Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Проведение налоговых проверок и оформление их результатов


Проведение налоговых проверок и оформление их результатов

     

В.И. Балабин,
советник налоговой службы II ранга
     
     Налоговая проверка - это одна из форм контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов, налогоплательщиками, плательщиками сборов и налоговыми агентами проводимая специально уполномоченными государственными органами. Налоговые проверки осуществляются в целях обнаружения, пресечения и устранения нарушений законодательства о налогах и сборах, а также их профилактики. Если такие нарушения обнаруживаются при налоговой проверке, ее последствиями являются, как правило, взыскание недоимок по налогам и пени за задержку уплаты налогов (за несвоевременное перечисление их в бюджет), привлечение лиц, совершивших налоговые правонарушения, к ответственности.          


     Органы, уполномоченные проводить налоговые проверки

     
     В соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации (далее - Кодекс), в силу его ст. 87, 87.1, самостоятельно проводить налоговые проверки уполномочены МНС России и его подразделения, а также таможенные органы. При этом таможенные органы проводят камеральные и выездные проверки лишь в отношении налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации.
     
     Что касается органов государственных внебюджетных фондов, то они осуществляют контроль за поступлением в эти фонды соответствующих взносов. Такие взносы по своей природе являются налогами, они включены в перечень федеральных налогов, приведенный в ст. 13 Кодекса. Однако эта статья части первой Кодекса не введена в действие. А в ст. 19-21 Закона РФ от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", где перечислены те налоги и сборы, которые могут взиматься на территории Российской Федерации в настоящее время, упоминания о взносах в государственные внебюджетные фонды нет.
     
     Согласно ст. 34.1 Кодекса в случаях, когда законодательством о налогах и сборах на органы государственных внебюджетных фондов возложены обязанности по налоговому контролю, эти органы пользуются правами и несут обязанности налоговых органов. В соответствии с п. 2 ст. 82 Кодекса органы государственных внебюджетных фондов в пределах своей компетенции осуществляют налоговый контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах. Таким образом, проведение собственно налоговых проверок органами государственных внебюджетных фондов, выполнение ими при осуществлении таких проверок тех обязанностей и использование тех прав, которые выполняют и используют налоговые органы, возможно только после того, как отношения, связанные с уплатой вышеуказанных взносов и осуществлением контроля за их уплатой, будут урегулированы не специальными актами законодательства, а законодательством о налогах и сборах. Тот факт, что указанные отношения в настоящее время урегулированы специальными законодательными актами, подтвержден, в частности, в п. 1 постановления Пленума Верховного Суда РФ и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации". Кроме того, до настоящего времени определение круга прав и обязанностей органов государственных внебюджетных фондов во вновь принимаемых специальных актах законодательства не согласуется с нормами Кодекса (см., например, Федеральный закон от 02.01.2000 N 7-ФЗ "О бюджете Государственного фонда занятости населения Российской Федерации на 2000 год"), что также подтверждает обособленность сферы правового регулирования отношений по установлению и взиманию взносов в государственные социальные внебюджетные фонды, а также отношений, возникающих в процессе осуществления контроля за их уплатой.
     
     Сразу следует отметить, что по рассматриваемому вопросу не раз высказывалось иное мнение. Оно состоит в том, что уже в настоящее время органы государственных внебюджетных фондов должны соблюдать процедуру проведения налоговых проверок, установленную Кодексом. Как представляется, сторонники такой точки зрения не вполне учитывают положения ст. 1, 30, 34.1 и 82 Кодекса либо не рассматривают нормы, установленные указанными статьями, в комплексе. Не учитываются при этом также и нормы Федерального закона от 31.07.1998 N 147-ФЗ "О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 155-ФЗ). Видимо, разногласия по затронутой проблеме будут преодолены окончательно только в связи с принятием части второй Кодекса, когда будет установлена система налогов и сборов с безусловным включением в нее взносов в государственные социальные внебюджетные фонды.
     
     Важно также отметить, что в перечень участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах (ст. 99 Кодекса), включены ФСНП России и ее территориальные подразделения. Они участвуют в налоговых отношениях при решении вопросов, отнесенных к их компетенции Кодексом. С 1 января 1999 года и до вступления в силу Федерального закона от 02.01.2000 N 13-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" органы налоговой полиции были лишены права самостоятельно проводить налоговые проверки. Из разъяснений Пленума Верховного Суда РФ и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ, содержащихся в упоминавшемся уже постановлении от 11.06.1999 N 41/9 (п. 23), следовало, что в силу положений Кодекса, действовавших в соответствующий период времени, органы налоговой полиции не были наделены полномочиями по осуществлению процедур налогового контроля. Вышеуказанным Федеральным законом органам налоговой полиции снова предоставлено право проводить налоговые проверки. При этом такое право органично вошло в более широкий круг полномочий по проведению оперативно-разыскных мероприятий, дознания и предварительного следствия по делам, которые отнесены законом к ведению указанных органов. Названными полномочиями органы налоговой полиции обладали уже давно. В настоящее время органы налоговой полиции полномочны при наличии достаточных данных, указывающих на признаки преступления, производить проверки налогоплательщиков в соответствии с законодательством Российской Федерации. По результатам проверки должен составляться акт, на основании которого принимается одно из следующих решений:
     
     в случае обнаружения налоговых правонарушений, содержащих признаки состава преступления, - о возбуждении уголовного дела;
     
     в случае обнаружения налогового правонарушения, не содержащего признаков состава преступления, - об отказе в возбуждении уголовного дела и о направлении материалов в соответствующий налоговый орган;
     
     при отсутствии налогового правонарушения - об отказе в возбуждении уголовного дела.
     
     В любом случае органы налоговой полиции при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных Кодексом к полномочиям налоговых органов, обязаны в десятидневный срок со дня выявления таких обстоятельств направить материалы в соответствующий налоговый орган для принятия по ним решения.
     
     Кроме того, в соответствии с п. 2 ст. 36 Кодекса органы налоговой полиции полномочны участвовать в налоговых проверках по запросу налоговых органов.         


     Круг проверяемых лиц

     
     В первоначальной редакции Кодекса круг лиц, охватываемых камеральными налоговыми проверками, ограничивался только налогоплательщиками. Выездные налоговые проверки могли проводиться только в отношении организаций и индивидуальных предпринимателей.
     
     Кодексом в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ круг проверяемых лиц значительно расширен. В настоящее время налоговые органы вправе проводить и камеральные, и выездные проверки в отношении всех налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов.
     
     В этой связи заслуживают внимания, в частности, те положения Кодекса, которые устанавливают возможность доступа должностных лиц налоговых органов, проводящих налоговую проверку, в жилые помещения граждан. Если совсем недавно (до внесения в Кодекс изменений и дополнений) такой доступ в жилище помимо или против воли проживающих в нем физических лиц не допускался вообще, то теперь он допускается в случаях, установленных федеральным законом, или на основании судебного решения. Таким образом, введение в законодательство нормы, дозволяющей осуществлять выездные налоговые проверки в отношении всех физических лиц, а не только индивидуальных предпринимателей, потребовало одновременного уточнения положений Кодекса, касающихся доступа должностных лиц налоговых органов в жилые помещения граждан. Эти положения приведены в соответствие со ст. 25 Конституции РФ, определившей, что жилище неприкосновенно, но в случаях, установленных федеральными законами, или по решению суда такая неприкосновенность может быть нарушена.
     
     Установив в ст. 87 Кодекса возможность проведения камеральной налоговой проверки в отношении налогового агента, законодатели практически не изменили содержание ст. 88 Кодекса, которая касается основных процедурных моментов проведения такой проверки, поэтому в тексте данной статьи упоминание о налоговом агенте не появилось. Однако из содержания других статей Кодекса становится ясно, как должен действовать налоговый орган при осуществлении камеральной налоговой проверки налогового агента. Например, в силу ст. 93 Кодекса должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать необходимые для проверки документы не только у проверяемого налогоплательщика, но и у проверяемого налогового агента. Согласно ст. 31 Кодекса налоговые органы вправе требовать от налогового агента документы по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для удержания и перечисления налогов, а также пояснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность удержания и перечисления налогов. Налоговые органы вправе также требовать от налоговых агентов, их представителей устранения выявленных при налоговой проверке нарушений законодательства о налогах и сборах и контролировать выполнение указанных требований.          


     Камеральные проверки налогоплательщиков      

     
     Камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов, свидетельствующих о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа (ст. 88 Кодекса).
     
     Целью камеральной проверки является контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательных и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах, выявление и предотвращение налоговых правонарушений, взыскание сумм неуплаченных (не полностью уплаченных) налогов и соответствующих пени, возбуждение при наличии оснований процедуры взыскания в установленном порядке налоговых санкций, а также подготовка необходимой информации для обеспечения рационального отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок.
     
     Камеральная налоговая проверка включает проверку полноты представления налогоплательщиком документов налоговой отчетности; визуальную проверку правильности оформления документов налоговой отчетности (полноты заполнения всех необходимых реквизитов, ясности их заполнения и др.); проверку своевременности представления налоговых деклараций; проверку правильности арифметического расчета итоговых сумм налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет; проверку обоснованности примененных налогоплательщиком ставок налога, правомерности использования льгот по налогу; проверку правильности исчисления налогооблагаемой базы посредством камерального анализа.
     
     Федеральным законом от 09.07.1999 N 154-ФЗ с двух месяцев до трех увеличен срок проведения камеральной проверки. Этот срок отсчитывается со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Однако какие-либо последствия нарушения налоговым органом указанного срока Кодексом не установлены.
     
     В соответствии со ст. 88 Кодекса при проведении камеральной проверки налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Толкование этой нормы позволяет прийти к выводу о том, что налоговый орган не вправе требовать от налогоплательщика представления любых документов. Истребуемые документы должны подтверждать правомерные действия налогоплательщика, а не способствовать установлению налоговых нарушений. Вместе с тем согласно ст. 93 Кодекса должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика необходимые для проверки документы. Решение вопроса о том, какие именно документы необходимы для такой проверки, находится в компетенции налогового инспектора или другого должностного лица налогового органа. Отказ налогоплательщика от представления запрашиваемых при проведении камеральной налоговой проверки документов или непредставление их в пятидневный срок признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную ст. 126 Кодекса.
     
     Кодекс не содержит норм, обязывающих налоговый орган оформлять акт камеральной налоговой проверки. Однако в том случае, когда при проведении такой проверки обнаруживается налоговое правонарушение, соответствующий акт должен быть составлен (по смыслу некоторых статей Кодекса, например ст. 115). При этом не важно, как этот акт будет называться: актом об обнаружении налогового правонарушения, актом камеральной налоговой проверки либо как-то иначе.        


     Выездные налоговые проверки

     
     Под выездной налоговой проверкой понимается комплекс действий по проверке первичных учетных и иных бухгалтерских документов налогоплательщика, регистров бухгалтерского учета, бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций, хозяйственных и иных договоров, актов о выполнении договорных обязательств, внутренних приказов, распоряжений, протоколов, любых других документов; по осмотру (обследованию) различных предметов, любых используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий; по проведению инвентаризации принадлежащего налогоплательщику имущества; а также других действий налоговых органов (их должностных лиц), осуществляемых по месту нахождения налогоплательщика (месту его деятельности, месту расположения объекта налогообложения) и в иных местах вне места нахождения налогового органа.
     
     Основными участниками выездной налоговой проверки являются проверяемый налогоплательщик (его представители) и налоговый орган (его должностные лица). Однако с выездной налоговой проверкой могут быть сопряжены действия и других лиц, например, экспертов, переводчиков, но такие действия, как правило, бывают обусловлены инициативой налогового органа. Постановлением Правительства РФ от 16.03.1999 N 298 утверждено Положение о порядке выплаты и размерах сумм, подлежащих выплате свидетелям, переводчикам, специалистам, экспертам и понятым, привлекаемым для участия в производстве действий по осуществлению налогового контроля.
     
     Цели выездной налоговой проверки практически такие же, как и камеральной: осуществление контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в бюджет налогов и сборов, за соблюдением законодательства о налогах и сборах, взыскание недоимок по налогам и пени, привлечение виновных лиц к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предупреждение таких правонарушений (превентивная цель). Однако достигаются эти цели другими, специфическими именно для выездной налоговой проверки средствами. Например, выемка документов и предметов в рамках налогового контроля может быть осуществлена только при проведении выездной налоговой проверки.
     
     Приказом МНС России от 08.10.1999 N АП-3-16/318 (зарегистрирован в Минюсте России 15.11.1999 N 1978) утвержден Порядок назначения выездных налоговых проверок. Действует также инструкция МНС России от 31.03.1999 N 52 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и вынесения решения по результатам рассмотрения ее материалов", утвержденная приказом МНС России от 31.03.1999 N ГБ-3-16/66 (зарегистрирована в Минюсте России 28.04.1999 N 1768). Кроме того, приказом от 10.03.1999 Минфина России N 20н и МНС России N ГБ-3-04/39 (зарегистрирован в Минюсте России 11.06.1999 N 1804) утверждено Положение о порядке инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке.
     
     Выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.
     
     Налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. Поскольку определения календарного года в Кодексе нет, для уяснения этого понятия следует обратиться к здравому смыслу и к аналогии закона. Например, в Федеральном законе от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (ст. 14) календарным годом назван период времени с 1 января по 31 декабря включительно, что соответствует общепринятому понятию календарного года. Следовательно, если налоговый орган проверяет налогоплательщика, например, в 2000 году, то налоговой проверкой может быть охвачен период деятельности налогоплательщика с 1 января 1997 года по 31 декабря 1999 года. Не исключен и иной вариант, если рассматривать возможность проведения налоговой проверки за неполный календарный год. Согласно ст. 6.1 Кодекса годом (за исключением календарного года) признается любой период времени, состоящий из двенадцати календарных месяцев, следующих подряд.
     
     Федеральным законом от 09.07.1999 N 154-ФЗ в ст. 89 Кодекса введена норма следующего содержания: налоговый орган не вправе проводить в течение одного календарного года две выездные налоговые проверки и более по одним и тем же налогам за один и тот же период. При толковании этой нормы может сложиться мнение, что в течение двух и более лет повторные выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период могут проводиться. Однако в ст. 87 Кодекса содержится запрет на проведение налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам за уже проверенный налоговый период, причем этот запрет должен действовать всегда, за исключением случаев, когда проверка проводится в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика или вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.
     
     Срок проведения выездной налоговой проверки - не более двух месяцев. В исключительных случаях вышестоящий налоговый орган может увеличить продолжительность выездной налоговой проверки до трех месяцев. Кроме того, при проведении выездных налоговых проверок организаций, имеющих филиалы и представительства, срок проверки может увеличиваться на один месяц на проведение проверки каждого филиала и представительства. Срок проведения проверки включает в себя время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента. Однако в указанный срок не засчитываются периоды между вручением налогоплательщику (налоговому агенту) требования о представлении документов и представлением им запрашиваемых при проведении проверки документов.
     
     В ходе выездной налоговой проверки может возникнуть необходимость проведения осмотра (обследования) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, в проведении инвентаризации имущества налогоплательщика, производстве выемки документов и предметов и др. В ряде случаев, предусмотренных Кодексом, при проведении контрольных действий должны составляться протоколы. Так, при проведении выемки документов и предметов должностным лицом налогового органа в обязательном порядке составляется протокол с соблюдением требований, предусмотренных ст. 94 и 99 Кодекса.
     
     Кроме решения о проведении выездной налоговой проверки, требования о представлении документов, протоколов об осуществлении действий налогового контроля Кодексом предусмотрен еще один процессуальный документ - справка о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки, сроки ее проведения и которую проверяющий составляет по окончании выездной налоговой проверки.
     
     Что касается акта налоговой проверки - основного документа, фиксирующего результаты проверки, то он составляется уполномоченными должностными лицами налоговых органов не позднее двух месяцев после составления справки о проведенной проверке. Акт подписывается проверяющими должностными лицами и руководителем проверяемой организации или индивидуальным предпринимателем либо их представителями. В акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Кодекса, предусматривающие ответственность за конкретный вид налоговых правонарушений.
     
     В соответствии с требованиями, изложенными в инструкции МНС России от 31.03.1999 N 52, акт выездной налоговой проверки должен состоять из трех частей: вводной, описательной и итоговой.
     
     Вводная часть включает общие сведения о проводимой проверке и проверяемом налогоплательщике.
     
     Описательная часть содержит систематизированное изложение документально подтвержденных фактов налоговых правонарушений, выявленных в ходе проверки, или указание на отсутствие таковых, и связанных с этими фактами обстоятельств, имеющих значение для принятия правильного решения по результатам проверки. Содержание описательной части акта выездной налоговой проверки должно соответствовать следующим требованиям:
     
     а) объективность и обоснованность;
     
     б) полнота и комплексность отражения в акте всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам налоговых правонарушений;
     
     в) четкость, лаконичность и доступность изложения;
     
     г) системность изложения.
     
     Итоговая часть акта выездной налоговой проверки (заключение) должна включать сведения об выявленных при проведении проверки общих суммах, неуплаченных (не полностью уплаченных) налогов в результате занижения налогооблагаемой базы или неправильного исчисления налога по итогам налогового периода и (или) исчисленных в завышенных размерах налогов с разбивкой по видам налогов и налоговым периодам, а также обобщенные сведения о других установленных проверкой фактах налоговых и иных правонарушений; предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений, по привлечению налогоплательщика к ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах с изложением составов совершенных налоговых правонарушений и ссылками на соответствующие нормы Кодекса.
     
     Акт налоговой проверки вручается руководителю организации-налогоплательщика либо индивидуальному предпринимателю (их представителям) под расписку или передается иным способом, свидетельствующим о дате его получения налогоплательщиком или его представителями. В случае направления акта налоговой проверки по почте заказным письмом датой вручения акта считается шестой день, начиная с даты его отправки.         


     Вынесение решения по результатам рассмотрения материалов проверки

     
     После внесения в Кодекс изменений и дополнений в соответствии с Федеральным законом от 09.07.1999 N 154-ФЗ процедура рассмотрения материалов выездной налоговой проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа стала меньше отличаться от аналогичной процедуры, предусмотренной для камеральной налоговой проверки. Так, в случае представления налогоплательщиком письменных объяснений или возражений материалы проверки рассматриваются в присутствии должностных лиц организации-налогоплательщика или индивидуального предпринимателя либо их представителей. В этом случае о времени и месте рассмотрения материалов проверки налоговый орган извещает налогоплательщика заблаговременно. Ранее Кодексом предусматривалось рассмотрение материалов выездной налоговой проверки в присутствии налогоплательщика (представителей налогоплательщика), в отношении камеральной проверки такого указания не было.
     
     Еще одним нововведением стало снятие ограничений по сроку вынесения решения по результатам рассмотрения материалов проверки. Если в ранее действовавшей редакции Кодекса такой срок ограничивался десятью днями, то теперь он вообще не установлен, следовательно никаких ограничений по сроку принятия решения по итогам проверки больше не существует. Тем не менее следует отметить, что в тех случаях, когда при проведении проверки выявлены какие-либо нарушения, затягивать с вынесением соответствующего решения налоговые органы не могут в силу установленных Кодексом сроков давности взыскания налоговых санкций (ст. 115) и давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения (ст. 113).
     
     По результатам рассмотрения материалов проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:
     
     1) о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения;
     
     2) об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения;
     
     3) о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
     
     Процессуальные требования изложены в Кодексе только применительно к содержанию решения о привлечении налогоплательщика к ответственности. В таком решении согласно п. 3 ст. 101 Кодекса излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, указывается юридический факт осуществления процедуры привлечения к ответственности за конкретные налоговые правонарушения со ссылкой на статьи Кодекса, предусматривающие данные правонарушения и применяемые меры ответственности.
     
     На суммы недоимок по налогам и пени, выявленные по результатам камеральной или выездной налоговой проверки, налоговый орган должен направить налогоплательщику требование об уплате соответствующих сумм. Форма такого требования утверждена приказом Госналогслужбы России от 07.09.1998 N БФ-3-10/228 (в ред. приказа МНС России от 03.08.1999 N АП-3-10/256).
     
     Копия решения налогового органа и требование вручаются налогоплательщику либо его представителю под расписку или передаются иным способом, свидетельствующим о дате получения этих документов. Если указанными выше способами решение налогового органа вручить налогоплательщику или его представителям оказывается невозможным, оно отправляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней после его отправки.
     
     Положения Кодекса о порядке проведения налоговых проверок, процедуре рассмотрения материалов проверок, о содержании акта налоговой проверки и решения о привлечении к ответственности, принимаемого по результатам проверки, об обязательном вручении копий указанных акта, решения и требования, а также иные положения, касающиеся налоговых проверок, распространяются и на те ситуации, когда проверяемыми лицами являются плательщик сбора либо налоговый агент.
     
     Кодекс содержит специальное указание на то, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, предъявляемых к процедуре рассмотрения материалов проверки, может явиться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. В этой связи примечательны два обстоятельства. Во-первых, в Кодексе не упоминается о нарушении процедуры проведения самой проверки в качестве основания для аннулирования результатов этой проверки.
     
     Во-вторых, нарушение порядка рассмотрения материалов проверки не влечет безусловной отмены соответствующего решения налогового органа, а может послужить только поводом к такой отмене, если вышестоящий налоговый орган или суд сочтут нарушение процессуальных норм достаточно серьезным. При этом следует отметить, что ранее и суды, и тем более вышестоящие налоговые органы достаточно лояльно относились к различного рода процедурным нарушениям со стороны налоговых инспекций. Так, в постановлении от 28.01.1997 N 2675/96 Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ сделал вывод о том, что нарушение процедуры проведения проверки не является основанием для признания решения налогового органа о применении финансовых санкций недействительным. Правда, до вступления в силу Кодекса процедура проведения налоговых проверок и рассмотрения их результатов не была закреплена в законодательстве, а регулировалась ведомственными инструкциями и регламентами. После введения в действие Кодекса следует ожидать, что процессуальным аспектам налоговых проверок будут уделять больше внимания и налогоплательщики, и налоговые органы, и суды.