Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Исчисление НДС и применение льготного налогового режима в сфере здравоохранения


Исчисление НДС и применение льготного налогового режима в сфере здравоохранения

     

Е.Л. Оленичева

     
     Законодательство по НДС регулирует вопросы исчисления этого налога при осуществлении предприятиями (организациями, учреждениями) хозяйственной деятельности, связанной с реализацией товаров (работ, услуг).
     
     Поэтому предоставление населению бесплатной гарантированной медицинской помощи за счет бюджетных средств или средств обязательного медицинского страхования не рассматривается в качестве объекта обложения НДС.
     
     Вместе с тем в настоящее время широкое распространение приобретает платное здравоохранение. Как правило, услуги в области платного здравоохранения являются дополнительной к гарантированному перечню медицинской помощи формой оказания медицинских услуг.
     
     В соответствии с Правилами предоставления платных медицинских услуг населению медицинскими учреждениями, утвержденными постановлением Правительства РФ от 13.01.1996 N 27, такие услуги населению (дополнительные к гарантированному объему бесплатной медицинской помощи) могут предоставляться лечебно-профилактическими учреждениями независимо от ведомственной подчиненности и формы собственности, в том числе научно-исследовательскими институтами и государственными медицинскими образовательными учреждениями высшего профессионального образования. Платные медицинские услуги населению предоставляются в виде профилактической, лечебно-диагностической, реабилитационной, протезно-ортопедической и зубопротезной помощи. Такие услуги могут предоставляться в том числе государственными и муниципальными медицинскими учреждениями при наличии у них специального разрешения соответствующего органа управления здравоохранения. При этом государственные и муниципальные медицинские учреждения, предоставляющие населению платные медицинские услуги, обязаны вести статистический и бухгалтерский учет и отчетность раздельно по основной деятельности и платным медицинским услугам.
     
     Цены на медицинские услуги, предоставляемые населению за плату, устанавливаются в соответствии с законодательством Российской Федерации.
     
     Так, при определение уровня цен на эти услуги следует руководствоваться Методическими рекомендациями по формированию и применению свободных цен и тарифов на продукцию, товары и услуги, утвержденными Минэкономики России 06.12.1995 N СИ-484/7-982. Данные Методические рекомендации предусматривают порядок формирования и применения свободных цен и тарифов на продукцию производственно-технического назначения, товары народного потребления и услуги, кроме тех видов, по которым согласно действующему законодательству осуществляется государственное регулирование цен и тарифов.
     
     Свободные цены и тарифы на платные услуги населению определяются юридическими лицами (выполняющими их оказание) самостоятельно и формируются исходя из себестоимости и необходимой прибыли, с учетом конъюнктуры рынка, качества и потребительских свойств услуг, с включением или без включения в них суммы НДС, порядок взимания которого регулируется Законом РФ от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" (с учетом изменений и дополнений).
     

     Согласно этому Закону при оказании медицинских услуг населению цены (тарифы) не подлежат увеличению на сумму НДС.
     
     Следует иметь в виду, что в соответствии с постановлением Правительства РФ от 13.01.1996 N 27 медицинские учреждения обязаны обеспечивать соответствие предоставляемых платных медицинских услуг населению требованиям, предъявляемым к методам диагностики, профилактики и лечения, разрешенным на территории Российской Федерации. В связи с чем предоставление платных медицинских услуг населению медицинскими учреждениями осуществляется при наличии у них сертификата и лицензии на избранный вид деятельности.
     
     На основании постановления Правительства РФ от 25.03.1996 N 350 "Об утверждении положения о лицензировании медицинской деятельности" лицензированию (проводимому органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации) подлежит медицинская деятельность, осуществляемая юридическими лицами независимо от организационно-правовой формы. При этом лицензия является официальным документом, который разрешает осуществление указанного в нем вида медицинской деятельности в течение установленного срока и определяет обязательные для исполнения требования (условия) его осуществления. В случае если лицензиат осуществляет несколько видов медицинской деятельности одновременно, каждый вид медицинской деятельности указывается в лицензии отдельно. Перечень видов медицинской деятельности, подлежащих лицензированию, устанавливается Минздравом России.
     
     В случае если лицензируемый вид медицинской деятельности осуществляется на нескольких территориально обособленных объектах, лицензиату одновременно с лицензией выдаются ее заверенные копии с указанием местоположения каждого объекта. Копии лицензий регистрируются лицензионным органом.
     
     Медицинская деятельность на основании лицензии, выданной лицензионным органом субъекта Российской Федерации, может осуществляться на территориях иных субъектов Российской Федерации после регистрации такой лицензии органом исполнительной власти.
     
     Сделка, совершенная юридическим лицом, не имеющим лицензии на занятие соответствующей деятельностью, может быть в соответствии со ст. 173 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) признана судом недействительной.
     

     Предоставление платных медицинских услуг оформляется договором, которым регламентируются условия и сроки их получения, порядок расчетов, права, обязанности и ответственность сторон.
     
     Потребители, пользующиеся платными медицинскими услугами на основании постановления Правительства РФ от 13.01.1996 N 27, вправе требовать предоставления услуг надлежащего качества, сведений о наличии лицензии и сертификата, о расчете стоимости оказанной услуги.
     
     В соответствии с законодательством Российской Федерации медицинские учреждения несут ответственность перед потребителем за неисполнение или ненадлежащее исполнение условий договора, несоблюдение требований, предъявляемых к методам диагностики, профилактики и лечения, разрешенным на территории Российской Федерации, а также в случае причинения вреда здоровью и жизни потребителя. Потребители, пользующиеся платными медицинскими услугами, вправе предъявить требования о возмещении убытков, причиненных неисполнением или ненадлежащим исполнением условий договора, о возмещении ущерба в случае причинения вреда здоровью и жизни, а также о компенсации за причинение морального вреда в соответствии с законодательством Российской Федерации и Правилами предоставления медицинских услуг населению медицинскими учреждениями, утвержденными постановлением Правительства РФ от 13.01.1996 N 27.
     
     Учитывая социальную значимость этой отрасли экономики, государство оказывает всестороннюю поддержку здравоохранению, в том числе путем предоставления налоговых льгот, которые положительным образом отражаются на потребителях.
     
     Так, в соответствии с подпунктом "у" п. 1 ст. 5 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" этим налогом не облагаются платные медицинские услуги для населения.
     
     К категории платных медицинских услуг, не облагаемых НДС, относятся услуги стационарных лечебных учреждений, поликлиник (поликлинических отделений) по постановке диагноза, проведению диагностических процедур, консультаций и лечения врачами-специалистами и хирургами-специалистами, и другие, включенные в группы 081100 и 081200 Общероссийского классификатора услуг населению (ОК 002-93), утвержденного постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 N 163, услуги, оказываемые медицинским персоналом на дому (врачами, логопедом, средним медицинским персоналом и лаборантами, дежурство медицинского персонала у постели больного), включенные в группу 081300, услуги, оказываемые стоматологическими подразделениями (консультативный прием врачами специалистами, профилактика болезней, лечение зубов, лечение болезней полости рта, зубопротезирование, ортодонтия), включенные в группу 081400, услуги терапевтической и хирургической косметологии, включенные в группу 081500, и прочие медицинские услуги, оказываемые непосредственно населению, относящиеся к основной медицинской деятельности медицинских учреждений, включенные в группу 081700.
     
     На основании приказа Минздрава России от 29.04.1998 N 142 "О перечне видов медицинской деятельности, подлежащих лицензированию" медицинская деятельность подразделяется на основную и вспомогательную.
     

     К основной медицинской деятельности, подлежащей освобождению от НДС в соответствии с подпунктом "у" п. 1 ст. 5 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" относятся: первичная (доврачебная) медико-санитарная помощь; скорая и неотложная медицинская помощь; диагностика; амбулаторно-поликлиническая медицинская помощь взрослому населению, детям и подросткам, в том числе с выездом на дом; консультативная медицинская помощь взрослому населению, детям и подросткам, в том числе с выездом на дом и (или) по договорам в учреждения (на предприятия); общая врачебная практика, семейный врач; дневной стационар (по видам медицинской деятельности); стационарная медицинская помощь взрослому населению, детям и подросткам; экстракорпоральные методы лечения; экспертная медицинская деятельность (оказываемая непосредственно населению на основании договоров); традиционная медицинская деятельность, в том числе с выездом на дом и по договорам с учреждениями (предприятиями); лазеролечение; медицинская психология; реабилитация.
     
     Согласно Инструкции по учету платных услуг населению, утвержденной постановлением Госкомстата России от 24.09.1992 N 156 (с учетом изменений и дополнений), в объеме реализации платных услуг отражаются как средства, полученные от населения, так и доплаты за счет средств предприятия, включенные в цену услуги. Оплата услуг может быть произведена как непосредственно в кассу организации (за наличный расчет), так и через банковские учреждения (в порядке безналичных расчетов).
     
     Предоставление льготы по НДС по оказанным населению медицинским услугам, носящим основной характер, осуществляется независимо от источника и формы оплаты. Такой режим льготирования предусмотрен подпунктом "у" п. 12 инструкции Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (с учетом изменений и дополнений).
     
     Такая медицинская деятельность, как экспертиза (контроль) качества медицинской помощи, судебная медицинская экспертиза, иная экспертиза, осуществляемая для юридических лиц на основании заключенных договоров, не относится к платным медицинским услугам, оказываемым медицинскими учреждениями (организациями) непосредственно населению, и, следовательно, подлежит обложению НДС в общеустановленном порядке.
     
     При проведении санаторно-курортного лечения оплата, взимаемая без реализации путевки за проживание и питание и иное обслуживание (за исключением медицинского), также подлежит обложению НДС.
     

     Услуги по хранению медицинской продукции, осуществляемые в рамках самостоятельной финансово-хозяйственной операции, в том числе медицинскими организациями (учреждениями), облагаются НДС на общих основаниях. В таком же налоговом режиме рассматриваются операции по проведению контроля качества лекарственных средств организациями (учреждениями), не являющимися собственниками этих лекарственных средств.
     
     Осуществление санитарно-гигиенических и противоэпидемических мероприятий в учреждениях (предприятиях), для населения облагается НДС в соответствии с порядком, приведенным в подпункте "у" п. 12 инструкции Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39.
     
     Деятельность организаций (учреждений) в области бесплатного гарантированного медицинского обслуживания и платного оказания медицинских услуг так или иначе связана с осуществлением вспомогательной медицинской деятельности, к которой относятся производство, реализация, включая мелкооптовую, медицинской, стоматологической, протезно-ортопедической продукции, продукции, обладающей лечебно-профилактическими, дезинфицирующими свойствами, и прочей, маркетинговые услуги на рынке медицинских услуг, медицинский менеджмент (организация консультативной, диагностической, лечебной помощи и (или) санаторно-курортного лечения), медико-социальная помощь по уходу за больными в медицинских учреждениях и на дому, медико-биологическая деятельность в лечебно-профилактических учреждениях, медико-образовательная деятельность (включая повышение квалификации и переподготовку кадров), курсы подготовки абитуриентов для подготовки к поступлению в средние и высшие образовательные медицинские учреждения, менеджмент в медико-образовательной деятельности, вспомогательная учебно-медицинская деятельность [разработка, производство и реализация учебных медицинских и биологических пособий и препаратов, в том числе из натурального (биологического) материала], научно-исследовательская медицинская деятельность (разработка новых медицинских технологий: профилактики, диагностики, лечения, медицинской реабилитации, разработка организационно-экономических технологий и систем управления территориальным здравоохранением, в том числе с использованием технических средств и вычислительной техники, разработка новых медицинских приборов, аппаратов, лечебно-диагностических комплексов, новых диагностических средств, лекарственных и биологически активных веществ и препаратов); научно-организационный менеджмент (организация научно-исследовательской медицинской деятельности, организация разработки и (или) внедрения обучающих программ, в том числе с использованием технических средств и вычислительной техники, по новым лечебным методам и организационно-экономическим технологиям); медико-техническая деятельность (выполнение сервисных услуг по монтажу, наладке, ремонту, техническому обслуживанию медицинской техники и медицинского оборудования в медицинских кабинетах, выполнение специализированных медико-технических услуг по проектированию, ремонту и оформлению специализированных медицинских кабинетов и коммуникационное обеспечение специализированных медицинских кабинетов, закупка, хранение и торговля изделиями медицинской техники, предметами медицинского назначения; реализация очковой оптики и изделий по ее уходу, в том числе контактных линз; медико-технический менеджмент и маркетинг, включая организацию и управление рынком медико-технических услуг).
     
     Выполнение перечисленной выше вспомогательной медицинской деятельности не является выполнением медицинских услуг для населения. Поэтому каждый конкретный вид вспомогательной медицинской деятельности рассматривается для целей налогообложения в индивидуальном порядке.
     

     Так, например, медико-социальная помощь по уходу за больными в медицинских учреждениях и на дому может быть освобождена от НДС в соответствии с подпунктом "л" п. 1 ст. 5 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость". Этим подпунктом Закона предусмотрено освобождение от налога услуг по уходу за больными и престарелыми. Под действие данной льготы подпадают гарантированные государством социальные услуги государственных и муниципальных учреждений социального обслуживания, предоставляемые на дому больным и престарелым, необходимость ухода за которыми подтверждена соответствующими заключениями органов здравоохранения и социальной защиты населения.
     
     Медико-образовательная деятельность может быть освобождена от НДС в соответствии с подпунктом "л" п. 1 ст. 5 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость", на основании которого от налога освобождаются услуги в сфере образования, связанные с учебно-производственным и воспитательным процессом. Данный льготный режим согласно подпункту "л" п. 12 инструкции Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39 распространяется на услуги по проведению учебного процесса учреждениями образования, получившими в порядке, установленном Законом РФ от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании", лицензии на право ведения этого учебного процесса, вне зависимости от вида собственности и ведомственной принадлежности.
     
     Услуги образовательных учреждений по проведению дополнительного учебного процесса, в частности по дополнительным предметам, курсам, индивидуальным занятиям, освобождаются от НДС в случае, если такой вид обучения предусмотрен в лицензии.
     
     Реализация образовательными учреждениями продукции, работ и услуг собственного производства (произведенными учебными предприятиями, в том числе учебно-производственными мастерскими в рамках основного или дополнительного учебного процесса) освобождается от НДС только в случае, если доход, полученный от этой деятельности, направлен в данное образовательное учреждение и (или) на непосредственные нужды обеспечения, развития и совершенствования образовательного процесса в этом образовательном учреждении. Суммы налога, уплаченные поставщикам за сырье, материалы, топливо, работы, услуги, использованные для их изготовления (выполнения), относятся на издержки производства.
     
     Научно-исследовательская медицинская деятельность освобождается от НДС в порядке, предусмотренном подпунктом "м" п. 1 ст. 5 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость". Иными словами, при выполнении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ за счет бюджета, а также средств Российского фонда фундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития и образуемых для этих целей в соответствии с законодательством внебюджетных фондов министерств, ведомств, ассоциаций или по хозяйственным договорам учреждениями образования и науки НДС не взимается.
     

     Учреждением науки на основании ст. 5 Федерального закона от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и научно-технической политике" (с учетом изменений и дополнений) является юридическое лицо независимо от организационно-правовой формы и формы собственности, а также общественное объединение научных работников, осуществляющих в качестве основной научную и (или) научно-техническую деятельность, подготовку научных работников и действующих в соответствии с учредительными документами научной организации. При этом учреждению науки в установленном порядке выдается свидетельство о государственной аккредитации.
     
     Свидетельство о государственной аккредитации выдается научной организации, объем научной и (или) научно-технической деятельности которой составляет не менее 70 % от общего объема выполняемых указанной организацией работ и уставом которой в качестве одного из органов управления предусмотрен ученый (научный, технический, научно-технический) совет. В части, касающейся отнесения работ, выполняемых на основе хозяйственных договоров, к числу научно-исследовательских и опытно-конструкторских, вышеуказанным организациям следует руководствоваться постановлением Госкомстата России от 20.06.1995 N 63 "Об утверждении форм федерального государственного статистического наблюдения за инновационной деятельностью".
     
     Свидетельство о государственной аккредитации является основанием для предоставления научной организации льгот на уплату налогов, предусмотренных налоговым законодательством Российской Федерации.
     
     Учреждением образования на основании Закона РФ от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании" (с изменениями и дополнениями) является учреждение, осуществляющее образовательный процесс, то есть реализующее одну или несколько образовательных программ и (или) обеспечивающее содержание и воспитание обучающихся, воспитанников. Действие законодательства Российской Федерации в области образования распространяется на все образовательные учреждения на территории Российской Федерации независимо от их организационно-правовых форм и подчиненности. Право на ведение образовательной деятельности и льготы, установленные законодательством Российской Федерации, возникают у образовательного учреждения с момента выдачи ему лицензии (разрешения).
     

( Продолжение следует )