Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Об исчислении и уплате НДС


Об исчислении и уплате НДС

     

М.Ф. Харламов,
советник налоговой службы I ранга,
Московская обл.

     
     В процессе исчисления и уплаты НДС как у налоговых инспекторов, так и у налогоплательщиков возникают вопросы, связанные с возмещением НДС по имуществу, передаваемому в уставный фонд предприятия.
     
     В соответствии с подпунктом "в" п. 10 инструкции Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (далее - Инструкция N 39) от уплаты этого налога освобождены средства учредителей, вносимые в уставные фонды в порядке, установленном российским законодательством. При этом для возмещения входного НДС в этих случаях устанавливается особый порядок, исключающий потери из бюджета. В соответствии с п. 2 ст. 7 Закона РФ от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" (далее - Закон РФ N 1992-1) суммы налога, уплаченные поставщикам за материальные ресурсы, включая основные средства, подлежат возмещению (зачету) из бюджета только при их использовании в производстве или при продаже.
     
     В случае если до момента передачи имущественных взносов в уставный капитал было произведено возмещение НДС, проводится восстановление сумм налога, ранее списанных в дебет счета 68 "Расчеты с бюджетом", по кредиту счета 68 в корреспонденции с дебетом счета 81 "Использование прибыли".
     
     Возникают вопросы и по применению льготы по НДС при экспорте, например, если российское предприятие-экспортер, заключив договор, получает от иностранного партнера распоряжение отправить товар в адрес грузополучателя, находящегося на территории СНГ. Законом РФ N 1992-1, с учетом внесенных изменений и дополнений, от НДС освобождаются экспортируемые товары как собственного производства, так и приобретенные на стороне, то есть указанная льгота предоставляется предприятию - реальному владельцу экспортируемых товаров после представления в налоговые органы документов, подтверждающих реальный экспорт этой продукции за пределы территории государств-участников СНГ (п. 22 Инструкции N 39). В случае если российское предприятие, заключив договор на поставку товаров на экспорт с иностранным юридическим лицом, получает от последнего распоряжение отправить товар в адрес грузополучателя, находящегося на территории СНГ, поставщику экспортная льгота по НДС не предоставляется.
     
     Много вопросов касается порядка исчисления и уплаты НДС при использовании в расчетах за поставленные товары (работы, услуги) векселей.
     

     Вексель - это вид ценной бумаги, представляющий собой письменное безусловное долговое обязательство векселедателя либо иного указанного в нем плательщика выплатить векселедержателю по истечении оговоренного срока обозначенную в векселе сумму. Вексель одновременно сочетает свойства ценной бумаги, долгового обязательства и расчетного средства. Указом Президента Российской Федерации от 23.05.1994 N 1005 "О дополнительных мерах по нормализации расчетов и укреплению платежной дисциплины в народном хозяйстве" предусмотрено применение векселей при расчетах между предприятиями за поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг).
     
     Порядок исчисления НДС и расчетов с бюджетом у предприятия, получившего вексель в качестве оплаты (или предоплаты), регулируется Законом РФ N 1992-1, с учетом последующих изменений и дополнений, в соответствии с которым этим налогом облагается реализация товаров (работ, услуг) независимо от источника финансирования, в том числе при получении в виде платежного средства ценных бумаг (акций, облигаций, векселей и т.п.). Объектом налогообложения является в данном случае вся сумма оборота по реализованным товарам (выполненным работам, оказанным услугам).
     
     Согласно п. 2 ст. 8 Закона РФ N 1992-1 для предприятий, которые определяют реализацию товаров (работ, услуг) для целей налогообложения по мере их оплаты, датой совершения оборота считается день поступления средств за товары (работы, услуги) на счета в учреждения банков, а при расчетах наличными деньгами - день поступления выручки в кассу. Поэтому предприятие-продавец, применяющее при исчислении налогооблагаемой базы метод определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) по оплате, расчеты с бюджетам по НДС должно производить не на момент получения векселя в качестве оплаты за отгруженную продукцию или в виде авансового платежа под предстоящую поставку товара, а при наступлении одного из следующих моментов: либо при поступлении денег по векселю как при наступлении срока погашения векселя, так и при его досрочном погашении; либо при передаче векселя по индоссаменту в счет погашения своей кредиторской задолженности за ранее полученные и оприходованные товары (работы, услуги).
     
     Предприятие-покупатель (векселедатель) имеет право на возмещение (зачет) сумм НДС только в момент погашения своего векселя денежными средствами. Предприятие-индоссант имеет право на возмещение (зачет) сумм НДС в момент передачи векселя третьего лица по индоссаменту в оплату поступивших ему товаров (работ, услуг) от своих поставщиков. При этом согласно Инструкции N 39 эти суммы НДС принимаются к зачету (возмещению) с использованием в расчетах векселей при условии выделения сумм налога отдельной строкой в первичных бухгалтерских документах, используемых для учета операций поступления материальных ресурсов (в том числе и в счетах-фактурах), а также при условии принятия товаров (оприходования товаров) к бухгалтерскому учету. В целях применения НДС моментом принятия на учет товаров (работ, услуг) считается дата их отражения на балансовых или забалансовых счетах бухгалтерского учета.
     

     Сумма НДС на балансе индоссанта возмещается только в пределах стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), не превышающей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных индоссантом своему покупателю, за которые ранее им был получен вексель от векселедателя (покупателя).
     
     Проведение указанных операций можно проиллюстрировать на условном примере. Все предприятия, участвующие в этих операциях, применяют учетную политику для целей налогообложения по оплате.
     
     Пример.
     
     Предприятием "А" (продавцом) в октябре в порядке расчетов за отгруженные товары получен вексель, выписанный предприятием "Б" (покупателем этих товаров) на сумму стоимости этих товаров с учетом НДС. Оплата по векселю (его погашение предприятием "Б") осуществлена в декабре месяце.
     
     Обязательства перед бюджетом у предприятия "А" (продавца) наступают в том отчетном периоде, в котором вексель погашен денежными средствами, то есть в декабре. В этот же срок у предприятия "Б" возникает право на возмещение уплаченных поставщику (предприятию "А") сумм НДС.
     
     В случае если предприятие "А", например в ноябре месяце, передает полученный от предприятия "Б" вексель по индоссаменту (по передаточной надписи) предприятию "С" в счет погашения своей кредиторской задолженности за ранее полученные и оприходованные товары от предприятия "С", то обязательство перед бюджетом по уплате НДС за товары, отпущенные в октябре предприятию "Б", наступает у предприятия "А" (индоссанта) в этом же отчетном периоде, то есть в ноябре.
     
     Предприятие "А" (индоссант) вправе предъявить к зачету (возмещению из бюджета) сумму НДС по приобретенным и оприходованным у предприятия "С" (индоссата) товарам.
     
     У предприятия "С" (индоссата) обязанность по уплате НДС в бюджет пока не наступила, а возникнет лишь в момент погашения векселя денежными средствами предприятием-векселедателем "Б".
     
     
     Отдельно следует рассмотреть ситуацию, когда для расчетов с продавцом за поставленные товары передается финансовый вексель третьего лица, то есть вексель, который приобретен у какой-либо организации в качестве финансового вложения за фактически уплаченные денежные средства.
     
     Различная экономическая сущность финансовых и товарных векселей нашла отражение и в бухгалтерском учете. Так, вексель, полученный на срок до года, приобретение которого не связано с оплатой товаров (работ, услуг), является краткосрочным финансовым вложением. В бухгалтерском учете эта операция отражается в сумме фактических затрат, связанных с приобретением этого финансового векселя, по дебету счета 58 "Краткосрочные финансовые вложения", а в случае его приобретения на срок свыше года - по дебету счета 06 "Долгосрочные финансовые вложения" (п. 39 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 26.12.1994 N 170). Товарный вексель, полученный в счет оплаты товаров (работ, услуг), отражается на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Векселя полученные".
     

     Реализация финансового векселя у векселедержателя отражается по кредиту счета 48 "Реализация прочих активов" в порядке, установленном Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, и не подлежит обложению НДС согласно подпункту "ж" п. 1 ст. 5 Закона РФ N 1992-1, которым установлено, что операции, связанные с обращением ценных бумаг (акций, облигаций, сертификатов, векселей и др.), за исключением брокерских и иных посреднических услуг, не подлежат обложению НДС.
     
     Исходя из изложенного оплату товаров финансовым векселем, ранее приобретенным путем оплаты реальными денежными средствами, следует рассматривать в режиме бартерных операций, если предприятие "Б" (покупатель) использует для расчетов с предприятием "А" (продавцом) за поставленные товары финансовый вексель третьего лица, то обязательства по уплате НДС у предприятия "А" (продавца товара) наступают в момент получения этого векселя от предприятия "Б" (покупателя). В свою очередь, предприятие "Б" получает право на зачет (возмещение) сумм НДС по товарам, полученным от предприятия "А", в момент передачи финансового векселя этому предприятию.
     
     При этом следует учесть, что предприятие "Б" имеет право на возмещение сумм НДС только в пределах той части приобретенных товаров, стоимость которых не превышает суммы денежных средств, фактически перечисленных предприятием "Б" продавцу финансового векселя.
     
     Порядок использования векселей при расчетах за поставленные товары (выполненные работы, оказанные услуги) установлен п. 2 ст. 7 Закона РФ N 1992-1 (с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 02.01.2000 N 36-ФЗ).