Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О применении законодательства о подоходном налоге с физических лиц


О применении законодательства о подоходном налоге с физических лиц

     

В.М. Акимова,
советник налоговой службы I ранга

     Налогообложение доходов физических лиц в Российской Федерации осуществляется на основании налогового законодательства Российской Федерации и международных договоров Российской Федерации, содержащих положения по вопросам подоходного налогообложения, включающего следующие основные документы:
     
     Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая), утвержденный Федеральным законом от 31.07.98 N 146-ФЗ;
     
     Закон РФ от 07.12.91 N 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц", в ред. Законов РФ от 16.07.92 N 3317-1, от 22.12 92 N 4178-1, от 06.03.93 N 4618-1; Федеральных законов от 27.10.94 N 29-ФЗ, от 11.11.94 N 37-ФЗ, от 23.12.94 N 74-ФЗ, от 27.01.95 N 10-ФЗ, от 26.06.95 N 95-ФЗ, от 04.08.95 N 125-ФЗ, от 27.12.95 N 211-ФЗ, от 05.03.96 N 22-ФЗ, от 21.06.96 N 83-ФЗ, от 10.01.97 N 11-ФЗ, от 28.06.97 N 94-ФЗ, от 31.12.97 N 159-ФЗ; от 21.07.98 N 117-ФЗ, от 09.02.99 N 23-ФЗ, от 31.03.99 N 65-ФЗ, от 04.05.99 N 95-ФЗ);
     
     инструкция Госналогслужбы России от 29.06.95 N 35 "По применению Закона Российской Федерации “О подоходном налоге с физических лиц”" (с последующими изменениями и дополнениями).
     
     В основу законодательства о подоходном налоге заложен принцип прогрессивного налогообложения совокупного годового дохода, полученного физическим лицом в налогооблагаемом периоде, независимо от характера и способов получения дохода.
     
     Согласно ст. 2 Закона РФ "О подоходном налоге с физических лиц" объектом налогообложения у физических лиц является совокупный доход, полученный в календарном году.
     
     В объект налогообложения включаются доходы, полученные в различных формах: в виде денежных средств, имущества, безвозмездных услуг, материальной выгоды, различных льгот, не связанных с передачей денег или имущества. В соответствии с изменениями, внесенными Федеральным законом от 10.01.97 N 11-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации “О подоходном налоге с физических лиц”", начиная с 1997 года в налоговую базу включаются доходы в виде материальной выгоды по вкладам в банках, находящихся на территории Российской Федерации. Материальная выгода является расчетным показателем и определяется в случае, если проценты по рублевому вкладу выплачиваются в размере, превышающем ставку рефинансирования, установленную Банком России, в течение периода существования вклада. По вкладам, открытым в иностранной валюте, материальная выгода определяется, если проценты выплачиваются в размере, превышающем 15 % годовых от суммы вклада.
     
     Без правильного и полного определения налоговой базы невозможно исчислить сумму причитающегося налога. Для расчета используются различные методы учета налоговой базы. Методы учета базы налогообложения нельзя рассматривать как вопрос, касающийся лишь бухгалтерского учета. В российском законодательстве установлены два метода учета налоговой базы: метод начислений и кассовый метод.
     
     При методе начислений учитывается момент возникновения прав и обязательств, когда доходом признаются все суммы, право на получение которых возникло у физического лица в налоговом периоде, независимо от того, получены эти суммы фактически или нет. Такой метод налогообложения применялся с 1992 года по 1997 год включительно.
     
     С 1998 года Федеральным законом от 31.12.97 N 159-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации “О подоходном налоге с физических лиц”" установлено, что датой получения дохода считается дата выплаты дохода физическому лицу, либо дата перечисления дохода физическому лицу, либо дата передачи физическому лицу дохода в натуральной форме. Таким образом, в 1998 году налоговая база определяется при помощи кассового метода, при котором учитываются моменты получения средств и производства выплат. Доходом считаются все суммы, действительно полученные налогоплательщиком в конкретном периоде, а в расходы принимаются реально произведенные за-траты.
     
     Плательщиками подоходного налога являются физические лица, на которых лежит юридическая обязанность уплачивать налог за счет собственных средств. Таким образом, сумма налога сокращает доходы самого налогоплательщика. Налоговым законодательством запрещается перекладывать обязанность по уплате налога c одного физического лица на другое лицо. Правда, в некоторых случаях допускаются исключения. Например, от имени налогоплательщика налог может быть уплачен и иным лицом - его представителем. В действующем законодательстве установлено два вида представительства: по закону и по назначению.
     
     Представительством по закону является уплата подоходного налога с доходов, получаемых несовершеннолетними (недееспособными) физическими лицами, представителями по закону, то есть их родителями (опекунами, попечителями). При этом доходы, полученные несовершеннолетними (недееспособными) физическими лицами, не включаются в доходы родителей (опекунов, попечителей).
     
     Представительством по назначению является обязанность учитывать доходы физических лиц, производить начисление, удержание и перечисление налога в бюджет, которая законодательно возложена на организации (предприятия, учреждения) и иных работодателей, то есть на источники выплаты доходов, называемые в соответствии с частью первой Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами.
     
     Особое значение в подоходном налогообложении имеют налоговые льготы. Все налоговые льготы имеют одну цель - сокращение размера налогового обязательства налогоплательщика. Налоговые льготы позволяют вывести из-под налогообложения отдельные объекты налогообложения либо уменьшить налоговую базу. Перечень налоговых льгот содержится в ст. 3 Закона РФ "О подоходном налоге с физических лиц". Более 40 видов доходов освобождаются от обложения подоходным налогом, в том числе социальные вы-платы (пособия, пенсии, компенсации), а по отдельным категориям налогоплательщиков установлены различные виды налоговых вычетов.
     
     При ответе на вопрос: является ли физическое лицо плательщиком подоходного налога или нет, - прежде всего надо рассмотреть, какой именно доход получил этот плательщик в налоговом периоде - облагаемый подоходным налогом или освобождаемый от налогообложения. Возьмем, например, пенсионера, получившего в течение текущего года доход в виде государственной пенсии. Из законодательства о подоходном налоге, следует, что в данном налоговом периоде этот пенсионер не будет являться плательщиком подоходного налога, поскольку согласно подпункту "б" п. 1 ст. 3 Закона РФ "О подоходном налоге с физических лиц" пенсии, назначаемые в установленном пенсионным законодательством Российской Федерации порядке, не подлежат налогообложению.
     
     Во-первых, что необходимо знать, - это перечень доходов, не подлежащих обложению подоходным налогом. Такой перечень содержится в п.1 ст. 3 Закона РФ "О подоходном налоге с физических лиц".
     
     Во-вторых, отдельные виды доходов освобождаются от налогообложения не полностью, а лишь частично. Уменьшение каждого вида такого дохода осуществляется на определенный необлагаемый размер - налоговую скидку.
     
     Налоговые скидки применяются, в частности, к следующим доходам:
     
     суммам, получаемым в течение года от продажи квартир, жилых домов, дач, садовых домиков, земельных участков, земельных паев (долей), принадлежащих физическим лицам на праве собственности, - в пределах, не превышающих пятитысячекратного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда (ММОТ), а также суммам, получаемым в течение года от продажи другого имущества, принадлежащего физическим лицам на праве собственности, - в пределах, не превышающих тысячекратного установленного законом размера ММОТ. По желанию плательщика такой вычет может быть заменен вычетом фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с получением указанных доходов;
     
     суммам материальной помощи (кроме материальной помощи, оказываемой физическим лицам в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством в целях возмещения причиненного им материального ущерба или ущерба их здоровью на основании решений органов законодательной (представительной) и (или) исполнительной власти, органов местного самоуправления, иностранными государствами, а также созданными в соответствии с международными договорами Российской Федерации правительственными и неправительственными межгосударственными организациями), независимо от ее размера, - в пределах до двенадцатикратного установленного законом размера ММОТ в год включительно;
     
     суммам доходов лиц, являющихся учащимися дневной формы обучения высших, средних специальных, профессионально-технических, общеобразовательных (основного общего, среднего (полного) общего образования) учебных заведений, слушателями духовных учебных заведений, аспирантами, учебными ординаторами и интернами, получаемых ими за работы, выполняемые в период каникул (но не более трех месяцев в году), в пределах, не превышающих десятикратного установленного законом размера ММОТ за каждый календарный месяц, в течение которого получен доход, в год включительно;
     
     стоимости продукции собственного производства колхозов, совхозов и других сельскохозяйственных предприятий, реализованной в счет натуральной оплаты труда и натуральной выдачи, - в пределах, не превышающих пятидесятикратного установленного законом размера ММОТ в год включительно;
     
     стоимости подарков, полученных от предприятий, учреждений и организаций в течение года в виде вещей или услуг, - в пределах, не превышающих сумму двенадцатикратного установленного законом размера ММОТ в год включительно;
     
     стоимости призов в денежной и натуральной форме, полученных на конкурсах и соревнованиях в течение года, - в пределах, не превышающих сумму двенадцатикратного установленного законом размера ММОТ в год включительно.
     
     В-третьих, в отношении таких доходов, как вознаграждения по договорам гражданско-правового характера, предусмотрено их уменьшение на документально подтвержденные и фактически произведенные расходы, непосредственно связанные с получением таких доходов. В некоторых случаях, когда документальное подтверждение затруднено, предусматривается применение норматива расходов. Такой порядок исключения расходов по нормативам применяется, например, в отношении авторских вознаграждений.
     
     В-четвертых, в целях подоходного налогообложения совокупный годовой доход, полученный физическими лицами в налогооблагаемом периоде, уменьшается на установленные в ст. 3 Закона РФ "О подоходном налоге с физических лиц" вычеты.
     
     У источника выплаты дохода вычеты предоставляются по месту основной работы за те месяцы календарного года, в течение которых производилась выплата дохода. В случае если в течение года в организации не обеспечивается своевременная выплата заработной платы, вычеты предоставляются за все месяцы календарного года, в течение которых физическое лицо проработало в данной организации.
     
     При налогообложении доходов физических лиц, не имеющих в отчетном году места основной работы (службы, учебы), сумма полученного ими дохода уменьшается на сумму вычетов и льгот, предусмотренных настоящим Законом. Если в течение года доходы получены от нескольких организаций и индивидуальных предпринимателей (включая частнопрактикующих нотариусов), вычеты производятся лишь в одном из мест получения дохода по выбору физического лица. При наличии у физического лица места основной работы такие вычеты из дохода другими источниками не производятся.
     
     К вычетам, в частности, относятся:
     
     необлагаемый минимум дохода;
     
     расходы на содержание детей и иждивенцев;
     
     суммы, удержанные в Пенсионный фонд Российской Федерации:
     
     суммы, направленные на новое строительство и или приобретение жилого дома, или квартиры, или дачи, или садового домика на территории Российской Федерации.
     
     Полагающиеся по закону вычеты предоставляются на основании документов, подтверждающих право на такие вычеты, и заявления налогоплательщика.
     
     Согласно Закону РФ "О подоходном налоге с физических лиц" для различных категорий налогоплательщиков установлены следующие виды вычетов и их размеры:
     
     1) п. 2 ст. 3 - ежемесячные вычеты: необлагаемый минимум дохода в размере пяти ММОТ;
     
     2) п. 3 ст. 3 - ежемесячные вычеты: необлагаемый минимум дохода в размере трех ММОТ;
     
     3) п. 4 ст. 3 - ежемесячные вычеты: необлагаемый минимум дохода в размере двух и одного ММОТ, в зависимости от размера совокупного дохода. Так, у физических лиц, не перечисленных в п. 2, 3 и подпункте "е" п. 6 ст. 3, совокупный доход, полученный в налогооблагаемом периоде, ежемесячно уменьшается:
     
     у физических лиц, доход которых в течение года не превысил 10 000 руб., - на сумму дохода в двукратном размере установленного законом минимального размера оплаты труда;
     
     у физических лиц, доход которых в течение года составил от 10 000 руб. 1 коп. до 30 000 руб., - на сумму дохода в двукратном размере установленного законом минимального размера оплаты труда до месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, не превысил 10 000 руб.; на сумму дохода в размере одного установленного законом минимального размера оплаты труда начиная с месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, превысил 10 000 руб.;
     
     у физических лиц, доход которых в течение года превысил 30 000 руб., - на сумму дохода в двукратном размере установленного законом минимального размера оплаты труда до месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, не превысил 10 000 руб.; на сумму дохода в размере одного установленного законом минимального размера оплаты труда начиная с месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, превысил 10 000 руб., до месяца, в котором такой доход не превысил 30 000 руб.
     
     Начиная с месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, превысил 30 000 руб., уменьшение не производится.
     
     При наличии в соответствии с настоящим Законом права на уменьшение полученного совокупного дохода одновременно по нескольким основаниям, предусмотренным п. 2-4 ст. 3 Закона, вычеты из совокупного дохода за каждый месяц, в течение которого он получен, производятся по основанию, предусматривающему более льготный размер уменьшения налогооблагаемого дохода;
     
     4) в соответствии с подпунктом "е" п. 6 ст. 3 Закона совокупный годовой доход уменьшается на сумму дохода, не превышающую размер совокупного дохода, налогооблагаемого по минимальной ставке. Таким образом, для отдельной категории физических лиц установлен годовой необлагаемый минимум дохода, составляющий в 1999 году 30 000 руб.;
     
     5) п. 6 ст. 3 установлены также виды вычетов, которые предоставляются в связи с целевыми расходами физического лица.
     
     Совокупный доход, полученный физическим лицом в налогооблагаемом периоде, в соответствии с подпунктом "а" п. 6 ст. 3 Закона уменьшается на:
     
     суммы доходов, перечисляемые по заявлениям физических лиц на благотворительные цели предприятиям, учреждениям и организациям культуры, образования, здравоохранения и социального обеспечения, частично или полностью финансируемым из соответствующих бюджетов;
     
     суммы страховых платежей, перечисленные на противопожарное страхование;
     
     суммы, удержанные в Пенсионный фонд Российской Федерации.
     
     Подпунктом "в" п. 6 ст. 3 предусмотрено, что у физических лиц, являющихся застройщиками либо покупателями, совокупный годовой доход, полученный ими в налогооблагаемом периоде, уменьшается на суммы, направленные по их письменным заявлениям, представляемым в бухгалтерию организации по месту основной работы либо в налоговый орган по месту постоянного жительства, на новое строительство либо приобретение жилого дома, или квартиры, или дачи, или садового домика на территории Российской Федерации, в пределах пятитысячекратного размера установленного законом минимального размера оплаты труда, учитываемого за трехлетний период, а также суммы, направленные на погашение кредитов и процентов по ним, полученных физическими лицами в банках и других кредитных организациях на эти цели. Эти суммы не могут превышать размер совокупного дохода физических лиц за указанный период. Предоставление такого вычета физическим лицам повторно не допускается;
     
     6) в соответствии с подпунктом "б" п. 6 ст. 3 совокупный годовой доход, полученный физическим лицом в налогооблагаемом периоде, ежемесячно уменьшается на суммы расходов на содержание детей и иждивенцев в следующих пределах:
     
     у физических лиц, доход которых в течение года не превысил 10 000 руб., - на сумму, равную двукратному размеру установленного законом ММОТ;
     
     у физических лиц, доход которых в течение года составил от 10 000 руб. 1 коп. до 30 000 руб., - на сумму, равную двукратному размеру установленного законом ММОТ до месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, не превысил 10 000 руб.; на сумму, равную размеру одного установленного законом ММОТ начиная с месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, превысил 10 000 руб.;
     
     у физических лиц, доход которых в течение года превысил 30 000 руб., - на сумму, равную двукратному размеру установленного законом ММОТ до месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, не превысил 10 000 руб.; на сумму, равную размеру одного установленного законом ММОТ начиная с месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, превысил 10 000 руб., до месяца, в котором такой доход не превысил 30 000 руб.
     
     Начиная с месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, превысил 30 000 руб., уменьшение не производится.
     
     Вычеты расходов на содержание детей и иждивенцев производятся на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, студента и учащегося дневной формы обучения - до 24 лет, на каждого другого иждивенца, не имеющего самостоятельного источника дохода.
     
     Этот порядок сохраняется до конца года, в котором дети достигли возраста 18 лет, студенты и учащиеся - 24 лет, а также в случае смерти детей и иждивенцев.
     
     У вдов (вдовцов), одиноких родителей, опекунов или попечителей, разведенных супругов, не получающих алименты на содержание детей, указанные вычеты производятся в двойном размере.
     
     Указанное уменьшение облагаемого налогом дохода производится обоим супругам, вдове (вдовцу), одинокому родителю, опекуну или попечителю, на содержании которых находится ребенок (иждивенец), на основании их письменного заявления и документов, подтверждающих наличие ребенка (иждивенца).
     
     К числу иждивенцев для целей налогообложения относятся лица, проживающие на средства физического лица и не имеющие самостоятельных источников дохода, как состоящие, так и не состоящие с ним в родстве.
     
     Физические лица, на содержание которых при определении размера пенсии начислена надбавка, считаются иждивенцами только тех физических лиц, которым начислена эта надбавка.
     
     Особое внимание уделяется ставкам подоходного налога. Ставки налога изменяются практически ежегодно. В российском законодательстве на протяжении девяти лет вносились изменения в таблицы ставок подоходного налога. В качестве примера приведем некоторые из них.
     
     С 1 января 1998 года Федеральным законом от 31.12.97 N 159-ФЗ с доходов, полученных в 1998 году, установлены следующие ставки налога:
      

Размер облагаемого совокупного дохода, полученного в календарном году

Сумма налога

До 20 000 руб.

12%

От 20 001 до 40 000 руб.

2400 py6.+ 15 % с суммы, превышающей 20 000 руб.

От 40 001 до 60 000 руб.

5400 руб. +20 % с суммы, превышающей 40 000 руб.

От 60 001 до 80 000 руб.

9400 руб. +25 % с суммы, превышающей 60 000 руб.

От 80 001 до 100 000 руб.

14 400 руб. +30 % с суммы, превышающей 80 000 руб.

От 100 001 и выше

20 400 ру6.+ 35 % с суммы, превышающей 100 000 руб.


     Федеральным законом от 31.03.99 N 65-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации “О подоходном налоге с физических лиц”" внесены изменения, которые также коснулись ставок подоходного налога.
     
     Внесены существенные изменения в ст. 6, устанавливающую новые размеры налоговых разрядов и ставки подоходного налога. С 1999 года подоходный налог с доходов каждого физического лица исчисляется и зачисляется отдельно в федеральный бюджет и в бюджеты субъектов Российской Федерации.
     
     Подоходный налог с совокупного облагаемого дохода, полученного в 1999 году, исчисляется в следующих размерах:
     

Размер совокупного облагаемого дохода, полученного в календарном году

Ставка налога в федеральный бюджет

Ставка налога в бюджеты субъектов Российской Федерации

До 30000 руб.

37о

9 %

От 30 001 до 60 000 руб.

3 %

2700 руб. +12 °/о с суммы, превышающей 30 000 руб.

От 60 001 до 90000 руб.

3 %

6300 руб. +17 °/о с суммы, превышающей 60 000 руб.

От 90 001 до 150 000 руб.

3 %

11 400 руб. +22 % с суммы, превышающей 90 000 руб.

От 150001 руб. и выше

3 %

24 600 руб. +32 °/о с суммы, превышающей 150 000 руб.


     Также с сумм коэффициентов и сумм надбавок за стаж работы, начисляемых к заработной плате и вы-плачиваемых в соответствии с законодательством Российской Федерации за работу в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностям, высокогорных, пустынных и безводных районах и других местностях с тяжелыми климатическими условиями, подоходный налог взимается только у источника выплаты отдельно от других доходов в федеральный бюджет по ставке 3 %, в бюджеты субъектов Российской Федерации по ставке 9 %. В таком же порядке взимается налог с указанных сумм, учитываемых при исчислении среднего заработка для оплаты отпусков, начисления пособий по временной нетрудоспособности и в других случаях, когда законодательством Российской Федерации предусматривается сохранение за работником среднего заработка.
     

(Продолжение следует)