Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Налогообложение ценных бумаг


Налогообложение ценных бумаг

     

Г.В. Белова,

А.П. Петрова

     

     1. Какими нормативными документами следует руководствоваться при определении налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль при наличии убытков по операциям с ценными бумагами, не имеющими рыночной котировки или не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг (ОРЦБ), и что следует понимать для целей налогообложения под "категорией ценные бумаги": в целом вид ценных бумаг или ценные бумаги по эмитентам?

     
     Согласно п. 4 ст. 2 Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций", с учетом изменений и дополнений (далее - Закон РФ N 2116-1), убытки по операциям с ценными бумагами, не имеющими рыночной котировки или не обращающимися на ОРЦБ, могут быть отнесены на уменьшение доходов от реализации данной категории ценных бумаг. Для целей налогообложения в соответствии с п. 2 письма МНС России от 23.09.1999 N ВГ-6-05/751 данные ценные бумаги подразделяются на соответствующие категории. При этом под ценными бумагами понимается в целом вид ценных бумаг без разбивки по эмитентам.
     
     Что касается совместного письма Минфина России и Госналогслужбы России от 21.09.1994 N 130, от 23.09.1994 N НП-6-01/362, то оно действует в части, не противоречащей вышеназванному Закону.
     

     2. В момент погашения купонного дохода банк как первичный владелец облигации должен уплатить налог на доходы по ставке 15 % с полной суммы купонного дохода (с учетом накопленного купонного дохода). В соответствии с п. 8 ст. 2 Закона РФ N 2116-1 из валовой прибыли исключаются доходы в виде процентов, полученные владельцами государственных ценных бумаг Российской Федерации. Таким образом, из валовой прибыли следует исключить купонный доход в полном объеме. В то же время в расчет валовой прибыли включена только часть купонного дохода с момента проведения новации до дня погашения.
     
     Какой порядок налогообложения при реализации или погашении ОФЗ-ФД, так как в данном случае валовая прибыль будет увеличена на сумму накопленного купонного дохода (НКД)?

     
     Порядок налогообложения НКД изложен в письме МНС России от 23.09.1999 N ВГ-6-05/751. Доход в виде процентов у первичного владельца государственных ценных бумаг, полученных при новации ГКО и ОФЗ, исчисляется с даты выпуска облигаций до даты реализации (погашения) - по облигациям ОФЗ и, в зависимости от времени нахождения облигаций на балансе владельца, с начала выпуска ГКО исходя из доходности, заранее заявленной (установленной) в условиях выпуска облигаций.
     
     Указанный выше порядок исчисления процентного дохода действует в отношении всех организаций-участников новации ГКО и ОФЗ-ФД независимо от организационно-правовой формы организации и применяемого ею метода отражения в бухгалтерском учете операций по замене краткосрочных обязательств государства, выраженных в ГКО и ОФЗ-ФД, на долгосрочные обязательства.
     
     Прибыль, полученная от реализации или погашения ОФЗ-ФД, входящая в состав валовой прибыли, для целей налогообложения подлежит корректировке на сумму НКД, с которой уплачен налог на доход по ставке 15 %.
     
     Данная корректировка осуществляется по свободной строке раздела 2 в приложении N 12 к инструкции Госналогслужбы от 10.08.1995 N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" на сумму НКД в полном объеме.
     

     3. Каков порядок налогообложения доходов по ГКО при одновременном наличии суммы сальдо отрицательной переоценки и дохода, полученного от погашения или продажи ценных бумаг?

     
     В соответствии с п. 4 ст. 2 Закона РФ N 2116-1 прибыль (убыток) от реализации ценных бумаг, фьючерсных и опционных контрактов определяется как разница между ценой реализации и ценой приобретения с учетом оплаты услуг по их приобретению и реализации.
     
     По акциям и облигациям, обращающимся на ОРЦБ, рыночная цена, а также предельная граница колебаний рыночной цены которых устанавливаются в соответствии с правилами, определяемыми федеральным органом, убытки от их реализации (выбытия) по цене не ниже установленной предельной границы колебаний рыночной цены принимаются на уменьшение налогооблагаемой базы в пределах доходов от реализации (выбытия) соответствующей категории ценных бумаг.
     
     Отрицательное сальдо от переоценки ГКО, находящееся на балансе налогоплательщика, не уменьшает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
     
     Доходы в виде дисконта по ГКО в соответствии со ст. 9 указанного выше Закона исключаются из состава валовой прибыли и подлежат налогообложению по ставке 15 %.
     
     На основании изложенного доходы, полученные от погашения или продажи ценных бумаг, направлять на уменьшение отрицательного сальдо от переоценки ГКО неправомерно.
     

     4. Каков порядок налогообложения дохода в виде процента по облигациям внешнего облигационного займа, а также прибыли при их обращении на вторичном рынке?

     
     Согласно Положению, сопровождающему выпуск и обращение внешних облигационных займов 1997-1998 годов (см. письма Минфина России и Госналогслужбы России от 03.03.1997 N 01-31/37; ВЕ-6-05/166 и от 17.03.1998 N 14н, АП-4-06/3н), существует обязательное требование, устанавливающее, что получателем процентов не могут быть резиденты Российской Федерации (кроме физических лиц), в какой бы форме (получение полного или частичного, прямого или опосредованного права собственности на доходы в виде процентов по облигациям) ни происходило получение таких процентов.
     
     Исходя из этого, при совершении операций на вторичном рынке с указанными облигациями российские юридические лица в целях налогообложения не могут быть признаны получателями дохода в виде процента по облигациям Российской Федерации, размещенным в виде глобального сертификата иностранной клиринговой компании.
     
     При осуществлении клиринговой компанией любых выплат в пользу российских юридических лиц указанные выплаты следует рассматривать как доход, полученный от источника, находящегося за пределами Российской Федерации, подлежащий налогообложению в общем порядке.
     
     Данный доход учитывается и при исчислении налога на пользователей автомобильных дорог и налога на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы.
     
     В соответствии со ст. 2 совместного письма Минфина России и Госналогслужбы России от 18.11.1996 N 1-35/105; ПВ-6-08/795 проценты по облигациям внешнего облигационного займа 1996 года не облагаются налогом на доходы у источника его выплаты. Купонный доход льготируется только при погашении купона у последнего владельца ценной бумаги.
     
     Условия, в соответствии с которыми доход считается полученным из источников в Российской Федерации, приведены в п. 6 вышеупомянутого письма.
     
     Доходы от купли-продажи облигаций внешнего облигационного займа 1996 года, образующиеся у каждого владельца ценных бумаг на вторичном рынке, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.
     

     5. Согласно п. 2 письма МНС России от 23.09.1999 N ВГ-6-05/751 в целях налогообложения векселя и другие неэмиссионные ценные бумаги выделяются в отдельную категорию, в рамках которой убытки по операциям с ценными бумагами могут быть отнесены на уменьшение дохода от их реализации (выбытия).
     
     Включаются ли в упомянутый выше доход проценты по векселям?

     
     Согласно п. 4 ст. 2 Закона РФ N 2116-1 прибыль (убыток) от реализации ценных бумаг, фьючерсных и опционных контрактов определяется как разница между ценой реализации и ценой приобретения с учетом оплаты услуг по их приобретению и реализации.
     
     Убытки по операциям с ценными бумагами, не имеющими рыночной котировки или не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, могут быть отнесены на уменьшение доходов от реализации данной категории ценных бумаг.
     
     Доход в виде процента по векселю относится на финансовые результаты согласно п. 57 Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями, утвержденного постановлением Правительства РФ от 16.05.1994 N 490.
     

     6. Правильно ли мы понимаем положение п. 2.4 инструкции Госналогслужбы России от 10.08.1995 N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" (в ред. от 06.07.1999), в соответствии с которым условием признания сделки с фьючерсными контрактами сделкой, совершаемой в целях уменьшения рисков изменения цены базисного актива, является только ее регистрация на бирже, и следовательно, все доходы по сделкам с фьючерсными контрактами, базисным активом которых являются, например, акции, увеличивают, а все убытки уменьшают налогооблагаемую базу по операциям с акциями, если сделки по фьючерсам заключены на бирже? Или же требуется соблюдение каких-либо дополнительных условий, например совпадение объемов сделок с акциями и фьючерсными контрактами в натуральном и (или) денежном выражении?

     
     Согласно п. 2.4 инструкции Госналогслужбы России от 10.08.1995 N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций", с последующими изменениями и дополнениями, при определении прибыли по операциям с биржевыми фьючерсами и опционными контрактами, заключаемыми в целях уменьшения риска изменения рыночной цены предмета сделки (базисного актива) в период торговли этими контрактами, доходы от купли-продажи фьючерсного или опционного контракта либо осуществления расчетов по ним увеличивают, а убытки уменьшают налогооблагаемую базу по операциям с базисным активом.
     
     Условием признания сделки сделкой, совершаемой в целях уменьшения рисков изменения цены базисного актива, является ее регистрация на бирже в соответствии с требованиями и в порядке, которые установлены федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим регулирование операций с фьючерсными и опционными контрактами.
     

     Однако в настоящее время утвержденного порядка и условий признания сделки сделкой в целях уменьшения риска изменения рыночной цены предмета сделки не существует.
     
     В связи с этим убытки от купли-продажи фьючерсных и опционных контрактов могут быть отнесены на уменьшение прибыли только в пределах доходов от купли-продажи указанных контрактов за отчетный период.
     

     7. Каков порядок налогообложения накопленного купонного дохода по облигациям ОФЗ-ФД, полученным при реинвестировании средств от выкупа (погашения), в том числе новации?

     
     В соответствии со ст. 9 Закона РФ N 2116-1 доходы в виде процентов, полученных владельцами государственных ценных бумаг Российской Федерации, государственных ценных бумаг субъектов Российской Федерации и ценных бумаг органов местного самоуправления, подлежат налогообложению по ставке 15 %.
     
     Порядок налогообложения доходов (процентов) в виде части накопленного купонного дохода по государственным ценным бумагам, рассчитываемой как разница между накопленным купонным доходом, полученным при продаже облигаций (либо погашении купона), и накопленным купонным доходом, уплаченным при их приобретении, изложен в совместном письме от 04.02.1997 Банка России N 408, Минфина России N 10 и Госналогслужбы России N ВЕ-6-05/103 "О порядке применения статей 2, 9 и 10 Закона Российской Федерации “О налоге на прибыль предприятий и организаций”" при совершении операций с государственными ценными бумагами".
     
     Выплата накопленного купонного дохода производится покупателем продавцу. Исчисление и уплата налога на доход в этом случае осуществляется продавцом (владельцем) ценной бумаги.
     
     Учитывая, что ОФЗ-ФД получены первичными владельцами в результате новации от эмитента (Минфина России), а не в результате приобретения их на вторичном рынке, и при этом первичный владелец не понес затрат по уплате накопленного купонного дохода, налогообложению по ставке 15 % подлежит вся сумма накопленного купонного дохода, исчисленная с даты выпуска облигаций (даты начала начисления дохода по очередному купону) до даты реализации облигаций или погашения купона.
     
     Что же касается письма МНС России от 23.09.1999 N ВГ-6-05/751, то оно не устанавливает новых норм, а лишь разъясняет норму вышеназванного Закона.
     

     8. Как учитываются при налогообложении суммы оплаты за депозитарное обслуживание у кредитных организаций по операциям с ценными бумагами?

     
     Федеральным законом от 31.07.1998 N 141-ФЗ "О внесении дополнений в статью 2 Закона Российской Федерации от 27.02. 1991 N 2116-1 “О налоге на прибыль предприятий и организаций”" введена в действие как объект обложения налогом на прибыль разница между ценой реализации и ценой приобретения при реализации ценных бумаг, фьючерсных и опционных контрактов. При этом цена приобретения учитывает произведенную оплату услуг по приобретению.
     
     Аналогично п. 3.2 Порядка отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами, утвержденного приказом Минфина России от 15.01.1997 N 2, к расходам по оплате услуг по приобретению и реализации (выбытию) ценных бумаг для целей налогообложения могут быть отнесены суммы, уплачиваемые специализированным организациям за информационные и консультационные услуги, вознаграждения посредническим организациям, с участием которых приобретены или реализованы ценные бумаги, а также иные расходы, непосредственно связанные с оплатой услуг по приобретению или реализации (выбытию) ценных бумаг.
     
     Учитывая также п. 28 и 48 Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями, утвержденного постановлением Правительства РФ от 16.05.1994 N 490 (с учетом изменений и дополнений), суммы оплаты депозитарного обслуживания и услуг специализированных предприятий, осуществляющих по поручению эмитента обязательную регистрацию акционеров, относятся на расходы, включаемые в себестоимость услуг банков.
     

     9. Какой порядок налогообложения доходов по процентным облигациям IAN и бездокументарным активам PKIN?

     
     В ст. 1 Федерального закона от 29.07.1998 N 136-ФЗ "Об особенностях эмиссии и обращения государственных и муниципальных ценных бумаг" установлено, что федеральными государственными ценными бумагами признаются ценные бумаги, выпущенные от имени Российской Федерации, государственными ценными бумагами субъектов Российской Федерации - ценные бумаги, выпущенные от имени субъекта Российской Федерации, а муниципальными ценными бумагами - ценные бумаги, выпущенные от имени муниципальных образований.
     
     Учитывая ст. 9 Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 и п. 6.1 инструкции Госналогслужбы России от 10.08.1995 N 37 (с учетом дополнений и изменений), предприятия помимо налога на прибыль уплачивают налоги с доходов виде процентов, полученных владельцами государственных ценных бумаг Российской Федерации, государственных ценных бумаг субъектов Российской Федерации и ценных бумаг органов местного самоуправления по ставке 15 %.
     
     Положения по уплате налога на прибыль в виде процентов, полученных владельцами указанных ценных бумаг, не распространяются на доходы по ценным бумагам, эмитированным до 21 января 1997 года.
     
     Процентные облигации (IAN), выпущенные Внешэкономбанком СССР во исполнение постановления Правительства РФ от 15.09.1997 N 1167 "Об урегулировании задолженности бывшего СССР иностранным коммерческим банкам и финансовым институтам, объединенным в “Лондонский клуб”, и в соответствии с Договором о реструктуризации и Договором об отмене долговых обязательств, не подлежат отнесению к государственным ценным бумагам и по этой причине налогообложение доходов (процентов), полученных резидентами Российской Федерации по таким облигациям, а также прибыли от их реализации (рассчитанной с учетом оплаты услуг по их приобретению и реализации) производится по общеустановленной ставке налога на прибыль.
     
     Согласно п. 4 постановления Правительства РФ от 15.09.1997 N 1167 бездокументарные активы (долговые обязательства PRIN) не являются ценными бумагами.
     

     10. В соответствии с требованиями, установленными документами Банка России, банк самостоятельно определяет порядок формирования торгового и инвестиционного портфелей, отразив его в учетной политике банка. Балансовый учет в соответствии с Правилами бухгалтерского учета в кредитных организациях, утвержденными приказом Банка России от 18.06.1997 N 61, осуществляется на отдельных балансовых счетах: "Ценные бумаги, приобретенные для перепродажи" и "Ценные бумаги, приобретенные для инвестирования".
     
     Учетной политикой банка предусмотрено при определении результата от реализации (выбытия) ценных бумаг для целей налогообложения использование цены приобретения ценных бумаг по методу ЛИФО, по которому списываются ценные бумаги, приобретенные последними по времени относительно даты реализации (письмо Госналогслужбы России от 18.12.1998 N ВНК-6-05/890@).
     
     В связи с отражением в балансе банка торгового и инвестиционного портфелей на отдельных счетах представляется целесообразным при определении результата от выбытия ценных бумаг для целей налогообложения применять метод ЛИФО отдельно к торговому и инвестиционному портфелям ценных бумаг одного выпуска.
     
     Правомерна ли наша точка зрения относительно применения метода ЛИФО при наличии на балансе банка торгового и инвестиционного портфелей ценных бумаг?

     
     На основании п. 3 ст. 5 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" банк самостоятельно разрабатывает и утверждает учетную политику, предусмотренную в Плане счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях Российской Федерации и Правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации, утвержденных приказом Банком России от 18.06.1997 N 61.
     
     В учетной политике банка должны найти отражение порядок формирования торгового и инвестиционного портфелей и метод оценки ценных бумаг для расчета результата от выбытия для целей налогообложения (ФИФО, ЛИФО).
     
     При наличии на балансе банка торгового и инвестиционного портфелей и выборе в учетной политике банка метода ЛИФО допускается его применение отдельно к каждому из портфелей при соблюдении п. 4 ст. 2 Закона РФ N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций", которым предусмотрено, что прибыль (убыток) от реализации ценных бумаг определяется как разница между ценой реализации и ценой приобретения с учетом оплаты услуг по их приобретению и реализации. При этом при формировании портфеля любой приход ценных бумаг, как в результате приобретения, так и в результате переноса из другого портфеля, помещается в его конец. Результат от реализации в целях налогообложения будет определяться как разница между ценой реализации и ценой приобретения пакета ценных бумаг, пришедшего в данный портфель последним относительно даты реализации.
     

     11. Каков порядок налогообложения срочных сделок в связи с введением Федерального закона от 31.07.1998 N 141-ФЗ?

     
     С введением в действие Федерального закона от 31.07.1998 N 141-ФЗ "О внесении дополнений в статью 2 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 “О налоге на прибыль предприятий и организаций”" убытки по всем форвардным контрактам без поставки базисного актива (расчетный форвард) в соответствии с подпунктом "р" п. 2.1 Приложения N 12 к инструкции Госналогслужбы России от 10.08.1995 N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" (с учетом Изменений и дополнений N 5), не уменьшают облагаемую базу по налогу на прибыль.
     
     В связи с этим в подпункте "р" п. 2.1 Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли" (по кредитным организациям) следует отражать общую сумму превышения убытков над прибылью по всем видам расчетных форвардных контрактов.
     
     Налогообложение прибыли (убытков) по форвардным контрактам с поставкой базисного актива осуществляется в порядке, соответствующем порядку налогообложения того или иного вида базисного актива, являющегося предметом сделки.
     
     Письмо Госналогслужбы России от 27.03.1996 N НП-4-05/26н "О налогообложении операций по купле-продаже иностранной валюты и срочным валютным сделкам" распространяется на форвардные контракты с поставкой базисного актива, предметом которых является иностранная валюта. Убытки, полученные по таким контрактам, для целей налогообложения принимаются в пределах доходов, полученных по всем форвардным контрактам за отчетный период.
     
     Убытки по форвардным контрактам, заключенным на куплю-продажу иностранной валюты, превышающие доходы, полученные по таким сделкам, должны быть отражены по свободной строке п. 2.1 Расчета как не уменьшающие налогооблагаемую базу.
     

     12. Что в Законе N 141-ФЗ означает фраза "...убытки могут быть отнесены на уменьшение доходов"?

     
     В соответствии с п. 4 ст. 2 Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций", с учетом изменений и дополнений, внесенных по состоянию на 29 декабря 1998 года, убытки по операциям с ценными бумагами, не имеющими рыночной котировки или не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, могут быть отнесены на уменьшение доходов от реализации данной категории ценных бумаг. Таким образом, убытки могут быть приняты только при наличии доходов от операций с такими ценными бумагами.
     
     Если от операций с ценными бумагами получены убытки, то они не уменьшают налогооблагаемую базу.
     

     13. Должны ли увеличивать облагаемую базу по налогу на прибыль (доход) расходы, связанные с приобретением ценных бумаг, до момента реализации ценных бумаг?

     
     В соответствии с п. 1 Федерального закона от 31.07.1998 N 141-ФЗ "О внесении дополнений в статью 2 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 “О налоге на прибыль предприятий и организаций”" прибыль (убыток) от реализации ценных бумаг, фьючерсных и опционных контрактов определяется как разница между ценой реализации и ценой приобретения с учетом оплаты услуг по их приобретению и реализации.
     
     К расходам по оплате услуг по приобретению и реализации (выбытию) ценных бумаг для целей налогообложения относятся суммы, уплачиваемые специализированным организациям за консультационные, информационные и регистрационные услуги; вознаграждения, уплачиваемые организациям, с участием которых приобретены ценные бумаги, и иные расходы, связанные с оплатой услуг по приобретению и реализации (выбытию) ценных бумаг.
     
     До момента реализации (выбытия) ценных бумаг с баланса налогоплательщика затраты по оплате услуг, связанных с приобретением и реализацией ценных бумаг, не уменьшают облагаемую базу по налогу на прибыль.
     
     Для целей налогообложения при определении прибыли (убытка) от реализации (выбытия) ценных бумаг расходы кредитной организации, связанные с оплатой услуг по приобретению ценных бумаг, определяются пропорционально от общей суммы таких затрат в доле, приходящейся на реализованные ценные бумаги, а затраты, связанные с оплатой услуг по реализации (выбытию) ценных бумаг, относятся на уменьшение (увеличение) результата от реализации таких ценных бумаг в полном объеме.
     

     14. По каким ценным бумагам отражается в п. 2.13 Расчета отрицательное сальдо от переоценки?

     
     В п. 2.13 Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли" Приложения N 12 к инструкции Госналогслужбы России от 10.08.1995 N 37 (с учетом дополнений и изменений) предусмотрено, что прибыль для целей налогообложения по кредитным организациям увеличивается на суммы отрицательных разниц от переоценки балансовой стоимости ценных бумаг на рыночную котировку обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, сверх сумм положительных разниц от переоценки этих ценных бумаг.
     
     Учитывая изложенное, кредитные организации должны отразить в п. 2.13 Справки отрицательное сальдо от переоценки всех ценных бумаг, находящихся на балансе по соответствующей категории, включая государственные облигации, облигации Банка России и др.
     

     15. Что отражается в п. 2.11 и 3.10 Расчета?

     
     В соответствии с п. 4 ст. 2 Федерального закона от 31.07.1998 N 141-ФЗ при определении налогооблагаемого результата при реализации ценных бумаг необходимо исходить из цены их приобретения и цены реализации. Так как результаты переоценки по переоцениваемым государственным ценным бумагам не должны дважды участвовать в налогообложении, необходимо осуществить корректировку на суммы переоценки, включенные в предыдущем отчетном периоде в налогооблагаемую базу. Такая корректировка производится по п. 2.11 и 3.10 Приложения N 12 к инструкции Госналогслужбы России от 10.08.1995 N 37.
     
     Подробные разъяснения о налогообложении операций с государственными ценными бумагами изложены в письме Госналогслужбы России от 18.12.1998 N ВНК-6-05/890@.
     

     16. Что отражается в п. 2.20 Расчета?

     
     Виды ценных бумаг, по которым разрешено исключать из объема реализации накопленный купонный доход, перечислены в подпункте "б" п. 2 совместного письма Банка России, Минфина России и Госналогслужбы России от 04.02.1998 N 408; 10; ВЕ-6-05/103.
     
     В связи с этим в п. 2.20 Приложения N 12 следует отражать суммы накопленного купонного дохода по ценным бумагам, кроме вышеуказанных.
     

     17. Каким образом необходимо учитывать для целей налогообложения расходы по приобретению и реализации ценных бумаг?

     
     К расходам по оплате услуг по приобретению и реализации (выбытию) ценных бумаг для целей налогообложения относятся суммы, уплачиваемые специализированным организациям за консультационные, информационные и регистрационные услуги, вознаграждения, уплачиваемые организациям, с участием которых приобретены ценные бумаги, и иные расходы, связанные с оплатой услуг по приобретению и реализации (выбытию) ценных бумаг.
     
     Затраты, прямо и в полном объеме относящиеся к конкретной сделке по реализации ценных бумаг, участвуют в расчете объекта налогообложения в полном объеме в момент совершения сделки.
     
     Для целей налогообложения при определении прибыли (убытка) от реализации (выбытия) ценных бумаг произведенные расходы, которые нельзя в полном объеме отнести на результат от реализации по конкретной сделке, определяются пропорционально от общей суммы таких затрат в доле, приходящейся на реализованные ценные бумаги. Указанный порядок учета таких расходов применяется однократно по истечении отчетного года.
     

     18. Что отражается в Расчете налога на доходы, ежемесячно представляемом в налоговые органы?

     
     В Расчете налога на доходы, полученные по государственным ценным бумагам (приложение к письму Госналогслужбы России от 30.04.1997 N ВЕ-6-36/337, с учетом изменений и дополнений, внесенных в него письмом Госналогслужбы России от 18.12.1998 N ВНК-6-05/890@), в п. 1 в части беспроцентных облигаций отражается доход, полученный по государственным ценным бумагам, подлежащий исключению из валовой прибыли и облагаемый налогом по ставке 15 %, в виде:
     
     - дохода по реализованным на конец отчетного периода государственным ценным бумагам (строка 2.1 подпункта "б" Расчета);
     
     - положительного сальдо от переоценки государственных ценных бумаг, находящихся на балансе налогоплательщика (строка 2.2 подпункта "б" Расчета).
     
     В случае если на конец отчетного периода по переоцениваемым государственным ценным бумагам на балансе налогоплательщика образовалось отрицательное сальдо, то в расчете налога на доход показатели по п. 1 и строке 2.2 подпункта "б" не заполняются, так как объекта налогообложения не возникает. Налогооблагаемая база при расчете налога на прибыль на сумму отрицательного сальдо от переоценки государственных ценных бумаг не уменьшается, что отражается в п. 2.13 Приложения N 12 к инструкции Госналогслужбы России от 10.08.1995 N 37.
     

     19. Почему при определении налогооблагаемого результата по переоцениваемым ценным бумагам надлежит использовать только метод ФИФО или ЛИФО?

     
     В соответствии с п. 1 ст. 1 Федерального закона от 31.07.1998 N 141-ФЗ "О внесении дополнений в статью 2 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 “О налоге на прибыль предприятий и организаций”" прибыль (убыток) от реализации ценных бумаг, фьючерсных и опционных контрактов определяется как разница между ценой реализации и ценой приобретения с учетом оплаты услуг по их приобретению и реализации.
     
     Такой порядок определения объекта налогообложения, используемый при исчислении суммы налога с прибыли (дохода) по ценным бумагам, распространяется не только на корпоративные, но и на государственные ценные бумаги. Так как цена приобретения является конкретной, а не средней или средневзвешенной (расчетной) ценой, то указанные в письме Госналогслужбы России от 18.12.1998 N ВНК-6-05/890@ методы списания с баланса ценных бумаг ФИФО и ЛИФО являются единственно возможными методами, удовлетворяющими требованиям закона, и, в случае реализации большого количества ценных бумаг, при которой возникают сложности определения цены приобретения конкретной реализованной ценной бумаги, могут быть использованы при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль (доход) по переоцениваемым ценным бумагам.
     
     В случае отсутствия на момент проверки налогоплательщика в его учетной политике утвержденного порядка списания ценных бумаг или в случае несоответствия установленного в учетной политике порядка списания ценных бумаг (например, метод списания ценных бумаг по средней цене) методам ФИФО или ЛИФО для целей налогообложения при определении результата от реализации (выбытия) государственных облигаций используется один из указанных методов по выбору самого налогоплательщика.