участника-товарища, которому поручено ведение общих дел, на отдельном балансе:
     
     Д-т 80 К-т 88 - на сумму 77 000 руб. - выявлена прибыль, скорректированная для целей налогообложения;
     
     Д-т 88 К-т 74 - на сумму 77 000 руб. - прибыль отнесена к распределению между участниками товарищества;
     
     Д-т 74 К-т 51 - на сумму 77 000 руб. - перечислена прибыль участникам товарищества.
     
     2. У участников простого товарищества на основном балансе:
     
     Д-т 74 К-т 80 - на сумму 38 500 руб. - доля прибыли, полученная в результате совместной деятельности;
     
     Д-т 51 К-т 74 - на сумму 38 500 руб. - зачислены денежные средства;
     
     Д-т 80 К-т 81/1 - на сумму 11 550 руб. - начислен налог на прибыль, полученную в результате совместной деятельности;
     
     Д-т 81/1 К-т 51 - на сумму 11 550 руб. - перечислен налог на прибыль.
     

Прекращение деятельности простого товарищества

     
     Статья 1050 ГК РФ устанавливает ряд условий прекращения действия договора простого товарищества:
     
     - объявление кого-либо из товарищей несостоятельным (банкротом);
     
     - ликвидация либо реорганизация участвующего в договоре юридического лица;
     
     - отказ кого-либо из товарищей от дальнейшего участия в бессрочном договоре простого товарищества;
     
     - расторжение договора простого товарищества, заключенного с указанием срока, по требованию одного из товарищей;
     
     - выдел доли товарища по требованию его кредитора;
     
     (все вышеуказанные случаи влекут за собой расторжение договора, только если договором простого товарищества или последующими соглашениями не предусмотрено сохранение договора в отношениях между остальными товарищами);
     
     - истечение срока договора простого товарищества.
     
     Наряду с указанными выше причинами в соответствии со ст. 1052 ГК РФ любой товарищ вправе требовать расторжения договора, заключенного с указанием срока или цели такого договора в качестве отменительного условия, в отношениях между собой и остальными товарищами по уважительной причине с возмещением реального ущерба, причиненного расторжением договора.
     
     При прекращении договора простого товарищества вещи, переданные в общее владение или пользование товарищей, возвращаются предоставившим их участникам договора без вознаграждения, если иное не предусмотрено договором или дополнительным соглашением сторон.
     
     По окончании действия договора простого товарищества происходит раздел имущества, находившегося в общей собственности, и возникших у них общих прав требования. При этом, если порядок раздела общего имущества специально не определялся в договоре, имущество и права требования будут поделены пропорционально величине их долей в общей собственности.
     
     С момента прекращения договора простого товарищества его участники несут солидарную ответственность по неисполненным общим обязательствам в отношении третьих лиц.
     
     Согласно п. 11 Указаний по окончании срока договора простого товарищества или его прекращении имущество, находящееся в общей собственности товарищей, и возникшие у них общие права требования подлежат разделу и отражаются в бухгалтерском учете в следующем порядке.
     
     Возврат денежных средств, внесенных товарищами в качестве вкладов, показывается по дебету счета 74 "Расчеты по выделенному на отдельный баланс имуществу", субсчет "Расчеты по договору простого товарищества" или субсчет "Расчеты по долгосрочным вложениям", в корреспонденции с кредитом счетов учета денежных средств.
     
     Отражение в бухгалтерском учете операций по возврату товарищам имущества, подлежащего разделу, осуществляется с использованием счетов 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" и 48 "Реализация прочих активов".
     
     При этом:
     
     в дебет указанных счетов в корреспонденции с кредитом счетов учета объектов имущества (01 "Основные средства", 04 "Нематериальные активы", 10 "Материалы", 40 "Готовая продукция", 41 "Товары" и др.) списывается стоимость имущества в оценке, предусмотренной договором простого товарищества, и (или) в сумме фактических затрат на его приобретение (создание);
     
     в кредит указанных счетов в корреспонденции с дебетом счета 74 "Расчеты по выделенному на отдельный баланс имуществу", субсчет "Расчеты по договору простого товарищества" и (или) субсчет "Расчеты по долгосрочным инвестициям", относятся суммы вклада или доли в общей собственности.
     
     Одновременно сумма амортизации по основным средствам и нематериальным активам, начисленная за период совместной деятельности товарищей, списывается с дебета счетов 02 "Износ основных средств" и 05 "Амортизация нематериальных активов" в кредит счетов 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" и 48 "Реализация прочих активов".
     
     Участник договора, которому участник, ведущий общие дела, возвращает имущество при разделе, ведет учет такого имущества в следующем порядке.
     
     Вещи, передававшиеся в общее владение и (или) пользование товарищей, возвращаются предоставившим их товарищам при прекращении договора простого товарищества без вознаграждения, если иное не предусмотрено соглашением сторон, и используются последними в первую очередь для закрытия счета 58 "Краткосрочные финансовые вложения" или 06 "Долгосрочные финансовые вложения", субсчет "По договору простого товарищества".
     
     По результатам раздела подлежащие получению каждым товарищем объекты имущества, в том числе денежные средства, в счет погашения вкладов учитываются по дебету счета 74, субсчет "Расчеты по договору простого товарищества", в корреспонденции с кредитом счета 58 "Краткосрочные финансовые вложения" или 06 "Долгосрочные финансовые вложения". По мере погашения задолженности дебетуются счета учета объектов имущества или денежных средств в корреспонденции с кредитом счета 74, субсчет "Расчеты по договору простого товарищества".
     
     Если в соответствии с условиями договора простого товарищества товарищам предусмотрено вознаграждение за переданное в общее владение и (или) пользование имущество, а также если им причитается по результатам раздела имущество сверх величины вклада, то на указанную сумму дебетуется счет 74, субсчет "Расчеты по договору простого товарищества", в корреспонденции с кредитом счета 80 "Прибыли и убытки". По мере погашения задолженности кредитуется счет 74, субсчет "Расчеты по договору простого товарищества", в корреспонденции с дебетом счетов учета объектов имущества.
     
     Согласно п. 6 ст. 39 НК РФ передача имущества в пределах первоначального взноса участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества реализацией не признается.
     
     Исходя из изложенного объект обложения НДС и налогами, базой для определения которых является выручка от реализации продукции (работ, услуг), у участников договора простого товарищества при разделе имущества в связи с его прекращением или выделом доли одного из товарищей не возникает.
     
     Если товарищ в результате такого раздела получает имущество в размере большем, нежели он фактически внес в период действия договора о совместной деятельности, превышение величины полученного имущества над величиной ранее внесенного должно считаться безвозмездным получением имущества и включаться в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в соответствии с п. 6 ст. 2 Закона РФ N 2116-1.
     

     Пример.

     
     Вследствие истечения срока действия договора простого товарищества по проекту "Защита" реализуются на сторону ранее внесенные участниками совместной деятельности основные средства, и товарищам возвращается сумма их вклада, внесенного при создании простого товарищества, в денежном выражении:
     
     - возвращается ЗАО "А" - денежные средства за внесенное ранее оборудование, оцененное в 200 000 руб. (реализовано за 200 000 руб.);
     
     - возвращается ООО "Б" - денежные средства за внесенное ранее помещение, оцененное в 100 000 руб. (реализовано за 100 000 руб.), и вносившаяся ранее сумма денежных средств в размере 100 000 руб.
     
     По данным бухгалтерского учета в момент прекращения действия договора простое товарищество имеет в своем распоряжении после распределения прибыли:
     
     1. Готовую продукцию, отраженную по фактической себестоимости на счете 40 в сумме 150 000 руб.
     
     2. Остаток денежных средств на счете 51 в размере 350 000 руб.
     
     В бухгалтерском учете организации-товарища, которой поручено ведение общих дел, будут оформлены следующие проводки.
     
     - при возврате вкладов:
     
     1. Возврат ЗАО "А":
     
     Д-т 74 К-т 51 - на сумму 200 000 руб. - возвращается вклад;
     
     2. Возврат ООО "Б":
     
      Д-т 74 К-т 51 - на сумму 150 000 руб. - возвращается часть вклада;
     
     Д-т 48 К-т 40 - на сумму 50 000 руб. - списывается готовая продукция при возврате вклада;
     
     Д-т 74 К-т 48 - на сумму 50 000 руб. - в счет остатка вклада по денежным средствам передается готовая продукция по фактической себестоимости;
     
     Д-т 48 К-т 40 - на сумму 100 000 - списывается готовая продукция каждому товарищу по 1/2 от остатка на складе при разделе имущества;
     
     Д-т 74 К-т 48 - на сумму 100 000 - передается готовая продукция каждому товарищу по 1/2 от остатка на складе при разделе имущества.
     
     При этом до передачи готовой продукции определяется и уплачивается НДС.
     
     В бухгалтерском учете организаций, которым возвращаются вклады и доли в распределяемом имуществе и обязательствах будут оформлены следующие проводки:
     
     - возврат вкладов:
     
     1. ЗАО "А":
     
     Д-т 74 К-т 58 - на сумму 200 000 руб. - возвращается вклад;
     
     Д-т 51 К-т 74 - на сумму 200 000 руб. - поступают денежные средства на расчетный счет.
     
     2. ООО "Б":
     
     Д-т 74 К-т 58 - на сумму 200 000 руб. - возвращается вклад;
     
     Д-т 51 К-т 74 - на сумму 150 000 руб. - поступают денежные средства на расчетный счет;
     
     Д-т 40 К-т 74 - на сумму 50 000 руб. - поступает готовая продукция в счет вклада (НДС был уплачен до передачи готовой продукции);
     
     - распределение имущества простого товарищества:
     
     1. ЗАО "А":
     
     Д-т 74 К-т 80 - на сумму 50 000 руб. - отражается причитающееся к получению в результате прекращения договора простого товарищества имущество;
     
     Д-т 40 К-т 74 - на сумму 50 000 руб. - поступает готовая продукция в результате прекращения договора простого товарищества (НДС был уплачен до передачи готовой продукции).
     
     2. ООО "Б":
     
     Д-т 74 К-т 80 - на сумму 50 000 руб. - отражается причитающееся к получению в результате прекращения договора простого товарищества имущество;
     
     Д-т 40 К-т 74 - на сумму 50 000 руб. - поступает готовая продукция в результате прекращения договора простого товарищества (НДС был уплачен до передачи готовой продукции).